符木記刻方式與會計的歷史淵源初考——評羅德夫·羅伯特《符木記刻簡史》

中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院 孫晗 郭俊

《符木記刻簡史》（AShortHistory of Tallies）出自于《Accounting Research》1952年7月第三卷第三冊，由英國著名地方志作家羅德夫·羅伯特（Rudolph Robert）所寫?！斗居浛毯喪贰罚ㄒ韵潞喎Q《簡史》）是較早研究有關(guān)人類符木記刻歷史的資料，是一篇全面詳細介紹符木記刻發(fā)展史的文獻，填補了會計記錄早期發(fā)展史的空白，為后來學(xué)者系統(tǒng)研究會計記錄發(fā)展史提供了重要的借鑒。美國著名會計史學(xué)家阿納尼亞斯·查爾斯·利特爾頓（Ananias Charles Littleton）和英國著名會計史學(xué)家巴茲爾·塞利格·耶梅（Basil Selig Yamey）在1956年主編《會計史論文集》（Studies in the History of Accounting）時將該篇論文收錄其中?！逗喪贰分饕獢⑹隽藦氖兰o開始到十九世紀初期，符木記刻在英國經(jīng)濟生活中的應(yīng)用及其演化發(fā)展的歷史，探討了符木記刻在中世紀英格蘭獲得廣泛運用的原因。由于英國國王威廉四世在1826年曾經(jīng)下令停止使用符木記刻并將有關(guān)的木片記錄全部燒毀，使得留存下來的有關(guān)符木記刻的資料非常少。羅德夫·羅伯特在積極搜尋和整理珍貴史料基礎(chǔ)上創(chuàng)作了這篇論文，為后人展示了中世紀至文藝復(fù)興時期符木記刻的歷史，該論文也為世界會計發(fā)展史研究做出重要的學(xué)術(shù)貢獻。本文擬對《簡史》一文做簡要的介紹和評述。

一、《簡史》作者簡況

羅德夫·羅伯特1928年出生于英國倫敦，后來遷居至赫特福德郡。羅德夫·羅伯特是個自由撰稿人，精通文學(xué)且富有激情。在遷居至赫特福德郡之后，羅德夫開始對地方史感興趣，并對地方史資料進行長期搜集和研究，形成了一系列重要的研究成果。羅德夫·羅伯特的大部分著作是介紹英國各個地方的歷史變遷，其中最有名的作品是《歷史悠久的赫特福德郡》（Historic Hertfordshire，1968））。該書介紹了從羅馬時代到埃比尼澤·霍華德（Ebenezer Howard）提出花園城市設(shè)想時期赫特福德郡的歷史變遷。在對大量史料整理的基礎(chǔ)上，羅德夫創(chuàng)作了一系列介紹該縣歷史的精彩文章，其簡單輕松的創(chuàng)作風(fēng)格在當(dāng)時的地方志中非常少見，因此被當(dāng)時的學(xué)者評價為“低調(diào)的博學(xué)”。羅德夫·羅伯的著作為豐富英國地方志做出了巨大的貢獻。

二、《簡史》基本結(jié)構(gòu)

《簡史》并沒有設(shè)置章節(jié)性標題，但綜合作者的敘述，可以大致歸納出其主要內(nèi)容，文章主要包括四個部分內(nèi)容：第一部分對符木記刻技術(shù)進行了簡單介紹。作者主要介紹了符木記刻技術(shù)的定義以及記刻方法，探討了符木記刻在中世紀的英格蘭獲得廣泛運用的原因。第二部分介紹了符木記刻技術(shù)在公共生活中的應(yīng)用。作者主要敘述了政府財政大臣如何運用符木記刻技術(shù)管理公共事務(wù)，每級政府官員在征稅方面的責(zé)任有哪些以及如何劃分政府上、下各部門的稅務(wù)責(zé)任。第三部分詳細介紹了符木記刻在不同時期的發(fā)展。作者大致按照時間順序敘述了符木記刻從中世紀到文藝復(fù)興時期的演進和發(fā)展，重點介紹了符木記刻在亨利二世、查爾斯二世時期出現(xiàn)的重大拓展以及這些拓展給社會商品交易和商品經(jīng)濟帶來的影響。第四部分簡單介紹了符木記刻技術(shù)的衰落和消亡。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，符木記刻技術(shù)由于自身的局限（體積、重量、磨損等）已經(jīng)不能適應(yīng)社會的變化，迫切需要新的更先進的技術(shù)來代替符木記刻，眾多的因素導(dǎo)致威廉四世國王在1826年下令全面停止使用符木記刻并將木片記錄全部燒毀。

