標(biāo)準(zhǔn)成本法在質(zhì)量分析成本核算中的應(yīng)用

潘紅輝

(中國石化上海石油化工股份有限公司，200540)

標(biāo)準(zhǔn)成本法，也稱標(biāo)準(zhǔn)成本會計(jì)，是管理會計(jì)的重要組成部分，是指以預(yù)先制定的標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)，用標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本進(jìn)行比較、核算和分析成本差異的一種成本計(jì)算方法，也是加強(qiáng)成本控制、評價(jià)經(jīng)濟(jì)業(yè)績的一種成本控制制度[1]。標(biāo)準(zhǔn)成本法在成本核算中能清晰表明產(chǎn)品成本與產(chǎn)品加工量、物料消耗量、加工時(shí)間之間的關(guān)系，從而為控制產(chǎn)品成本找到切入點(diǎn)。它的核心是按標(biāo)準(zhǔn)成本記錄和反映產(chǎn)品成本的形成過程和結(jié)果，并借以實(shí)現(xiàn)對成本的控制。

1 標(biāo)準(zhǔn)成本法的主要內(nèi)容

標(biāo)準(zhǔn)成本法的主要內(nèi)容包括：標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、成本差異的計(jì)算和分析、成本差異的處理[1]。其中標(biāo)準(zhǔn)成本的制定是采用標(biāo)準(zhǔn)成本法的前提和關(guān)鍵，據(jù)此可以達(dá)到成本事前控制的目的；成本差異計(jì)算和分析是標(biāo)準(zhǔn)成本法的重點(diǎn)，可以促成成本控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，并據(jù)此進(jìn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)績考評[2]。

產(chǎn)品成本一般由直接材料、直接人工和制造費(fèi)用這3部分構(gòu)成，標(biāo)準(zhǔn)成本也應(yīng)由這3部分分別確定。直接材料成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的材料成本，它包括標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)單位成本兩方面。直接人工成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的人工成本，在制訂產(chǎn)品直接人工成本標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，首先要對產(chǎn)品生產(chǎn)過程加以研究，研究有哪些工藝，有哪些作業(yè)或操作、工序等；其次要對企業(yè)的工資支付形式、制度進(jìn)行研究，以便結(jié)合實(shí)際情況來制訂標(biāo)準(zhǔn)。制造費(fèi)用可以分為變動制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩部分，這兩部分制造費(fèi)用都按標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)分配率的乘積計(jì)算，標(biāo)準(zhǔn)用量一般都采用工時(shí)表示[1]。

上述標(biāo)準(zhǔn)成本的制訂，可以通過編制標(biāo)準(zhǔn)成本單來進(jìn)行。在制定時(shí)，每一個(gè)項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本均應(yīng)分為用量標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。其中，用量標(biāo)準(zhǔn)包括單位產(chǎn)品消耗量、單位產(chǎn)品人工小時(shí)等，價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)包括原材料單價(jià)、小時(shí)工資率、小時(shí)制造費(fèi)用分配率等，具體如下[1]：

(1)直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品的用量標(biāo)準(zhǔn)×材料的標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)

(2)直接工資標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×小時(shí)標(biāo)準(zhǔn)工資率

(3)變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×每小時(shí)變動制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率

其中，變動制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率=變動制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)

(4)固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×每小時(shí)固定制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率

其中，固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率=固定制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)

當(dāng)我們能夠深刻理解了標(biāo)準(zhǔn)成本法后，如果將“單位產(chǎn)品的用量標(biāo)準(zhǔn)”中的“單位產(chǎn)品”變成“分析一種產(chǎn)品質(zhì)量方法”，就能將標(biāo)準(zhǔn)成本法運(yùn)用在產(chǎn)品質(zhì)量分析監(jiān)督中的成本控制中。

2 質(zhì)量分析成本構(gòu)成

質(zhì)量分析活動，是指在產(chǎn)品出廠前，從原材料、中間料、加工半成品以及成品過程中的質(zhì)量監(jiān)督分析工作。質(zhì)量分析成本就是對這些過程質(zhì)量分析監(jiān)督中所發(fā)生的成本，包括：分析人員和管理人員的人工費(fèi)用，分析工作所需的分析儀器及辦公場所，質(zhì)量分析中所消耗的各種材料以及各項(xiàng)分析管理費(fèi)用。

2.1 人工費(fèi)用

人工費(fèi)用包括職工薪酬、勞動保護(hù)費(fèi)。職工薪酬是指支付給質(zhì)量分析部門全部人員的薪酬，包括工資、獎金、福利費(fèi)、住房公積金、社會保險(xiǎn)金、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、非貨幣性福利、住房補(bǔ)貼、勞務(wù)費(fèi)等。而職工薪酬內(nèi)又分為分析站的職工薪酬(即生產(chǎn)一線的職工薪酬，直接計(jì)入標(biāo)準(zhǔn)成本)和管理部門的職工薪酬(需要分?jǐn)偟某杀?。

