淺析權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制之間的現(xiàn)金流量調整問題

陳愛軍

摘要：通常情況下，現(xiàn)金流量表中各項數(shù)據(jù)是根據(jù)企業(yè)發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務并調整資產負債表和利潤表中的全部項目來編制填列，而現(xiàn)金流量表的數(shù)據(jù)都是建立在收付實現(xiàn)制基礎上的，資產負債表及利潤表中的數(shù)據(jù)都是建立在權責發(fā)生制基礎上的，會計要素確認方法的不一致性導致不能將會計報表中的數(shù)據(jù)直接導入現(xiàn)金流量中各項目，而是要通過對權責發(fā)生制基礎上的財務數(shù)據(jù)進行分析和調整進而得到收付實現(xiàn)制下現(xiàn)金流量表中的各項財務數(shù)據(jù)。本文主要分析經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

關鍵詞：權責發(fā)生制 收付實現(xiàn)制 現(xiàn)金流量調整

現(xiàn)金流量是指現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入和流出，具體可以分為三類：經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量、投資活動產生的現(xiàn)金流量以及籌資活動產生的現(xiàn)金流量。企業(yè)所有的交易與事項中除了投資活動和籌資活動產生的現(xiàn)金流量之外全部是經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金的流量。

一、銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

一般情況下，企業(yè)銷售商品和提供勞務所收到的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務收入”會計科目里反映，會計計帳為：

借：現(xiàn)金或銀行存款；貸：主營業(yè)務收入

應交稅金—應交增殖稅（銷項）

在以上會計分錄里，“主營業(yè)務收入”等是利潤表里相關的會計科目，而利潤表又是以權責發(fā)生制為基礎編制的，即所確認的收入及應交稅金可能并沒有形成現(xiàn)金流量，而有些現(xiàn)金流量卻并沒有反映在“主營業(yè)務收入”等會計科目里，因此在編制現(xiàn)金流量表時就需要以這些資料為基礎進行分析與調整，進而得到企業(yè)真實發(fā)生的現(xiàn)金流量。

一般情況下，能影響企業(yè)確認收入和產生現(xiàn)金流量的會計科目有應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等，其中應收帳款、應收票據(jù)是資產科目，而預收帳款是負債科目。即企業(yè)可能是通過增加應收帳款和應收票據(jù)或減少預收帳款而并不是增加現(xiàn)金流量來確認收入，企業(yè)也可能收到現(xiàn)金流量后并沒有確認收入而是增加了預收帳。所以如果把增加的應收帳款和應收票據(jù)部分或減少的預收帳款部分從企業(yè)收入（包含應交稅金—應交增殖稅銷項）中扣除就應該是收入中實際收到現(xiàn)金流量的部分，同理如果把減少的應收帳款和應收票據(jù)部分或增加的預收帳款部分加上就應該是企業(yè)銷售商品和提供勞務中沒有確認收入?yún)s增加了現(xiàn)金流量的部分。如果用公式可以表示如下：

銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

特殊調整項目是指借記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等時對應的貸方卻不是主營業(yè)務收入類帳戶，此時應把這部分數(shù)據(jù)加上，因為先前分析中已經(jīng)把所有使企業(yè)現(xiàn)金流量減少的應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目借方增加額從收入中扣除了，而在特殊調整項目中此類科目并沒有涉及到銷售收入，如企業(yè)債務重組非現(xiàn)金資產換入應收帳款等，所以應把此前從收入中扣除的這部分再加回來。同理，如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除。

例1、TSDI鐵路鋼材公司2007年度財務資料如下：主營業(yè)務收入為6000萬元，增殖稅銷項為1020萬元，應收帳款項目年初數(shù)為120萬元，年末數(shù)為160萬元；應收票據(jù)項目年初數(shù)為400萬元，年末數(shù)為320萬元；預收帳款年初數(shù)為30萬元，年末數(shù)為60萬元；其他資料中壞帳準備年初數(shù)為5萬元，年末數(shù)為15萬元；通過債務重組免除A公司20萬元的應收帳款（沒有計提壞帳準備）；根據(jù)以上資料計算該公司2007年“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”金額。