三、《簡史》主要內(nèi)容綜述與簡評

（一）符木記刻技術(shù)簡介及其廣泛使用的原因 文字發(fā)明以前，原始社會以繩結(jié)形式反映客觀經(jīng)濟活動及其數(shù)量關(guān)系，結(jié)繩記事（計數(shù)）是原始先民廣泛使用的記錄方式，符木記刻產(chǎn)生比結(jié)繩記數(shù)稍晚一些。作者認為了解符木記刻方式發(fā)展的歷史演進，首先需要弄清楚一些事實，這些事實包括符木是什么，它們是如何被制造出來的。在弄清楚符木的技術(shù)特征之后，作者認為還需要進一步思考為什么符木記刻技術(shù)能夠在中世紀的英格蘭獲得如此廣泛的運用。在第一部分中作者主要對這些問題進行了探討。符木記刻這種計數(shù)方式是在十二世紀開始使用，關(guān)于符木記刻的描述，英國公共檔案館館長胡伯特·哈爾（HubertHall）曾對此進行過描述。胡伯特·哈爾認為符木記刻是“一種原始形式的正式簽字文件（或者原始簽字文件的縮寫），因其優(yōu)越的耐用性而被眾人所推崇?！保ê亍す枴秶鴰烊臍v史和質(zhì)疑》）。胡伯特·哈爾的描述簡潔明了，清楚的反映了符木記刻的屬性和實用性。

符木記刻有一套規(guī)范的操作程序和方法，而且實際中必須嚴格的執(zhí)行。關(guān)于符木的具體切割方法，主要出自倫敦主教理查德·菲茲格（Richard Fitznigel）的敘述。理查德·菲茲格既是一個偉大的牧師，又是一個知識廣博的學(xué)者，他還與皇室有著緊密的聯(lián)系，深刻理解那個時代的法律和金融，他留下了一部“傳世經(jīng)典”之作——Dialogus de Scaccario。Dialogus de Scaccario寫于十二世紀晚期，采用對話形式敘述問題，用拉丁文寫成，內(nèi)容涵蓋國家財政系統(tǒng)的管轄、構(gòu)成和實踐等方面，其中有關(guān)符木的記載使得后來的研究者據(jù)此構(gòu)建出早期官方符木記刻技術(shù)知識。他的對話錄中記載：在切割木棒時，會猛擊幾千下木頭的頂部，使它變成手掌心的厚度。100英鎊相當(dāng)于拇指的厚度，20英鎊相當(dāng)于小指的厚度；1英鎊會被削成相當(dāng)于一粒成熟的大麥的厚度，小于1先令的是削去兩個刻痕，刻出一個小切口；沒有削去刻痕的單切口表示1便士。另外根據(jù)對話錄的記載，早期這些記刻的木棒相對較短，只有約8到9英寸長，而且除了進行分割，細節(jié)的事務(wù)都被刻在木片的兩邊。經(jīng)過適當(dāng)切削和修飾，這份符木記賬冊就完成了。除了非常重要的事項要將符木一分為二，一般情況它應(yīng)該保持完整。完整的符木記刻包括一個木制的“主干”以及一個“襯片”?！爸鞲伞辈糠滞ǔＪ怯赡绢^頂端最堅實的樹樁制成且尺寸較大，而“襯片”部分尺寸則小的多。

