虛開(kāi)發(fā)票罪若干問(wèn)題探析

劉焱

(安徽大學(xué) 法學(xué)院，安徽 合肥 230601)

一、虛開(kāi)發(fā)票罪侵害的客體

虛開(kāi)發(fā)票罪侵害的客體是國(guó)家發(fā)票管理制度。2011年修訂的《發(fā)票管理辦法》第22條規(guī)定：“開(kāi)具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開(kāi)具，并加蓋發(fā)票專(zhuān)用章。任何單位和個(gè)人不得有下列虛開(kāi)發(fā)票行為：(1)為他人、為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；(2)讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；(3)介紹他人開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。”虛開(kāi)發(fā)票行為明顯違反了國(guó)家發(fā)票管理制度的相關(guān)規(guī)定。虛開(kāi)發(fā)票罪也可能侵害其他隨機(jī)客體，一般為少繳稅款和侵占國(guó)家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體甚至個(gè)人的財(cái)物。侵占公私財(cái)產(chǎn)主要是通過(guò)發(fā)票的報(bào)銷(xiāo)功能來(lái)實(shí)現(xiàn)的。如甲辦理公務(wù)，購(gòu)買(mǎi)辦公用品200元，開(kāi)具300元發(fā)票回單位報(bào)銷(xiāo)，便從中謀得100元。報(bào)銷(xiāo)普遍存在于國(guó)家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及他人事務(wù)代理中。在單位行賄案件中，行賄資金的支出也需要用發(fā)票予以入賬?；谕ㄟ^(guò)各種虛開(kāi)發(fā)票的方式逃稅、詐騙、侵占、貪污等違法犯罪行為泛濫，立法者認(rèn)為有必要在《中華人民共和國(guó)刑法修正案(八)》(下文簡(jiǎn)稱(chēng)《刑法修正案(八)》)中增設(shè)虛開(kāi)發(fā)票罪。但是，利用虛開(kāi)發(fā)票來(lái)逃稅、詐騙公私財(cái)物或者實(shí)施其他違法行為所產(chǎn)生的對(duì)隨機(jī)客體之侵害，與該罪對(duì)國(guó)家發(fā)票管理制度的侵害是不同的。虛開(kāi)發(fā)票行為必然侵害國(guó)家發(fā)票管理制度，但是對(duì)稅收征管制度或公私財(cái)產(chǎn)的侵害則是不確定的。比如，無(wú)真實(shí)貨物買(mǎi)賣(mài)的虛開(kāi)發(fā)票供他人報(bào)銷(xiāo)行為，沒(méi)有對(duì)稅收征管制度造成侵害；再比如，單位給職員報(bào)銷(xiāo)一定費(fèi)用，但要求職員拿辦公用品或交通費(fèi)發(fā)票來(lái)報(bào)銷(xiāo)，某職員手中沒(méi)有相關(guān)發(fā)票，托他人開(kāi)具虛假發(fā)票前往報(bào)銷(xiāo)，該職員并未騙取單位財(cái)物。具體犯罪侵犯的直接客體必須具有確定性，如果沒(méi)有確定性，就不是該犯罪的直接客體，即某種犯罪行為一旦實(shí)施，在任何情況下都確定無(wú)疑地侵害某種特定的犯罪客體。[1]因而稅收征管與詐騙、侵占公私財(cái)物只是虛開(kāi)發(fā)票罪侵害的隨機(jī)客體，是該罪可能侵犯也可能不侵犯的客體，不是犯罪構(gòu)成的必要要件。當(dāng)然，從社會(huì)危害性的角度來(lái)看，隨機(jī)客體也可能成為判斷犯罪成立與否的標(biāo)準(zhǔn)之一，如假設(shè)司法解釋規(guī)定虛開(kāi)發(fā)票逃稅達(dá)到一定數(shù)額或詐騙公私財(cái)物達(dá)到一定數(shù)額的構(gòu)成犯罪，但在這種情形下，它也只宜作為可罰的違法性要素來(lái)看待。國(guó)家發(fā)票管理制度遭受侵害是其他隨機(jī)客體遭受侵害的根本原因。