勞動保護(hù)費(fèi)是指在產(chǎn)品分析過程中為保護(hù)職工免受各種危險(xiǎn)而購買的勞動防護(hù)品，它包括勞保用品、勞防用品、防暑降溫費(fèi)、職業(yè)防療費(fèi)、女工衛(wèi)生用品等。勞動保護(hù)費(fèi)又分為分析站的勞動保護(hù)費(fèi)(即生產(chǎn)一線的勞動保護(hù)費(fèi)，直接計(jì)入標(biāo)準(zhǔn)成本)和管理部門的勞動保護(hù)費(fèi)(需要分?jǐn)偟某杀?。

2.2 儀器費(fèi)用

儀器費(fèi)用包括固定資產(chǎn)、折舊費(fèi)，固定資產(chǎn)就是分析產(chǎn)品所需的分析儀器、辦公場所、設(shè)備等，折舊費(fèi)就是固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)。折舊費(fèi)又分為分析站的折舊費(fèi)(即生產(chǎn)一線的折舊費(fèi)，其成本直接計(jì)入標(biāo)準(zhǔn)成本)和管理部門的折舊費(fèi)(需要分?jǐn)偟某杀?。

2.3 物料消耗

物料消耗包括外購材料等消耗品。外購材料是指由質(zhì)檢部門為分析產(chǎn)品質(zhì)量所購買的各項(xiàng)消耗材料費(fèi)用，其成本直接計(jì)入標(biāo)準(zhǔn)成本。

2.4 各項(xiàng)分析管理費(fèi)用

各項(xiàng)分析管理費(fèi)用包括評審費(fèi)、質(zhì)量體系的研究和管理費(fèi)用、檢驗(yàn)計(jì)量費(fèi)以及其他費(fèi)用。

(1)評審費(fèi)用，是指對實(shí)驗(yàn)室體系標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行的專家評審(包括內(nèi)審和外審)的費(fèi)用以及為了了解顧客(包括內(nèi)部)對產(chǎn)品滿意程度而進(jìn)行相關(guān)調(diào)查分析的各項(xiàng)費(fèi)用，需要分?jǐn)傔M(jìn)入分析成本。

(2)質(zhì)量體系的研究和管理費(fèi)用，是指用于整個(gè)質(zhì)量體系的設(shè)計(jì)、管理費(fèi)用和輔助費(fèi)用，列支的范圍為部分職工薪酬、修理費(fèi)用、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、科研開發(fā)費(fèi)、車船使用稅、會務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、公務(wù)用車費(fèi)、警衛(wèi)消防費(fèi)中的民兵活動費(fèi)、黨員和團(tuán)員活動費(fèi)、環(huán)境衛(wèi)生費(fèi)。

(3)檢驗(yàn)計(jì)量費(fèi)，是指其他試驗(yàn)單位的檢驗(yàn)人員評價(jià)廠內(nèi)產(chǎn)品質(zhì)量時(shí)支出的費(fèi)用或其他計(jì)量服務(wù)費(fèi)，需要分?jǐn)傔M(jìn)入分析成本。

(4)其他費(fèi)用，包括安?；?、印刷費(fèi)、班車費(fèi)、辦公費(fèi)、低值易耗品、差旅費(fèi)、水電費(fèi)、排污費(fèi)、圖書資料費(fèi)、信息維護(hù)費(fèi)、警衛(wèi)消防費(fèi)等。

3 質(zhì)量分析標(biāo)準(zhǔn)成本的制定

3.1 確定頻次

首先由質(zhì)檢部門確定并統(tǒng)計(jì)出全中心分析測試樣品方法的種類，然后在這基礎(chǔ)上統(tǒng)計(jì)出各種分析方法的頻次。

3.2 單個(gè)頻次質(zhì)檢分析標(biāo)準(zhǔn)成本核算組成

質(zhì)檢分析單位應(yīng)按照分析項(xiàng)目來確定相應(yīng)的分析標(biāo)準(zhǔn)成本，主要是指通過對各項(xiàng)分析項(xiàng)目按照單位消耗標(biāo)準(zhǔn)、單位消耗價(jià)值，來確定分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本，以便于分析費(fèi)用的預(yù)算、控制、分析和考核。單位消耗標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)參照設(shè)計(jì)值、本單位先進(jìn)水平、單位的機(jī)構(gòu)資料積累等標(biāo)準(zhǔn)來制定。