符木記刻是一個巧妙的會計機制，提供了收款或者付款的證明。人們進行交易時，將交易的金額刻在一個帶切口的木片上,然后將木片一分為二，分別交給收款人和付款人，以提供該交易有形的、防篡改的證據(jù)。符木的“主干”部分一般在債權(quán)人手中，而“襯片”部分則被交給債務(wù)人。通常符木都會刻上符號以確定計量單位或提供一些其他交易信息，并以不同的寬度表示基本數(shù)據(jù)，這些記刻技巧無論是對受過正規(guī)教育還是沒有受過正規(guī)教育的人們來說都是可以理解的。符木易于理解的特性暗示了,使用符木記刻可能早于書面溝通，而且在長期實踐中符木記刻逐漸形成了相應(yīng)的記刻方式，演變出一組高度復(fù)雜的規(guī)則。符木本質(zhì)就是一種形式的證明，代表了一方對另一方應(yīng)盡的責(zé)任，盡管符木記刻在隨后的時間里不斷發(fā)展，但它的基本涵義卻并沒有增加或者減少。此外，符木記刻方式不僅記錄規(guī)則清晰易懂，而且它能防止所有情況下的欺詐行為，因為在任何交易中，交易雙方必須出示各自的符木，在雙方符木的刻痕和切口對應(yīng)的情況下才能證明各自的權(quán)利和義務(wù)。交易雙方一般不可能偽造符木，出現(xiàn)現(xiàn)在說的“僥幸”行為，因此當(dāng)時的符木記刻技術(shù)確實能有效防止欺詐。

作者認為在弄清楚符木的技術(shù)特征之后，還要進一步思考是什么原因使符木記賬不僅在十二世紀，而且在隨后的七百年間得到如此廣泛的使用。符木記刻技術(shù)的廣泛使用表面上是由于木片短小耐用，運輸符木而不是運輸黃金、豬和谷物（或其他），對于商家而言自然降低了運輸成本，另外木頭相對于昂貴的羊皮紙或者紙張有著更大的實用性。作者認為符木的廣泛使用更基本的原因還是這實實在在的木片以及其刻畫方式，對于古代沒有受過多少教育的人來說，是一種可以理解的記錄方式。在古代除了寺院的僧侶，幾乎沒有人精通閱讀、寫作和算術(shù)，而大多數(shù)人，無論他的社會地位是高是低，都不識字。但是大多數(shù)人可以通過簡單檢查鋸齒狀符木來理解其所表達的意思，而且這對自己的智力也沒有多大的要求，因此符木記刻技術(shù)對當(dāng)時的人們來說至少是可以接受的。當(dāng)時私人交易中的記刻像官方的財政記刻一樣流行，但在所使用符木的實際尺寸和外形方面，私人使用的記刻與官方使用的略有不同。綜上可見符木記刻雖然是一個樸素工具，但卻是一種正式的記錄方式，規(guī)則簡單、不刻板，另外人們要對其記刻的內(nèi)容承擔(dān)責(zé)任，使它不會在切割和記錄方面自由放任，因此十二世紀整個英國普遍采用符木來記錄公共事務(wù)與私人交易。

（二）符木技術(shù)在公共事務(wù)方面的運用 從菲茲格主教那里不僅可以獲得神秘的官方符木切割信息，還可以了解國家的財政大臣如何利用符木記刻技術(shù)管理國家公共事務(wù)，各級政府官員在征稅方面的責(zé)任有哪些以及如何劃分政府上、下各部門的征稅責(zé)任。在征稅事務(wù)上的君主和臣民之間中介是郡長?？らL身上承擔(dān)了為國王征收皇租、進出口稅、地方上交款、罰款和罰金以及其他混合收入的責(zé)任?？らL由國王任命，一般一個郡長對應(yīng)一個郡，有些郡長管理不止一個郡，郡長有責(zé)任每年收取固定數(shù)量的農(nóng)場稅并上交國庫。符木記刻技術(shù)的出現(xiàn)使征稅效率大大提高，同時也使國王更方便的監(jiān)督各地方長官征稅職責(zé)的履行。

按照慣例，各地方的郡長在每年復(fù)活節(jié)前要前往東部的威斯敏斯特，向稅務(wù)法庭下院或者稅收局支付本州應(yīng)該征收稅款的一半。財政大臣接受郡長的稅款，在數(shù)額核對準確之后，財政大臣會指示切削符木作記錄，并把其中的半塊符木傳遞給郡長作為他的繳稅證明，而另外半塊則被保存在財政大臣的檔案中。到了每年秋季的晚些時候要舉行財政和行政長官們的會議，并對稅收進行最后的清算?？らL再次前往威斯敏斯特，對他所管轄范圍內(nèi)的稅務(wù)給出一個完整的統(tǒng)計，并還清平衡表中應(yīng)繳納的剩余稅收和其他到期債務(wù)。這時候郡長會出示他持有的一半木符，并和財政大臣持有一半進行核對。在這一系統(tǒng)中，稅收支付經(jīng)歷了兩個階段，第一階段發(fā)生在復(fù)活節(jié)前，郡長支付其管轄范圍內(nèi)應(yīng)上交國家稅收的一半，第二階段發(fā)生在當(dāng)年秋季晚些時候，郡長進行最后的匯算清繳，繳清全部稅款。這一過程通常在稅務(wù)法庭上院舉行，由高等法院法官主持，郡長親自進行審核。