本例中，應收帳款、應收票據(jù)及預收帳款科目影響現(xiàn)金流量的金額對應以上計算公式很容易得到，主要需要分析的特殊調整項目：由資料可以知道該公司本年提取壞帳準備10萬元，提取壞帳準備的會計分錄為：

借：資產減值損失——提取壞帳準備 10萬

貸：應收帳款——壞帳準備10萬

在上面的分析中已經(jīng)談到如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除，因此這10萬元作為減項處理。債務重組免除A公司20萬元的應收帳款會計分錄為：

借：營業(yè)外支出——債務重組損失 20萬

貸：應收帳款20萬

二、購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

同現(xiàn)金流入相似，一般情況下企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務成本”科目里反映，會計分錄如下：

借：原材料等 應交稅金-應交增殖稅（進項）

貸：現(xiàn)金 、銀行存款

假設原材料科目通過中轉最后結轉到主營業(yè)務成本里，而主營業(yè)務成本科目也是反映在利潤表里，因此理論上企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金可以通過主營業(yè)務成本和增殖稅進項來反映。但是，權責發(fā)生制下的主營業(yè)務成本中，可能存在企業(yè)已經(jīng)確認了成本而沒有產生現(xiàn)金流出，或者未確認成本卻產生了現(xiàn)金流出的情況。因此需要對涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目進行調整。

與第一節(jié)相似，涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目有應付帳款、應付票據(jù)及預付帳款、存貨等。

具體分析方法和第一節(jié)相同，在此不再贅述。最后得到的公式應該是：企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

三、將凈利潤調節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量

利潤表中的凈利潤是權責發(fā)生制下的凈利潤，首先利用這個凈利潤調整不影響現(xiàn)金流量的損益項目可以得到收付實現(xiàn)制下的凈利潤，例如固定資產減值準備等會使企業(yè)的利潤減少，從相關會計分錄可以看出：

借：營業(yè)外支出

貸：固定資產減值準備

它并沒有減少企業(yè)的現(xiàn)金流量，只是影響了利潤金額。其次再將收付實現(xiàn)制下的凈利潤調整不涉及到經(jīng)營活動的損益以及不影響凈利潤但是影響現(xiàn)金流量的項目，進而可以得到經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協(xié)會.財務成本管理[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版 2009

[2]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版，2009

[3]戴大雙.項目融資 Project Financing[M].機械工業(yè)出版社，2009endprint

摘要：通常情況下，現(xiàn)金流量表中各項數(shù)據(jù)是根據(jù)企業(yè)發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務并調整資產負債表和利潤表中的全部項目來編制填列，而現(xiàn)金流量表的數(shù)據(jù)都是建立在收付實現(xiàn)制基礎上的，資產負債表及利潤表中的數(shù)據(jù)都是建立在權責發(fā)生制基礎上的，會計要素確認方法的不一致性導致不能將會計報表中的數(shù)據(jù)直接導入現(xiàn)金流量中各項目，而是要通過對權責發(fā)生制基礎上的財務數(shù)據(jù)進行分析和調整進而得到收付實現(xiàn)制下現(xiàn)金流量表中的各項財務數(shù)據(jù)。本文主要分析經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

關鍵詞：權責發(fā)生制 收付實現(xiàn)制 現(xiàn)金流量調整

現(xiàn)金流量是指現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入和流出，具體可以分為三類：經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量、投資活動產生的現(xiàn)金流量以及籌資活動產生的現(xiàn)金流量。企業(yè)所有的交易與事項中除了投資活動和籌資活動產生的現(xiàn)金流量之外全部是經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金的流量。

一、銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

一般情況下，企業(yè)銷售商品和提供勞務所收到的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務收入”會計科目里反映，會計計帳為：