二、“讓他人為自己虛開(kāi)”不應(yīng)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪

實(shí)踐中，發(fā)票虛開(kāi)往往與接受者有各種因果聯(lián)系，接受虛開(kāi)者一般在發(fā)票虛開(kāi)的過(guò)程中會(huì)施加作用力，如請(qǐng)求或要求虛開(kāi)，告知如何虛開(kāi)等，即構(gòu)成“讓他人為自己虛開(kāi)”。這樣，就存在“讓他人為自己虛開(kāi)”應(yīng)否單獨(dú)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪或者構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯問(wèn)題。

(一)“讓他人為自己虛開(kāi)”不構(gòu)成虛開(kāi)行為

有觀點(diǎn)認(rèn)為，《刑法》第205條最后一款關(guān)于虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的虛開(kāi)行為的界定，也適用于《刑法修正案(八)》后來(lái)增設(shè)的虛開(kāi)發(fā)票罪。*黃太云：《〈刑法修正案(八)〉解讀(三)》，載《人民檢察》2011年第8期；黃曉文：《虛開(kāi)發(fā)票罪司法適用若干問(wèn)題探析》，載《中國(guó)檢察官》2013年第1期；陳洪兵：《簡(jiǎn)評(píng)〈刑法修正案(八)〉有關(guān)發(fā)票犯罪的規(guī)定》，載《華東政法大學(xué)學(xué)報(bào)》2011年第5期；陳國(guó)慶，韓耀元，吳嶠濱：《〈關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定(二)的補(bǔ)充規(guī)定〉解讀》，載《人民檢察》2011年第24期。筆者認(rèn)為，接受虛開(kāi)與虛開(kāi)顯然是不同的兩種行為?！缎谭ā返?05條最后一款規(guī)定：“虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指有為他人虛開(kāi)、為自己虛開(kāi)、讓他人為自己虛開(kāi)、介紹他人虛開(kāi)行為之一的?！庇纱?，《刑法》貌似已經(jīng)明確“讓他人為自己虛開(kāi)”屬于虛開(kāi)行為之一。但是，《刑法修正案(八)》增設(shè)虛開(kāi)發(fā)票罪，其條文規(guī)定是在《刑法》第205條后增加一條。如果從簡(jiǎn)單類(lèi)比的角度來(lái)看，既然讓他人為自己虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票屬于虛開(kāi)行為，構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，那么，讓他人為自己虛開(kāi)第205條規(guī)定以外的其他發(fā)票亦屬于虛開(kāi)，構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪。但是，《刑法》第205條最后一款關(guān)于“虛開(kāi)”的解釋僅針對(duì)該條文規(guī)定的虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，故而該“虛開(kāi)”的界定并非當(dāng)然適用于虛開(kāi)發(fā)票罪。且《刑法》第205條最后一款的表述為“虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指……”可見(jiàn)，該虛開(kāi)行為僅針對(duì)虛開(kāi)“增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票”。

《發(fā)票管理辦法》第22條規(guī)定：“……任何單位和個(gè)人不得有下列虛開(kāi)發(fā)票行為：……(2)讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票……”依據(jù)《發(fā)票管理辦法》，讓他人為自己虛開(kāi)構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票行為，但是，《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定與《刑法》第205條最后一款關(guān)于虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票行為的界定一樣，實(shí)質(zhì)上都屬于法律擬制，即將本不屬于虛開(kāi)行為的“讓他人為自己虛開(kāi)”行為擬制為虛開(kāi)行為，對(duì)普通發(fā)票虛開(kāi)行為的法律擬制在《發(fā)票管理辦法》中是有效的，但不能當(dāng)然適用于《刑法》中虛開(kāi)發(fā)票罪對(duì)“虛開(kāi)”的界定。之所以認(rèn)為是法律擬制，是因?yàn)樘撻_(kāi)行為不應(yīng)當(dāng)包括“讓他人為自己虛開(kāi)”，只有發(fā)票開(kāi)具者才能實(shí)施虛開(kāi)發(fā)票行為。發(fā)票接受者如何能實(shí)施虛開(kāi)發(fā)票行為？除非虛開(kāi)發(fā)票者受到人身強(qiáng)制或在其不知情的情況下被作為犯罪工具，此種情形下屬于間接正犯問(wèn)題。讓他人為自己虛開(kāi)發(fā)票與虛開(kāi)發(fā)票是兩種不同性質(zhì)的行為，《刑法修正案(八)》在增設(shè)虛開(kāi)發(fā)票罪時(shí)并未將“讓他人為自己虛開(kāi)”擬制為虛開(kāi)，故而虛開(kāi)發(fā)票罪的虛開(kāi)行為不包括“讓他人為自己虛開(kāi)”行為。