亨利二世時期國庫官員發(fā)明了“紅利技術(shù)”（Dividenda），該程序是一種特殊的財政統(tǒng)計方法?！凹t利技術(shù)”把與征稅有關(guān)的細節(jié)工作從威斯敏斯特移交到各個縣，國庫系統(tǒng)只承擔(dān)支付責(zé)任，而大量的收集和確認繁瑣細節(jié)的工作被移交給了當(dāng)?shù)氐墓賳T。“紅利技術(shù)”是一個很有效率的系統(tǒng)，它不僅能夠滿足單個郡稅款資金結(jié)算需求，還可以結(jié)算整個國庫系統(tǒng)的小額匯款、罰金、罰款和債務(wù)。

（三）符木記刻在不同時期的發(fā)展 根據(jù)時間順序以及符木記刻在不同時期的特點，作者敘述了符木記刻產(chǎn)生以后所經(jīng)歷的重要變化：

（1）金雀花王朝時期。亨利二世時期，英國是一個落后的封建國家，經(jīng)濟上與其他歐洲國家相比較為落后，但確保其未來商業(yè)繁榮的根基已經(jīng)形成。英格蘭大規(guī)模向歐洲其他國家出口羊毛，并且擁有大量的國內(nèi)貿(mào)易，這些都成為其后來經(jīng)濟擴張的基礎(chǔ)。中世紀的英國雖然具備了繁榮的根基，但國家財政收入似乎總是不足。亨利二世發(fā)現(xiàn)簡單實用的符木記賬技術(shù)的運用范圍可以拓展，因為符木記刻不僅是收付責(zé)任的一種證明，其獨創(chuàng)性還能使通過著眼于未來可實現(xiàn)的收入來滿足現(xiàn)在財政支出的需要。符木記賬作為一種預(yù)期收入手段是其運用過程的一個重要發(fā)展和進步。假設(shè)國王從一個放款者那里借入100鎊，而這100鎊轉(zhuǎn)由他的一個貴族持有，這時國王可以指示那個貴族向放款者支付款項，這樣就解除了國王的償債責(zé)任。這一安排得到進一步發(fā)展。在籌集資金時，人們作貸方記錄，給予債權(quán)人收取一定的款項的權(quán)力，或者其可以在隨后某一時期收到先前應(yīng)收款項的權(quán)力。希拉里·詹金森（Hilary Jenkinson）爵士1925年發(fā)表在Archaeologia的文章中提到了一個轉(zhuǎn)讓還款的實例。債務(wù)人是亨利二世，債權(quán)人是一個名叫威廉·卡蘭德（William Cade）的債權(quán)人?？ㄌm德按照慣例收到收據(jù)——符木，同時他的債權(quán)被轉(zhuǎn)給了特定的第三方——各省級的皇家債務(wù)人。當(dāng)省級債務(wù)人支付款項時，他反過來又收到了一塊符木，這塊符木就作為一筆已經(jīng)被“征收”到國庫中款項的證明。后來人們發(fā)現(xiàn)在這類交易中手寫的權(quán)威性或者是手寫本身可能是多余的，于是后來的交易就完全依賴符木的記錄。