借：現(xiàn)金或銀行存款；貸：主營業(yè)務收入

應交稅金—應交增殖稅（銷項）

在以上會計分錄里，“主營業(yè)務收入”等是利潤表里相關的會計科目，而利潤表又是以權責發(fā)生制為基礎編制的，即所確認的收入及應交稅金可能并沒有形成現(xiàn)金流量，而有些現(xiàn)金流量卻并沒有反映在“主營業(yè)務收入”等會計科目里，因此在編制現(xiàn)金流量表時就需要以這些資料為基礎進行分析與調整，進而得到企業(yè)真實發(fā)生的現(xiàn)金流量。

一般情況下，能影響企業(yè)確認收入和產生現(xiàn)金流量的會計科目有應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等，其中應收帳款、應收票據(jù)是資產科目，而預收帳款是負債科目。即企業(yè)可能是通過增加應收帳款和應收票據(jù)或減少預收帳款而并不是增加現(xiàn)金流量來確認收入，企業(yè)也可能收到現(xiàn)金流量后并沒有確認收入而是增加了預收帳。所以如果把增加的應收帳款和應收票據(jù)部分或減少的預收帳款部分從企業(yè)收入（包含應交稅金—應交增殖稅銷項）中扣除就應該是收入中實際收到現(xiàn)金流量的部分，同理如果把減少的應收帳款和應收票據(jù)部分或增加的預收帳款部分加上就應該是企業(yè)銷售商品和提供勞務中沒有確認收入?yún)s增加了現(xiàn)金流量的部分。如果用公式可以表示如下：

銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

特殊調整項目是指借記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等時對應的貸方卻不是主營業(yè)務收入類帳戶，此時應把這部分數(shù)據(jù)加上，因為先前分析中已經(jīng)把所有使企業(yè)現(xiàn)金流量減少的應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目借方增加額從收入中扣除了，而在特殊調整項目中此類科目并沒有涉及到銷售收入，如企業(yè)債務重組非現(xiàn)金資產換入應收帳款等，所以應把此前從收入中扣除的這部分再加回來。同理，如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除。

例1、TSDI鐵路鋼材公司2007年度財務資料如下：主營業(yè)務收入為6000萬元，增殖稅銷項為1020萬元，應收帳款項目年初數(shù)為120萬元，年末數(shù)為160萬元；應收票據(jù)項目年初數(shù)為400萬元，年末數(shù)為320萬元；預收帳款年初數(shù)為30萬元，年末數(shù)為60萬元；其他資料中壞帳準備年初數(shù)為5萬元，年末數(shù)為15萬元；通過債務重組免除A公司20萬元的應收帳款（沒有計提壞帳準備）；根據(jù)以上資料計算該公司2007年“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”金額。

本例中，應收帳款、應收票據(jù)及預收帳款科目影響現(xiàn)金流量的金額對應以上計算公式很容易得到，主要需要分析的特殊調整項目：由資料可以知道該公司本年提取壞帳準備10萬元，提取壞帳準備的會計分錄為：

借：資產減值損失——提取壞帳準備 10萬

貸：應收帳款——壞帳準備10萬

在上面的分析中已經(jīng)談到如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除，因此這10萬元作為減項處理。債務重組免除A公司20萬元的應收帳款會計分錄為：

借：營業(yè)外支出——債務重組損失 20萬

貸：應收帳款20萬

二、購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

同現(xiàn)金流入相似，一般情況下企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務成本”科目里反映，會計分錄如下：

借：原材料等 應交稅金-應交增殖稅（進項）

貸：現(xiàn)金 、銀行存款

假設原材料科目通過中轉最后結轉到主營業(yè)務成本里，而主營業(yè)務成本科目也是反映在利潤表里，因此理論上企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金可以通過主營業(yè)務成本和增殖稅進項來反映。但是，權責發(fā)生制下的主營業(yè)務成本中，可能存在企業(yè)已經(jīng)確認了成本而沒有產生現(xiàn)金流出，或者未確認成本卻產生了現(xiàn)金流出的情況。因此需要對涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目進行調整。