質(zhì)檢分析單位應(yīng)設(shè)置專職或兼職的成本核算員來實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本和進(jìn)行資料的積累，并不斷完善標(biāo)準(zhǔn)消耗標(biāo)準(zhǔn)和標(biāo)準(zhǔn)單位消耗價(jià)值，使標(biāo)準(zhǔn)成本能動態(tài)反映分析成本的變化。

質(zhì)檢分析標(biāo)準(zhǔn)成本項(xiàng)目構(gòu)成如下：

(1)分析主材料成本

該項(xiàng)目核算分析所用的主要材料成本，質(zhì)檢單位應(yīng)按照分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)消耗定額來確定主要材料成本。材料的標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)原則上一年調(diào)整一次。

主要材料成本=∑各種主要材料的單位標(biāo)準(zhǔn)消耗定額×標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)

(2)人工成本

該項(xiàng)目核算分析項(xiàng)目所用的標(biāo)準(zhǔn)人工成本，質(zhì)檢單位應(yīng)合理確定分析項(xiàng)目人工消耗的標(biāo)準(zhǔn)定額。標(biāo)準(zhǔn)單位人工成本原則上也是一年調(diào)整一次。

人工成本=分析標(biāo)準(zhǔn)人工消耗定額×標(biāo)準(zhǔn)單位人工成本

(3)設(shè)備成本

該項(xiàng)目主要核算分析項(xiàng)目的設(shè)備成本，質(zhì)檢單位應(yīng)合理確定分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備工時(shí)消耗定額。

設(shè)備成本=分析耗用設(shè)備標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備工時(shí)成本

(4)分析管理費(fèi)用

該項(xiàng)目主要核算為組織和管理分析活動而發(fā)生的管理費(fèi)用，其費(fèi)用主要包括人工成本、辦公費(fèi)、會議費(fèi)、差旅費(fèi)等。

分析管理費(fèi)用=分析標(biāo)準(zhǔn)人工消耗定額×單位標(biāo)準(zhǔn)分析管理費(fèi)用

單位標(biāo)準(zhǔn)管理費(fèi)用=分析管理費(fèi)用總額/∑分析項(xiàng)目人工成本總額

以上(1)～(4)的合計(jì)數(shù)即為單個(gè)分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本，具體見表1。

表1 各部門分析項(xiàng)目成本統(tǒng)計(jì)(月) 元

3.3 質(zhì)檢分析成本的分配

質(zhì)檢分析單位在月底各成本中心歸集的費(fèi)用，除能直接認(rèn)定的費(fèi)用(如安全檢測等委外費(fèi)用)以外，其余應(yīng)按照該中心所發(fā)生的各分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本和分析次數(shù)，在各受益單位之間分配當(dāng)月實(shí)際分析費(fèi)用。

3.3.1 按照質(zhì)檢分析標(biāo)準(zhǔn)成本項(xiàng)目明細(xì)分配

該方法主要是把各成本中心歸集的費(fèi)用按照分析成本的明細(xì)項(xiàng)目，即分析主材料成本、人工成本、設(shè)備成本、分析管理費(fèi)用，在各受益單位之間進(jìn)行分配。該方法的缺點(diǎn)是分配方法比較繁瑣，優(yōu)點(diǎn)是便于質(zhì)檢單位和生產(chǎn)單位對分析成本進(jìn)行分項(xiàng)目的分析和控制。

(1)分析主材料成本分配

分析主材料成本分配額=成本中心分析主材料發(fā)生總額/∑各分析項(xiàng)目材料標(biāo)準(zhǔn)成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次

生產(chǎn)單位分析材料成本總額=∑各分析項(xiàng)目材料標(biāo)準(zhǔn)成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析次數(shù)×分析主材料分配額。

(2)人工成本分配

人工成本分配額=成本中心分析人工成本發(fā)生總額/∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)人工成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次

生產(chǎn)單位分析人工成本總額=∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)人工成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次×人工成本分配額

(3)設(shè)備成本分配

設(shè)備成本分配額=成本中心分析設(shè)備折舊發(fā)生總額/∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次

生產(chǎn)單位分析設(shè)備成本總額=∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備成本×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次×設(shè)備成本分配額

(4)分析管理費(fèi)用分配

分析管理費(fèi)用分配額=成本中心分析管理費(fèi)用發(fā)生總額/∑各分析項(xiàng)目分析管理費(fèi)用×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次

生產(chǎn)單位分析管理費(fèi)用總額=∑各分析項(xiàng)目分析管理費(fèi)用×當(dāng)月各分析項(xiàng)目的分析頻次×分析管理費(fèi)用分配額

以上(1)～(4)相加即為生產(chǎn)單位當(dāng)月的分析費(fèi)用額。

3.3.2 按照質(zhì)檢分析標(biāo)準(zhǔn)成本總額分配

該方法主要是把各成本中心歸集的費(fèi)用，按照各分析項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本，在各受益單位之間進(jìn)行分配。該方法的優(yōu)點(diǎn)是分配方法比較間便，缺點(diǎn)是不便于質(zhì)檢單位和生產(chǎn)單位對分析成本進(jìn)行分項(xiàng)目的分析和控制。