從符木記賬作為預(yù)期收入手段可以得出一些有意思的結(jié)論。從會計角度來看，符木減少了流入或者流出國庫的貨幣量。很明顯貨幣的減少量隨著“循環(huán)中”的符木的增加而增加，流通中要求的金屬貨幣也相對更少。但同時，由符木刻畫所記錄的簿記系統(tǒng)往往變得更為復(fù)雜，有證據(jù)表明當(dāng)時的簿記并沒有恰當(dāng)處理有關(guān)事項。這一事實也不難理解，在過去沒有統(tǒng)一的賬戶系統(tǒng)，要操作這樣一個復(fù)雜業(yè)務(wù)是有困難的。亨利二世時期符木記刻的本質(zhì)雖然沒有發(fā)生變化，但它的一些特征已經(jīng)發(fā)生了蛻變。符木計數(shù)仍然是一種收據(jù)證明，但除此之外，它具有了某些可轉(zhuǎn)讓票據(jù)、向持票人付款的匯票、支票的特征。起初因為收入預(yù)期只是偶發(fā)現(xiàn)象，符木記刻計算系統(tǒng)只能在極少數(shù)情況下使用，后來由于它的獨特優(yōu)勢使得它最終被作為一項慣例而固定下來。

（2）文藝復(fù)興及隨后時期。文藝復(fù)興時期符木記賬技術(shù)出現(xiàn)了更深遠、更重要的發(fā)展?？疾煊鹑诎l(fā)展史時，發(fā)現(xiàn)英國銀行業(yè)最早是由金匠業(yè)發(fā)展而來的，而在文藝復(fù)興時期用符木記刻來計算貼現(xiàn)在金匠業(yè)務(wù)中扮演了重要角色?？梢詮暮＼娢瘑T會部長佩皮斯（Pepys）寫于1665年6月21日的一段話中看出這一事實。他寫到：“我發(fā)現(xiàn)符木記錄的借款在16個月內(nèi)將不能變成現(xiàn)金，這是一個令人沮喪的事情，國王要為他借的每一便士支付利息。但很奇怪的是，那個金匠竟然宣布他們不會轉(zhuǎn)移資金參與他們認為會有10%收益的事情?！睆倪@段對話可以看到當(dāng)時金匠的貼現(xiàn)率很高，但這也可能僅僅與他們面臨的風(fēng)險相當(dāng)。當(dāng)時最著名的兩個利率是布魯克（Vyner）和貝克韋爾（Backwell），實際上這兩個利率在1672年被財政部叫停，這項行動跟后來拋棄符木記賬有關(guān)。

查爾斯二世時期使用的木片不管是在重量還是體積方面都超越了之前所知道的任何時期。在查爾斯的指示下，符木切割技術(shù)被提高到一個皇家地位，甚至說是一種藝術(shù)。查爾斯二世時期社會各個部門工作人員，包括政府官員、大臣和其他人員，幾乎都要同符木打交道。對他們而言，符木記刻是由法律規(guī)定的一個神圣的儀式和一項既得利益。但查爾斯二世時期國家財政出現(xiàn)了很大的問題，查爾斯一直靠借債度日。1667年查爾斯預(yù)估了一整年財政收入，其中有很大一部分是需要用來償還“符木借款”的，這些借款其實從1660年就已經(jīng)為政府的各項開支提供資金。發(fā)行這些“符木債券”表面上是為了幫助國家建設(shè)海軍，但實質(zhì)是沖抵政府各項日常開支，比如議會在其空閑時的開支。查爾斯濫用符木作為未來抵押的手段使符木記賬名譽掃地，也因此種下了符木記刻由繁榮走向衰落的苦果。人們對政府財政的信心在1672年的事件（第三次英荷戰(zhàn)爭）中被嚴重動搖，而且對符木記刻作為一種抵押手段越來越不滿。除此之外，人們還指責(zé)符木折損嚴重，抱怨它們的體積過大——有跡象表明符木的體積有不斷增加的趨勢，變得越來越笨重。即使是政府官員也會抱怨符木記刻的使用不便。符木記刻事實上已經(jīng)變得不合時宜，正慢慢走向衰落。

（四）符木記刻衰落和廢止 回顧符木的發(fā)展史，可以看到任何單一事件對符木記刻的打擊都不是毀滅性的，而是逐漸累積的。十七世紀中后期英法激戰(zhàn)正酣，龐大的戰(zhàn)爭開支早已將英國政府的財政消耗一空。雖然政府急需用錢，但卻很難從公眾借到錢，因為此時公眾信心已經(jīng)跌倒谷底。為籌集更多軍費，急需用錢的英國國王和議會迅速采納了一位叫威廉·佩特森的蘇格蘭商人的提議——成立一家可向政府貸款的銀行（后來的英格蘭銀行）以幫助政府籌集資金。此后的短短11天內(nèi)，英格蘭銀行就為政府籌措到120萬英鎊巨款，這筆巨款在戰(zhàn)爭中為英軍提供了巨大的支持。英格蘭銀行也收到了和平常一樣的借據(jù)——符木。但這些符木卻不同于菲茲格主教所描述的早期符木，早期符木僅僅是八英寸長的淡褐色木片，而這些符木最長的超過8英尺。更重要的是這些符木不是普通的借據(jù)，因為這些符木借據(jù)從未被贖回。

