基于職業(yè)道德的內(nèi)部控制研究

盧淑艷

摘要：本文引入內(nèi)部控制和職業(yè)道德的概念，描述當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)過程中存在的問題，然后分析其原因，并且探討企業(yè)內(nèi)部控制與職業(yè)道德的相互影響，最后從職業(yè)道德建設(shè)角度提出完善內(nèi)控制度的有效途徑。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 職業(yè)道德 風(fēng)險(xiǎn)控制 監(jiān)督機(jī)制

一、相關(guān)概念的界定

（一）職業(yè)道德

職業(yè)道德是指從業(yè)人員在職業(yè)活動(dòng)中應(yīng)遵循的行為準(zhǔn)則，涵蓋了從業(yè)人員與服務(wù)對(duì)象，職業(yè)與職工，職業(yè)與職業(yè)之間的關(guān)系。狹義的職業(yè)道德是指在一定職業(yè)活動(dòng)中遵循的，體現(xiàn)一定職業(yè)特征，調(diào)整一定職業(yè)關(guān)系的職業(yè)行為準(zhǔn)則和規(guī)范。

（二）內(nèi)部控制

內(nèi)部控制是指一個(gè)單位的各級(jí)管理部門，為了促使公司的經(jīng)濟(jì)資源得到合理優(yōu)化配置，信息溝通順暢有效，根據(jù)公司部門職能不同而產(chǎn)生的相互關(guān)聯(lián)，相互約束的關(guān)系，從而制定的一系列具有控制職能的方法、措施、程序，去規(guī)范員工的行為，引導(dǎo)公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與目標(biāo)方向一致。內(nèi)部控制保證企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)按照正常程序進(jìn)行，保證企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)協(xié)調(diào)、有序、高效運(yùn)行，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益不斷提高，以確保企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)與經(jīng)營(yíng)管理計(jì)劃的有效實(shí)施。

二、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

在國(guó)內(nèi)外企業(yè)成功經(jīng)驗(yàn)和慘痛教訓(xùn)的影響下，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制雖然取得了很大的進(jìn)展，但依然還存在一定的問題。主要體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）內(nèi)控認(rèn)識(shí)意識(shí)淡薄

現(xiàn)存在相當(dāng)一部分企業(yè)并未在企業(yè)內(nèi)部形成全員的內(nèi)控意識(shí)，認(rèn)為內(nèi)部控制只是管理人員的事，甚至只是財(cái)務(wù)與審計(jì)部門的事，以至于忽視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，導(dǎo)致內(nèi)部控制制度殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理。

（二）內(nèi)部審計(jì)職能弱化

在我國(guó)許多企業(yè)中都存在著缺乏監(jiān)督的狀況，這與內(nèi)部審計(jì)職能的弱化密不可分。當(dāng)前，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)在組織結(jié)構(gòu)、工作設(shè)置、人員素質(zhì)等方面還存在著種種問題，在一定程度上影響了監(jiān)督職能的正常發(fā)揮。通常情況下，內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)企業(yè)的監(jiān)督工作。但是，大多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接由經(jīng)營(yíng)層負(fù)責(zé)，無論何事都是上司意志至上，下屬發(fā)言權(quán)受到很大的約束。因此，在這樣的情況下，內(nèi)部審計(jì)工作對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督的效果在很大程度上減弱。

（三）會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真

近年來，會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象嚴(yán)重，引起了政府和社會(huì)各界的高度關(guān)注。比如偽造變?cè)煸紩?huì)計(jì)憑證，設(shè)置賬外賬，虛增或隱瞞收入和利潤(rùn)；資產(chǎn)不清晰，債務(wù)不真實(shí)等情況。國(guó)外的安然公司、世界通訊公司等會(huì)計(jì)造假事件；國(guó)內(nèi)有“銀廣夏”、“中航油事件”、伊利股份、創(chuàng)維數(shù)碼、四川長(zhǎng)虹等造假案件，不僅給社會(huì)經(jīng)濟(jì)帶來不良影響，而且嚴(yán)重違背了中央和上級(jí)構(gòu)建懲治、預(yù)防腐敗體系的意愿。

三、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀的成因分析

企業(yè)處于一定的社會(huì)環(huán)境中，受到多種因素的制約。作為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要內(nèi)容，內(nèi)部控制系統(tǒng)同樣也會(huì)有一些不利因素抑制其作用的發(fā)揮。