有觀點(diǎn)指出，“讓他人為自己虛開(kāi)”系虛開(kāi)需求的源頭之一，應(yīng)該予以打擊，否則，無(wú)異于揚(yáng)湯止沸?！敖榻B他人虛開(kāi)”如不打擊，可能使得介紹虛開(kāi)發(fā)票這條產(chǎn)業(yè)鏈上的一環(huán)“蓬勃發(fā)展、欣欣向榮”，故也應(yīng)打擊。但該觀點(diǎn)同時(shí)認(rèn)為，這兩種模式并非典型的虛開(kāi)發(fā)票模式，在實(shí)踐中應(yīng)嚴(yán)格把握，對(duì)主觀上的明知程度以及犯罪行為的嚴(yán)重程度要有較高要求，否則，容易造成打擊面過(guò)寬。[2]該論述在一定程度上注意到了“讓他人為自己虛開(kāi)”和“介紹他人虛開(kāi)”行為與虛開(kāi)行為存在區(qū)別。虛開(kāi)發(fā)票罪中沒(méi)有規(guī)定虛開(kāi)行為包括“讓他人為自己虛開(kāi)”，“介紹他人虛開(kāi)”與“讓他人為自己虛開(kāi)”一樣，都不屬于“虛開(kāi)”?！缎谭ā返?05條最后一款一并將其擬制為虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票罪中的虛開(kāi)行為。介紹他人虛開(kāi)普通發(fā)票，可以構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的教唆犯或幫助犯，從而構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯。

普通發(fā)票本身只是一種商品或服務(wù)交易的付款憑證，虛開(kāi)發(fā)票罪之所以被《刑法修正案(八)》增設(shè)為犯罪，是因?yàn)樘撻_(kāi)發(fā)票違法行為泛濫，與之相關(guān)的逃稅、詐騙、侵占等違法犯罪也呈泛濫之勢(shì)。有觀點(diǎn)指出，其根源是現(xiàn)行發(fā)票職能的異化。發(fā)票只是商家與消費(fèi)者之間交易的一個(gè)憑證，但卻成為稅務(wù)機(jī)關(guān)稅源監(jiān)控和稅收管理的重要工具，同時(shí)，發(fā)票在我國(guó)現(xiàn)有報(bào)銷(xiāo)體制下就等同于現(xiàn)金。[3]有觀點(diǎn)亦指出，我國(guó)《刑法》以及發(fā)票管理法規(guī)之所以把接受虛開(kāi)發(fā)票的行為(文中將“讓他人為自己虛開(kāi)”的行為同時(shí)表述為接受虛開(kāi)發(fā)票的行為)也界定為虛開(kāi)發(fā)票行為，有其深層次的原因。我國(guó)的稅收征管手段和技術(shù)相對(duì)滯后，以至于稅收管理過(guò)度依賴于發(fā)票，以票控稅的體制使得相關(guān)法律法規(guī)對(duì)于追究有關(guān)發(fā)票違法、犯罪行為法律責(zé)任的規(guī)定相對(duì)較重，而對(duì)于追究有關(guān)虛開(kāi)發(fā)票行為法律責(zé)任的規(guī)定尤為突出，盡量把與發(fā)票有關(guān)的違法行為與虛開(kāi)發(fā)票行為掛鉤。由于打擊虛開(kāi)發(fā)票犯罪的刑事規(guī)定和行政政策過(guò)于嚴(yán)厲，立法機(jī)關(guān)對(duì)稅收業(yè)務(wù)了解不夠，沒(méi)有把握虛開(kāi)發(fā)票行為的本質(zhì)，因而錯(cuò)誤地把接受虛開(kāi)發(fā)票的行為也定性為虛開(kāi)發(fā)票行為。[4]有觀點(diǎn)建議取消虛開(kāi)發(fā)票罪的入刑，改革現(xiàn)有稅收制度和財(cái)務(wù)核算制度，提高稅收征管和治理能力，尊重勞動(dòng)力消費(fèi)和服務(wù)價(jià)值。[5]事實(shí)上，還存在一些交易行為收款方不開(kāi)具發(fā)票，或以現(xiàn)金或物品優(yōu)惠誘導(dǎo)付款方不索要發(fā)票，付款方?jīng)]有索要發(fā)票的意識(shí)，或?yàn)榱说玫絻?yōu)惠放棄索要發(fā)票，或雖然索要也拿不到發(fā)票，待報(bào)銷(xiāo)或提交抵扣材料時(shí)，往往尋找其他虛開(kāi)或偽造發(fā)票以代之。故而，打擊虛開(kāi)發(fā)票違法犯罪，重點(diǎn)是完善財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)制度(如盡量采取包干到戶，減少憑票報(bào)銷(xiāo))，不宜也沒(méi)有必要擴(kuò)大打擊面。