更重要的符木記刻交易發(fā)生在1696年。當(dāng)時侯戰(zhàn)爭持續(xù)消耗資金，政府的財務(wù)狀況卻不容樂觀。當(dāng)政府債務(wù)即將到期時，財政卻沒有足夠的資金來還本付息，結(jié)果就是這些債券被打了一個很大折扣（高達40%），政府有必要做一些事情來恢復(fù)公眾的信心。但問題的關(guān)鍵是給政府提供資金的銀行決定“嫁接”這些債務(wù)，即把把債券從持有人手中回購以換取銀行股票。銀行董事們并不看好這項計劃，因為這會損害銀行的信譽，而且債券在其到期日之前幾乎不可能在其他地方轉(zhuǎn)讓。然而備受詬病的“嫁接”方案因為戰(zhàn)爭時期的愛國精神而被民眾接受。由于債券本金總額很大且附帶8%收益，英格蘭銀行在該“嫁接”計劃中獲利頗豐。

觀察到十八世紀，符木記刻——曾經(jīng)是會計和金融領(lǐng)域重要記錄手段正逐步消亡，而那時出現(xiàn)了更簡單的記錄形式——財政部門的“票據(jù)”。財政資金可以通過可選擇的、可接受的票據(jù)來方便的籌集，符木記刻作為一種公共借款的證明被逐漸廢止。在喬治三世統(tǒng)治時期，一些帶有革命精神的質(zhì)疑者指出，在鋼筆、墨水和紙、紙板以及鉛筆存在的情況下，固執(zhí)地堅持符木記刻這種過時的習(xí)慣是沒有必要的。1782年一項實際上是廢除了它們的議會法案被提交。但直到19世紀初，政府才決定停止符木記刻，但要求把符木記錄保存起來，作為一個備份。直到1826年，威廉四世才下令正式廢止符木記刻并將木片記錄全部銷毀。之前符木記錄一直被保存在議會兩院的地下室，直到政府下令全面禁止使用符木記刻，這些木片才全部被扔到下議院的取暖爐里焚燒。據(jù)記載，焚燒后沒有留下一點符木記刻的資料，具有歷史意義的議會大廈也被夷為平地。

四、《簡史》主要學(xué)術(shù)貢獻

羅德夫·羅伯特是較早研究起源于中世紀的符木記刻歷史的學(xué)者之一，《簡史》作為一篇較早介紹符木記刻歷史的文獻，筆者認為其學(xué)術(shù)貢獻主要有以下三方面：第一，威廉四世1826年下令對符木記刻進行大銷毀，這一事故使得有關(guān)符木記刻的文獻消失殆盡。羅德夫在意外發(fā)現(xiàn)西敏教堂的重要文獻資料基礎(chǔ)上，結(jié)合詹金森爵士、官方公共檔案館的長期持續(xù)研究以及其他研究者的獨立調(diào)查，較為完整系統(tǒng)的總結(jié)了中世紀及之后符木記刻的發(fā)展史，很大程度上填補符木記刻會計發(fā)展史的空白，為后來的學(xué)者全面考察會計發(fā)展史提供了寶貴的文獻資料。第二，從羅德夫?qū)χ惺兰o英國符木記刻在管理公共財政事務(wù)方面發(fā)揮作用的描述中，不僅使讀者了解古代英國財政制度以及運行管理方式，還可以從中吸取有益的思想，為政府管理者在處理公共事務(wù)以及構(gòu)建經(jīng)濟高效的財政系統(tǒng)方面提供有益思路。例如，稅收征管中要清晰界定征納雙方的權(quán)利和義務(wù)，在此基礎(chǔ)上進行征管制度設(shè)計，開展征管工作；重視稅收征管基礎(chǔ)性、日常性、常態(tài)性的工作，解決稅務(wù)信息不真實問題。羅德夫的研究豐富了政府公共治理和國家財稅理論。第三，從羅德夫有關(guān)符木記刻的敘述還可以了解英國中央銀行——英格蘭銀行的誕生背景，英格蘭銀行的成立標志著現(xiàn)代金融業(yè)的形成。英格蘭銀行的誕生由于一開始就與政府維系著一種特殊而密切的關(guān)系（向政府提供貸款，負責(zé)籌集并管理政府國債，掌握絕大多數(shù)政府部門的銀行賬戶，由政府決定其應(yīng)遵循的條例），使得其實力和聲譽迅速超越了其他銀行，發(fā)展成其他銀行的“最后貸款人”，履行著中央銀行的職責(zé)，確立了對其他商業(yè)銀行監(jiān)管的職能。羅德夫的研究為后人研究英格蘭銀行以及英國銀行業(yè)、金融業(yè)的發(fā)展史提供了寶貴的素材。