（一）法人治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)控機(jī)制關(guān)系的失衡

內(nèi)部控制的建設(shè)及有效運(yùn)行的基礎(chǔ)是企業(yè)內(nèi)部合理的法人治理結(jié)構(gòu)。合理規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)，用以明確各方權(quán)責(zé)，實(shí)施內(nèi)部控制，保障股東，債權(quán)人及其它利益相關(guān)者權(quán)益?，F(xiàn)階段，我們企業(yè)管理模式還處理發(fā)展階段，法人治理結(jié)構(gòu)不太規(guī)范，內(nèi)部權(quán)力不平衡，如企業(yè)監(jiān)理人員和管理執(zhí)行人員是屬于同一部分人，或者為利益相關(guān)者。

（二）風(fēng)險(xiǎn)控制意識(shí)缺乏

控制和風(fēng)險(xiǎn)的概念緊密相連，企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估十分重要，尤其在當(dāng)今的社會(huì)經(jīng)營(yíng)環(huán)境中，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)不斷提高，如何辨別、分析、防范和控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，已成為內(nèi)控制度的重要內(nèi)容。從當(dāng)前我國(guó)企業(yè)內(nèi)控的現(xiàn)狀來看，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)并未達(dá)到應(yīng)有的高度。有些管理者事先很少合理進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)與分析，多數(shù)情況下是盲目投資與經(jīng)營(yíng)，導(dǎo)致遇到風(fēng)險(xiǎn)不知所措，缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。

（三）信息溝通系統(tǒng)作用發(fā)揮有限

網(wǎng)絡(luò)是一個(gè)資源共享的環(huán)境，信息平臺(tái)構(gòu)建基礎(chǔ)說明了一切基于網(wǎng)絡(luò)的信息都有可能被獲取到。因此，我們不得不擔(dān)心，非法訪問，病毒，黑客對(duì)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行攻擊，面臨重要信息泄露或者損害的風(fēng)險(xiǎn)。

四、企業(yè)內(nèi)部控制與職業(yè)道德的相互影響

（一）職業(yè)道德與企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)系

強(qiáng)化內(nèi)部控制和遵守職業(yè)道德，這種關(guān)系主要表現(xiàn)在強(qiáng)化職業(yè)道德對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制具有十分重要的作用。首先，職業(yè)道德是由于控制人的趨利動(dòng)機(jī)引發(fā)的一種主觀行為，而內(nèi)部控制主要強(qiáng)調(diào)人的重要性，也強(qiáng)調(diào)對(duì)人的控制，它的五個(gè)要素?zé)o不強(qiáng)烈體現(xiàn)著對(duì)主體人的全方位的控制，即從對(duì)人的品格、品行的要求，到對(duì)人的行為要求，直至對(duì)行為的監(jiān)控。作為一種對(duì)人有效的控制制度，健全的內(nèi)控制度必然能在一定程度上反映良好職業(yè)道德行為。其次，違背職業(yè)道德與企業(yè)舞弊行為相關(guān)聯(lián)，它的存在說明企業(yè)內(nèi)部控制制度存在薄弱環(huán)節(jié)。

（二）職業(yè)道德是強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)控的要求

內(nèi)部控制是衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理效益的重要標(biāo)志，它的建立以及有效執(zhí)行，有助于提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平，保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。企業(yè)職業(yè)道德建設(shè)的目標(biāo)，就是保障財(cái)務(wù)信息的真實(shí)與客觀，為企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展提供真實(shí)可靠的指引。當(dāng)前，在大多企業(yè)內(nèi)控過程中存在著如管理人員控制失效、內(nèi)部監(jiān)督乏力、會(huì)計(jì)信息失真等諸多問題，為企業(yè)內(nèi)部不正之風(fēng)的滋生及蔓延提供了溫床，此時(shí)加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)尤為重要。

基于上述因素的考慮，要想改變企業(yè)內(nèi)控現(xiàn)狀，就必須在考慮職業(yè)道德基礎(chǔ)上建立健全內(nèi)控機(jī)制。

五、基于職業(yè)道德角度完善企業(yè)內(nèi)控制度的有效途徑

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國(guó)外先進(jìn)管理思想的逐步引入，我國(guó)企業(yè)內(nèi)控制度的建立健全較之計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代有了可喜的成績(jī)，但至于怎樣結(jié)合職業(yè)道德建設(shè)，把職業(yè)道德融入企業(yè)內(nèi)部控制中，我們還有待研究。基于此，筆者認(rèn)為基于職業(yè)道德的內(nèi)控體系建設(shè)展開的主要思路是：endprint

（一）優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

內(nèi)部控制環(huán)境是一種氛圍，它不但有助于企業(yè)文化的塑造，而且能夠影響企業(yè)員工的控制自覺性。要改善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手：