(二)“讓他人為自己虛開(kāi)”不構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯

虛開(kāi)與接受虛開(kāi)是一種對(duì)向犯的關(guān)系。對(duì)向犯，又稱(chēng)對(duì)行犯、對(duì)合犯，是指基于二人以上的互相對(duì)向行為而構(gòu)成的犯罪。在這種犯罪中，缺少另一方的行為，該種犯罪就不能成立。[6]一般認(rèn)為，對(duì)向犯可分為三種情形：一是雙方的罪名與法定刑相同，如重婚罪；二是雙方的罪名與法定刑不同，如行賄罪與受賄罪；三是只處罰一方的行為，即片面的對(duì)向犯，如販賣(mài)淫穢物品牟利罪，只處罰販賣(mài)者，不處罰購(gòu)買(mǎi)者。前兩種對(duì)向犯都以法律明文規(guī)定為成立要件?！缎谭ㄐ拚?八)》對(duì)虛開(kāi)發(fā)票罪的條文表述為，“虛開(kāi)本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處……”由此可見(jiàn)，虛開(kāi)發(fā)票罪屬于片面的對(duì)向犯。作為片面的對(duì)向犯，只有虛開(kāi)者構(gòu)成犯罪，接受者不構(gòu)成犯罪，但是，如果是讓他人為自己虛開(kāi)，是否構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯呢？有觀點(diǎn)指出，必要共犯(包括聚合犯和對(duì)合犯)在某些情況下排除刑法總則關(guān)于共犯的規(guī)定的適用可能性。[7]對(duì)該問(wèn)題比較有影響力的解釋是“立法者意思說(shuō)”。該說(shuō)認(rèn)為，在具有對(duì)向犯性質(zhì)的A、B兩個(gè)行為中，當(dāng)立法者僅將A行為作為犯罪類(lèi)型予以規(guī)定時(shí)，當(dāng)然預(yù)想到了B行為，既然立法者沒(méi)有規(guī)定處罰B行為，就表明立法者認(rèn)為B行為不可罰。如果將B行為以教唆犯或幫助犯論處，則不符合立法意圖。在“立法者意思說(shuō)”看來(lái)，B行為之所以不可罰，是因?yàn)槠鋵?duì)向性的參與行為的定型性、通常性，如果參與行為超出了定型性、通常性的程度，就應(yīng)以教唆犯、幫助犯論處。[8]但是，是否超出了定型性、通常性，在實(shí)踐中往往是難以確定的。筆者認(rèn)為，“買(mǎi)方的行為不構(gòu)成賣(mài)方的共犯”應(yīng)該是一條普遍的原則，既包括單純接受，也包括教唆、引誘他人出賣(mài)。如果不認(rèn)同這一原則的普適性，則大量買(mǎi)方都可以成為賣(mài)方的共犯，因?yàn)橘I(mǎi)方與賣(mài)方之間一旦存在溝通，就可能認(rèn)定為教唆、引誘，賣(mài)方是固定的，而買(mǎi)方的范圍則是不特定的，這樣無(wú)疑會(huì)造成打擊面過(guò)寬。

刑法理論中提出對(duì)向犯的概念是有重要意義的。對(duì)向犯排除共犯的成立，非對(duì)向犯就不存在排除。如甲教唆乙虛開(kāi)發(fā)票給丙，甲構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯。實(shí)踐中還存在出售發(fā)票者自己沒(méi)有發(fā)票，讓他人為自己虛開(kāi)發(fā)票，然后再予以出售。如甲找到乙，要求乙虛開(kāi)發(fā)票給自己，然后將其出售。甲不構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯，而應(yīng)當(dāng)構(gòu)成非法出售發(fā)票罪的預(yù)備犯。