五、《簡史》啟示與思考

《簡史》用簡明的語言敘述符木記刻產(chǎn)生和發(fā)展歷史，文章主要從符木記刻的技術(shù)特點以及其實用性和耐用性，符木記刻在管理國家公共財政事務(wù)方面的運用以及從中世紀到文藝復(fù)興時期出現(xiàn)的新變化方面，較為完整的刻畫出了符木記刻歷史演進過程，對后人考察英國會計記錄發(fā)展史提供了珍貴的素材。《簡史》留下的啟示與思考主要有以下四個方面：

第一，符木記刻反映的是一種契約，符木來記刻的主要目的是用來記錄事項。人們在訂立契約關(guān)系時，數(shù)目是最重要的，也是最容易引起爭端的因素，因此人們采用契刻的方法，將數(shù)目用一定線條作符號，刻在木片上，作為雙方的“契約”，也就是古時的“契”。人們把符木從中間分開，分作兩半，交易雙方各持有一半，以兩者吻合為憑據(jù)來確定各自的權(quán)利義務(wù)。當(dāng)羊皮紙和紙張變得更方便實用之后，符木由于其自身在重量體積和刻畫方面的局限逐漸被它們?nèi)〈?，但其最顯著特征仍然被保留了下來——符木是一種權(quán)利義務(wù)證明。雖然在亨利二世和查爾斯二世時期，人們對符木記刻運用范圍進行拓展，導(dǎo)致符木記刻的特征發(fā)生了一些變化，包括符木具有了某些可轉(zhuǎn)讓票據(jù)、向持票人付款的匯票、支票的特征，但符木的本質(zhì)沒有變化，它仍然反映的是一種契約，是一種權(quán)利義務(wù)的證明。

第二，符木記刻規(guī)則簡單，但設(shè)計精巧。從符木記刻規(guī)則來看，只有在雙方所持有符木的刻痕和切口對應(yīng)的情況下才能證明各自的權(quán)利和義務(wù)，這項機制的設(shè)計對后來的社會生活產(chǎn)生了深遠的影響?，F(xiàn)代社會所進行任何交易都需要訂立契約并設(shè)計兩個相同的文本，只有訂立契約的兩個文本相匹配才能證明了交易的真實性以及雙方的權(quán)利義務(wù)。嚴格遵循這一規(guī)則實際可以避免現(xiàn)代社會很多商業(yè)欺詐行為，比如虛開發(fā)票、虛構(gòu)銷售收入，開具的發(fā)票數(shù)額不真實，偽造發(fā)票來避稅或者申請補貼。這樣的機制和安排后來還衍生出受契約約束的合同、債券和其他法律文件，商業(yè)術(shù)語“合同工”也起源于這樣安排。另外，日常生活中也有很多活動體現(xiàn)著相同的原則，比如，目前的洗衣工服務(wù)，在洗衣之前他們通常給客戶一半的小票，稍后通過核對小票以識別客戶。雖然大部分的符木記載在1834年大火中毀損了，但是今天仍然保持著符木記刻在術(shù)語和商業(yè)習(xí)俗方面的傳統(tǒng)。