質(zhì)檢成本分配額=成本中心費(fèi)用發(fā)生總額/∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)成本×各分析項(xiàng)目分析次數(shù)

生產(chǎn)單位分析費(fèi)用額=∑各分析項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)成本×各分析項(xiàng)目分析次數(shù)×質(zhì)檢成本分配額

4 傳統(tǒng)方法與標(biāo)準(zhǔn)成本法的比較

以前對質(zhì)量分析成本，只是按成本中心進(jìn)行歸集后，分別核算各個(gè)分析室的各項(xiàng)費(fèi)用使用情況，并沒有和實(shí)際工作量進(jìn)行聯(lián)系分析，例如：通過歸集某月的各分析站的各項(xiàng)費(fèi)用(見表2)，與上月以及年度各項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行分析，從而掌握各站分析費(fèi)用地使用情況。但費(fèi)用分析沒有與各站的分析量(即分析頻次)進(jìn)行聯(lián)系，也沒有與各站的分析對象(即生產(chǎn)部門)進(jìn)行聯(lián)系。

表2 某月分析站的費(fèi)用 元

使用標(biāo)準(zhǔn)成本后，分析成本與實(shí)際分析頻度及各個(gè)生產(chǎn)部門進(jìn)行綜合分析，同時(shí)也對每個(gè)部門之間的標(biāo)準(zhǔn)成本和實(shí)際成本進(jìn)行分析，找出成本差異，進(jìn)而進(jìn)一步降低成本(見表3)。

從表3中可以看出每個(gè)生產(chǎn)部門的實(shí)際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本的差異以及與分析頻度差異的變化。

表3 某月各個(gè)生產(chǎn)部門分析項(xiàng)目成本統(tǒng)計(jì)

5 LIMS系統(tǒng)功能加快了標(biāo)準(zhǔn)成本法的應(yīng)用

LIMS是Laboratory Information Management System的縮寫，由計(jì)算機(jī)硬件和應(yīng)用軟件組成，能夠完成實(shí)驗(yàn)室數(shù)據(jù)和信息的收集、分析、報(bào)告和管理。LIMS以實(shí)驗(yàn)室為中心，將實(shí)驗(yàn)室的業(yè)務(wù)流程、環(huán)境、人員、儀器設(shè)備、標(biāo)物標(biāo)液、化學(xué)試劑、標(biāo)準(zhǔn)方法、圖書資料、文件記錄、科研管理、項(xiàng)目管理、客戶管理等影響分析數(shù)據(jù)的因素有機(jī)結(jié)合起來，采用先進(jìn)的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、數(shù)據(jù)庫技術(shù)和標(biāo)準(zhǔn)化的實(shí)驗(yàn)室管理思想，組成一個(gè)全面、規(guī)范的管理體系，為實(shí)現(xiàn)分析數(shù)據(jù)網(wǎng)上調(diào)度、分析數(shù)據(jù)自動采集、快速發(fā)布、信息共享、分析報(bào)告無紙化、質(zhì)量保證體系順利實(shí)施、成本嚴(yán)格控制、人員量化考核、實(shí)驗(yàn)室管理水平整體提高等各方面提供技術(shù)支持[3]。因此，將每個(gè)分析方法的標(biāo)準(zhǔn)成本如入該系統(tǒng)就能很快得出每個(gè)月質(zhì)量分析的標(biāo)準(zhǔn)成本，從而為實(shí)驗(yàn)室標(biāo)準(zhǔn)成本奠定了基礎(chǔ)。

標(biāo)準(zhǔn)成本法在質(zhì)量分析成本核算中的應(yīng)用目前還在探究階段，今后隨著LIMS系統(tǒng)的開發(fā)應(yīng)用，將在更多的部門進(jìn)行采用，當(dāng)然在成本分析方面還要更加細(xì)致，應(yīng)針對各個(gè)生產(chǎn)部門進(jìn)行具體分析。

[1] 韓萍.標(biāo)準(zhǔn)成本法的應(yīng)用[J].致富時(shí)代(下半月),2010(5)：29-46.

[2] 楊光.標(biāo)準(zhǔn)成本法及其在企業(yè)中的應(yīng)用探究[J].商業(yè)現(xiàn)代化,2012,26(695):69.

[3] 張宏鶴,陶美娟,徐勝祥,等.LIMS系統(tǒng)在實(shí)驗(yàn)室規(guī)范運(yùn)作中的應(yīng)用[J].理化檢驗(yàn)(化學(xué)分冊),2006,42(6):493-498.