由上所證，讓他人為自己虛開(kāi)普通發(fā)票行為既不屬于虛開(kāi)發(fā)票罪中的虛開(kāi)行為，也不構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪的共犯，這正是刑法對(duì)犯罪面選擇性打擊的要求。

三、虛開(kāi)發(fā)票罪的司法認(rèn)定

(一)虛開(kāi)并出售發(fā)票的認(rèn)定

虛開(kāi)發(fā)票行為人既可能不以錢(qián)款為對(duì)價(jià)給他人虛開(kāi)發(fā)票，也可能收取費(fèi)用為他人虛開(kāi)發(fā)票，所虛開(kāi)的發(fā)票既可能是真發(fā)票，也可能是假發(fā)票，故而可能同時(shí)構(gòu)成非法出售發(fā)票罪、出售非法制造的發(fā)票罪。非法制造的發(fā)票有兩種：一是無(wú)權(quán)印制者仿制真實(shí)的普通發(fā)票；二是印制發(fā)票企業(yè)未經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，私自印制發(fā)票(包括未按發(fā)票印制通知書(shū)規(guī)定的印制數(shù)量私自超量加印)。[9]行為人如果虛開(kāi)真發(fā)票并出售，構(gòu)成虛開(kāi)發(fā)票罪與非法出售發(fā)票罪的牽連，虛開(kāi)發(fā)票是手段行為，出售真發(fā)票是目的行為，在二者均達(dá)到立案標(biāo)準(zhǔn)的情況下，按照當(dāng)前我國(guó)刑法理論關(guān)于牽連犯處罰的通說(shuō)觀點(diǎn)，從一重罪處罰。為自己虛開(kāi)發(fā)票減少利潤(rùn)從而逃稅的，該虛開(kāi)行為同時(shí)構(gòu)成“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款”的逃稅行為，屬于一行為同時(shí)構(gòu)成兩種犯罪，成立想象競(jìng)合關(guān)系，在二者均達(dá)到立案標(biāo)準(zhǔn)的情況下，從一重罪處罰。

(二)本罪虛開(kāi)金額的認(rèn)定

根據(jù)2011年最高人民檢察院、公安部《關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定(二)的補(bǔ)充規(guī)定》第2條的規(guī)定，虛開(kāi)發(fā)票罪的立案標(biāo)準(zhǔn)中虛開(kāi)金額累計(jì)在40萬(wàn)元以上的，應(yīng)當(dāng)是指虛開(kāi)部分金額的累計(jì)，而非票面金額。該司法解釋第3條對(duì)“持有偽造的發(fā)票罪”的立案標(biāo)準(zhǔn)的表述為“票面額累計(jì)”，因而虛開(kāi)金額與票面額是不同的。虛開(kāi)金額的認(rèn)定存在以下情形：

第一，為他人多開(kāi)的。如甲乙之間存在40萬(wàn)元的真實(shí)交易，甲為乙開(kāi)具60萬(wàn)元發(fā)票，則虛開(kāi)金額應(yīng)當(dāng)為20萬(wàn)元。

第二，為自己少開(kāi)的。如甲的貨物賣(mài)出40萬(wàn)元，但在記賬聯(lián)和存根聯(lián)僅開(kāi)具10萬(wàn)元，則虛開(kāi)金額為30萬(wàn)元，虛開(kāi)行為同時(shí)構(gòu)成逃稅行為。

第三，開(kāi)具大頭小尾的。如甲乙之間存在40萬(wàn)元的真實(shí)交易，甲為乙開(kāi)具60萬(wàn)元發(fā)票，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)僅開(kāi)具10萬(wàn)元，甲的虛開(kāi)金額應(yīng)為20萬(wàn)元(甲為乙開(kāi)具的金額減去甲乙之間的交易額)加30萬(wàn)元(甲乙之間的交易額減去甲在記賬聯(lián)和存根聯(lián)開(kāi)具的金額)，合計(jì)為50萬(wàn)元，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)僅開(kāi)具10萬(wàn)元的行為同時(shí)構(gòu)成逃稅行為。

第四，虛開(kāi)項(xiàng)目?jī)?nèi)容的。對(duì)于虛開(kāi)項(xiàng)目?jī)?nèi)容的，票面金額應(yīng)當(dāng)全部計(jì)為虛開(kāi)金額。如甲在乙處購(gòu)買(mǎi)5000元化妝品供個(gè)人使用，項(xiàng)目?jī)?nèi)容為辦公用品，則虛開(kāi)金額應(yīng)當(dāng)為5000元。