第三，由符木記刻推動的技術(shù)創(chuàng)新促進了經(jīng)濟的發(fā)展。木片相對于其他物品具有天然的優(yōu)勢，木片短小耐用，運輸符木而不是運輸黃金、豬和谷物（或其他），對商家而言降低了運輸成本。符木的產(chǎn)生實現(xiàn)了商品生產(chǎn)者之間買和賣在時間和空間上發(fā)生分離，促進了商品交換和商品經(jīng)濟的發(fā)展。符木記刻技術(shù)產(chǎn)生以后，在英國政府的推動下，獲得了廣泛的運用，后來人們在實踐中還對符木的范圍和功能進行了拓展，使符木具有了更多屬性和功能。像所有的新技術(shù)一樣，符木記刻技術(shù)產(chǎn)生了意想不到的后果，最開始只是作為一個記錄工具的符木技術(shù)很快就成為貨幣市場的基礎(chǔ)，后來還形成了一個集中在倫敦的政府債務(wù)的功能市場。從符木技術(shù)的發(fā)展可以聯(lián)想到現(xiàn)在正在進行的金融技術(shù)創(chuàng)新，雖然現(xiàn)在很難預(yù)測這些技術(shù)創(chuàng)新的后果會怎么樣，但可以肯定的是一定會有一些意想不到的結(jié)果。

第四，符木記刻在管理國家公共財政事務(wù)方面的運用，可以提高政府稅收征管的績效。羅德夫雖然敘述的是英國古代國家財政制度以及稅務(wù)管理技術(shù)方法，但技術(shù)運用背后體現(xiàn)的是更為重要的管理思想和理念，這些思想和理念對完善我國公共事務(wù)管理以及構(gòu)建經(jīng)濟高效的財政稅收系統(tǒng)具有重要的借鑒意義。對于國家稅收征管而言，不僅切實加強對稅收政策的管理、落實與檢查，確保各項稅收政策執(zhí)行到位，還要本著強基固本、精細管理的原則，始終著眼于基層、著力于基礎(chǔ)，建立稅收征管工作的基礎(chǔ)性、日常性、常態(tài)性的管理制度，解決稅務(wù)信息溝通不暢、數(shù)據(jù)不真實問題。另外，稅收征管中需要認真研究并對稅收征管各職能環(huán)節(jié)和業(yè)務(wù)流程進行業(yè)務(wù)重組和流程再造，確保稅收征管機制的有效運轉(zhuǎn)和各項職能作用的有效發(fā)揮，實現(xiàn)稅收政策與征管、稅收征管與信息技術(shù)、稅收管理與稅務(wù)服務(wù)、征管職能與組織保障各項職能的“大融合”，提高稅收征管整體效能。

符木記刻是早期會計發(fā)展的一個遺產(chǎn)，很多學(xué)者對此進行了孜孜不倦的探索和研究，形成了豐碩的研究成果。符木記刻或許是人類歷史上第一次使用的會計記賬工具，根據(jù)古代的紀錄，有些學(xué)者認為符木記刻作為一種記錄數(shù)字的工具可以追溯到新石器時代，甚至有專家說可以追溯至舊石器時代，但是很難相信這一說法，符木記刻究竟起源于何時純粹是一種推測，要想得出準確結(jié)論還需要更多事實和證據(jù)。盡管前人整理的資料可能是不完美、不完全的，但這些資料無疑為后人提供了一座金礦，在這座金礦里，還有無數(shù)有趣的事情留給考古學(xué)家、經(jīng)濟學(xué)家以及會計學(xué)家去探求。

［1］許家林：《西方會計學(xué)名著導(dǎo)讀》，中國財政經(jīng)濟出版社2004版。

［2］劉常青：《世界會計思想發(fā)展史》，河南人民出版社2006年版。

［3］Littleton,A.C.and Basil S.Yamey.Studies in the History of Accounting.,Richard D.Irwin,1956,

［4］Richard Fitznigel.Dialogusde Scaccario,D,Oxford University Press,1983：443-474.

［5］WILLIARD E.STONE.The Tally:An Ancient Accounting Instrument,D,Abacus,Volume 11,Issue 1,1975：49-57.

［6］Michael John Jones.The Dialogus de Scaccario（c.1179）:The First Western Book on Accounting Abacus,Volume44,Issue 4,2：443-474.