與第一節(jié)相似，涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目有應付帳款、應付票據(jù)及預付帳款、存貨等。

具體分析方法和第一節(jié)相同，在此不再贅述。最后得到的公式應該是：企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

三、將凈利潤調節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量

利潤表中的凈利潤是權責發(fā)生制下的凈利潤，首先利用這個凈利潤調整不影響現(xiàn)金流量的損益項目可以得到收付實現(xiàn)制下的凈利潤，例如固定資產減值準備等會使企業(yè)的利潤減少，從相關會計分錄可以看出：

借：營業(yè)外支出

貸：固定資產減值準備

它并沒有減少企業(yè)的現(xiàn)金流量，只是影響了利潤金額。其次再將收付實現(xiàn)制下的凈利潤調整不涉及到經(jīng)營活動的損益以及不影響凈利潤但是影響現(xiàn)金流量的項目，進而可以得到經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協(xié)會.財務成本管理[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版 2009

[2]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版，2009

[3]戴大雙.項目融資 Project Financing[M].機械工業(yè)出版社，2009endprint

摘要：通常情況下，現(xiàn)金流量表中各項數(shù)據(jù)是根據(jù)企業(yè)發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務并調整資產負債表和利潤表中的全部項目來編制填列，而現(xiàn)金流量表的數(shù)據(jù)都是建立在收付實現(xiàn)制基礎上的，資產負債表及利潤表中的數(shù)據(jù)都是建立在權責發(fā)生制基礎上的，會計要素確認方法的不一致性導致不能將會計報表中的數(shù)據(jù)直接導入現(xiàn)金流量中各項目，而是要通過對權責發(fā)生制基礎上的財務數(shù)據(jù)進行分析和調整進而得到收付實現(xiàn)制下現(xiàn)金流量表中的各項財務數(shù)據(jù)。本文主要分析經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

關鍵詞：權責發(fā)生制 收付實現(xiàn)制 現(xiàn)金流量調整

現(xiàn)金流量是指現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入和流出，具體可以分為三類：經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量、投資活動產生的現(xiàn)金流量以及籌資活動產生的現(xiàn)金流量。企業(yè)所有的交易與事項中除了投資活動和籌資活動產生的現(xiàn)金流量之外全部是經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金的流量。

一、銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

一般情況下，企業(yè)銷售商品和提供勞務所收到的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務收入”會計科目里反映，會計計帳為：

借：現(xiàn)金或銀行存款；貸：主營業(yè)務收入

應交稅金—應交增殖稅（銷項）

在以上會計分錄里，“主營業(yè)務收入”等是利潤表里相關的會計科目，而利潤表又是以權責發(fā)生制為基礎編制的，即所確認的收入及應交稅金可能并沒有形成現(xiàn)金流量，而有些現(xiàn)金流量卻并沒有反映在“主營業(yè)務收入”等會計科目里，因此在編制現(xiàn)金流量表時就需要以這些資料為基礎進行分析與調整，進而得到企業(yè)真實發(fā)生的現(xiàn)金流量。

一般情況下，能影響企業(yè)確認收入和產生現(xiàn)金流量的會計科目有應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等，其中應收帳款、應收票據(jù)是資產科目，而預收帳款是負債科目。即企業(yè)可能是通過增加應收帳款和應收票據(jù)或減少預收帳款而并不是增加現(xiàn)金流量來確認收入，企業(yè)也可能收到現(xiàn)金流量后并沒有確認收入而是增加了預收帳。所以如果把增加的應收帳款和應收票據(jù)部分或減少的預收帳款部分從企業(yè)收入（包含應交稅金—應交增殖稅銷項）中扣除就應該是收入中實際收到現(xiàn)金流量的部分，同理如果把減少的應收帳款和應收票據(jù)部分或增加的預收帳款部分加上就應該是企業(yè)銷售商品和提供勞務中沒有確認收入?yún)s增加了現(xiàn)金流量的部分。如果用公式可以表示如下：

銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金

特殊調整項目是指借記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等時對應的貸方卻不是主營業(yè)務收入類帳戶，此時應把這部分數(shù)據(jù)加上，因為先前分析中已經(jīng)把所有使企業(yè)現(xiàn)金流量減少的應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目借方增加額從收入中扣除了，而在特殊調整項目中此類科目并沒有涉及到銷售收入，如企業(yè)債務重組非現(xiàn)金資產換入應收帳款等，所以應把此前從收入中扣除的這部分再加回來。同理，如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除。

例1、TSDI鐵路鋼材公司2007年度財務資料如下：主營業(yè)務收入為6000萬元，增殖稅銷項為1020萬元，應收帳款項目年初數(shù)為120萬元，年末數(shù)為160萬元；應收票據(jù)項目年初數(shù)為400萬元，年末數(shù)為320萬元；預收帳款年初數(shù)為30萬元，年末數(shù)為60萬元；其他資料中壞帳準備年初數(shù)為5萬元，年末數(shù)為15萬元；通過債務重組免除A公司20萬元的應收帳款（沒有計提壞帳準備）；根據(jù)以上資料計算該公司2007年“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”金額。

本例中，應收帳款、應收票據(jù)及預收帳款科目影響現(xiàn)金流量的金額對應以上計算公式很容易得到，主要需要分析的特殊調整項目：由資料可以知道該公司本年提取壞帳準備10萬元，提取壞帳準備的會計分錄為：

借：資產減值損失——提取壞帳準備 10萬

貸：應收帳款——壞帳準備10萬

在上面的分析中已經(jīng)談到如果貸記應收帳款、應收票據(jù)、預收帳款等科目時對應的借方科目不是現(xiàn)金類帳戶時，則應把這部分從此前已經(jīng)在收入中加上的部分扣除，因此這10萬元作為減項處理。債務重組免除A公司20萬元的應收帳款會計分錄為：

借：營業(yè)外支出——債務重組損失 20萬

貸：應收帳款20萬

二、購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

同現(xiàn)金流入相似，一般情況下企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金都是在“主營業(yè)務成本”科目里反映，會計分錄如下：

借：原材料等 應交稅金-應交增殖稅（進項）

貸：現(xiàn)金 、銀行存款

假設原材料科目通過中轉最后結轉到主營業(yè)務成本里，而主營業(yè)務成本科目也是反映在利潤表里，因此理論上企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金可以通過主營業(yè)務成本和增殖稅進項來反映。但是，權責發(fā)生制下的主營業(yè)務成本中，可能存在企業(yè)已經(jīng)確認了成本而沒有產生現(xiàn)金流出，或者未確認成本卻產生了現(xiàn)金流出的情況。因此需要對涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目進行調整。

與第一節(jié)相似，涉及到企業(yè)確認主營業(yè)務成本和現(xiàn)金流出的項目有應付帳款、應付票據(jù)及預付帳款、存貨等。

具體分析方法和第一節(jié)相同，在此不再贅述。最后得到的公式應該是：企業(yè)購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金

三、將凈利潤調節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量

利潤表中的凈利潤是權責發(fā)生制下的凈利潤，首先利用這個凈利潤調整不影響現(xiàn)金流量的損益項目可以得到收付實現(xiàn)制下的凈利潤，例如固定資產減值準備等會使企業(yè)的利潤減少，從相關會計分錄可以看出：

借：營業(yè)外支出

貸：固定資產減值準備

它并沒有減少企業(yè)的現(xiàn)金流量，只是影響了利潤金額。其次再將收付實現(xiàn)制下的凈利潤調整不涉及到經(jīng)營活動的損益以及不影響凈利潤但是影響現(xiàn)金流量的項目，進而可以得到經(jīng)營活動產生的現(xiàn)金流量。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協(xié)會.財務成本管理[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版 2009

[2]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].中國財政經(jīng)濟出版社出版，2009

[3]戴大雙.項目融資 Project Financing[M].機械工業(yè)出版社，2009endprint