第五，行為人開(kāi)具空白發(fā)票的。當(dāng)前，機(jī)打發(fā)票不斷普及，行為人開(kāi)具空白發(fā)票讓接受人自己填寫(xiě)的，一般僅涉及小額手寫(xiě)發(fā)票，如百元版手寫(xiě)發(fā)票(最高可填寫(xiě)999.99元)，在達(dá)到40萬(wàn)元以上的立案標(biāo)準(zhǔn)之前，一般早已達(dá)到虛開(kāi)發(fā)票100份以上或者5年內(nèi)因虛開(kāi)發(fā)票行為受過(guò)行政處罰2次以上又虛開(kāi)發(fā)票的立案標(biāo)準(zhǔn)，但是也需要準(zhǔn)確認(rèn)定其虛開(kāi)金額。對(duì)開(kāi)具手寫(xiě)空白發(fā)票的，開(kāi)具人應(yīng)當(dāng)對(duì)發(fā)票出具后實(shí)際被接受人填寫(xiě)的金額承擔(dān)責(zé)任，但以該發(fā)票類(lèi)型法定上限額度為限。如接受人在百元版發(fā)票上手寫(xiě)“壹萬(wàn)元”，則該發(fā)票實(shí)際為廢票，應(yīng)認(rèn)定出票人虛開(kāi)發(fā)票1份。接受人沒(méi)有填寫(xiě)金額，即該空白發(fā)票至案發(fā)時(shí)一直處于空白狀態(tài)，也無(wú)金額累計(jì)，應(yīng)認(rèn)定出票人虛開(kāi)發(fā)票1份。接受人在空白發(fā)票上如實(shí)填寫(xiě)項(xiàng)目?jī)?nèi)容，所填金額等于或小于真實(shí)金額的，應(yīng)認(rèn)定出票人虛開(kāi)發(fā)票1份。出票人出具空白發(fā)票后，一般在記賬聯(lián)和存根聯(lián)還要開(kāi)具小額金額以應(yīng)付稅務(wù)監(jiān)管：(1)出票人與接受人沒(méi)有真實(shí)貨物交易而出具空白發(fā)票，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)開(kāi)具小額金額，如甲為乙開(kāi)具空白發(fā)票，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)開(kāi)具10元，只以接受人填寫(xiě)的金額認(rèn)定。(2)出票人與接受人之間有真實(shí)貨物交易，出票人出具空白發(fā)票，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)開(kāi)具小額金額，如甲乙之間存在500元的真實(shí)交易，甲為乙開(kāi)具空白發(fā)票，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)僅開(kāi)具20元，如乙填寫(xiě)為990元，則甲虛開(kāi)金額累計(jì)為490元(乙實(shí)際填寫(xiě)的金額減去甲乙之間的交易額)加480元(甲乙之間的交易額減去甲在記賬聯(lián)和存根聯(lián)開(kāi)具的金額)，合計(jì)為970元，在記賬聯(lián)和存根聯(lián)僅開(kāi)具20元的行為同時(shí)構(gòu)成逃稅行為。

四、結(jié)語(yǔ)

虛開(kāi)發(fā)票行為滋生了逃稅、詐騙、侵占、貪污等違法犯罪行為，但是，要遏制這些違法犯罪行為，僅通過(guò)設(shè)立虛開(kāi)發(fā)票罪是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，只有改革與完善稅務(wù)征收和財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)制度，才能從根源上防控虛開(kāi)發(fā)票行為。我國(guó)《刑法》關(guān)于增值稅專(zhuān)用發(fā)票等相關(guān)犯罪構(gòu)成與處罰的規(guī)定非常嚴(yán)厲，《刑法修正案(八)》取消了虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪的死刑，表明立法者開(kāi)始認(rèn)識(shí)到對(duì)發(fā)票違法犯罪的治理不能僅僅依靠嚴(yán)刑峻法，如果刑罰過(guò)于嚴(yán)厲，打擊面過(guò)寬，在一定程度上會(huì)超過(guò)必要的限度。虛開(kāi)發(fā)票罪的設(shè)立對(duì)相關(guān)違法犯罪能夠起到一定的遏制作用，但是對(duì)本罪的效用期望與罪名運(yùn)用應(yīng)當(dāng)客觀適度。

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