第一，完善法人治理結(jié)構(gòu)。應(yīng)強(qiáng)調(diào)董事會(huì)在企業(yè)內(nèi)部控制中的作用，明確董事會(huì)的職責(zé)，嚴(yán)格遵守不相容職務(wù)相分離的原則，防止管理人員出現(xiàn)交叉任職的現(xiàn)象。試圖落實(shí)好股東大會(huì)作為公司最高權(quán)力機(jī)構(gòu)的法律地位，進(jìn)一步發(fā)揮股東大會(huì)的作用，最終形成“各司其職，各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡”的公司法人治理結(jié)構(gòu)，為內(nèi)控建設(shè)的加強(qiáng)提供一個(gè)有利的治理環(huán)境。

第二，培育優(yōu)良的遵守職業(yè)道德企業(yè)文化。企業(yè)文化是指全體職工在長(zhǎng)期的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中培育形成并共同遵循的最高目標(biāo)、價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)、基本信念及行為規(guī)范的總和。引導(dǎo)員工在積極向上的氛圍里，提升自身素質(zhì)，有利于接受企業(yè)價(jià)值觀，有利于增強(qiáng)團(tuán)隊(duì)意識(shí)。

第三，建立崗位責(zé)任追究制度。企業(yè)內(nèi)部控制失效，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生是由于行為主體全是人（一個(gè)企業(yè)從領(lǐng)導(dǎo)到有關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員），因此只有建立健全責(zé)任制配套制度，逐級(jí)開展責(zé)任分解，自上而下形成完整的廉政建設(shè)責(zé)任體系，才能將內(nèi)部控制工作落到實(shí)處。

（二）強(qiáng)化企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制

在分析潛在的危險(xiǎn)源點(diǎn)，應(yīng)正確預(yù)測(cè)、衡量這些危險(xiǎn)源點(diǎn)帶來的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)目刂坪头婪叮哑髽I(yè)的損失降至最低程度。對(duì)于內(nèi)部控制危險(xiǎn)源點(diǎn)的預(yù)控，筆者認(rèn)為主要應(yīng)注意以下幾個(gè)方面：

第一，推行職務(wù)不兼容制度。不相容職務(wù)必須分離，權(quán)責(zé)分明。重要核心崗位，防止一人或以部門獨(dú)攬決策權(quán)，應(yīng)該將責(zé)任進(jìn)行合理分配，形成相互約束的機(jī)制。

第二，抓住預(yù)控關(guān)鍵點(diǎn)。在開展預(yù)防工作中，必須經(jīng)過上下多次反復(fù)討論修改，切實(shí)找出危險(xiǎn)源點(diǎn)預(yù)防與控制的關(guān)鍵方面，并在實(shí)踐中抓住這些預(yù)控方面，才有可能從源頭上構(gòu)筑職位貪污腐敗的防線。

（三）建立加強(qiáng)有效的監(jiān)督機(jī)制

絕對(duì)的權(quán)力必然會(huì)導(dǎo)致內(nèi)部控制體系坍塌，僅憑信任代替監(jiān)督管理必然會(huì)遇到挖墻腳之人。所以，完善內(nèi)部控制、加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，必須要有強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)制來督促。為此，筆者建議主要從以下三個(gè)方面開展：

首先，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。該審計(jì)委員會(huì)應(yīng)該以稽核、審計(jì)、紀(jì)檢部門為基礎(chǔ)，直接由董事會(huì)管理并獨(dú)立于被審計(jì)部門。通過采取內(nèi)部稽核、離任審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、監(jiān)督審查財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表等手段，審計(jì)委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)部門執(zhí)行內(nèi)部控制，逐步建立有效的監(jiān)督防線。

其次，轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計(jì)職能。過去，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職能僅局限于查錯(cuò)糾弊、審核企業(yè)會(huì)計(jì)資料、監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否符合相應(yīng)規(guī)章制度等。隨著社會(huì)的發(fā)展，企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求上升到提供管理咨詢、提升經(jīng)營(yíng)管理效能的層次。內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)將自己視為企業(yè)的一種資源，在實(shí)現(xiàn)企業(yè)預(yù)期控制目標(biāo)的過程中發(fā)揮重要作用（Michael Hammer，2008）。因此，內(nèi)部審計(jì)師的使命將從 “實(shí)施審計(jì)”逐步向“創(chuàng)建程序，以期達(dá)到所需的內(nèi)控水平”的方向發(fā)展，以滿足現(xiàn)代企業(yè)管理的需要。

然后，改進(jìn)內(nèi)審方式。審計(jì)方式需要與時(shí)俱進(jìn)，與企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式和企業(yè)現(xiàn)代管理理論相匹配。在職能方面建立前瞻性，加強(qiáng)事前審計(jì)，從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)開始就進(jìn)行監(jiān)督，盡量避免事后才查漏補(bǔ)缺。

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