營(yíng)改增后的企業(yè)加強(qiáng)納稅籌劃研究

陳 英

一、營(yíng)改增試點(diǎn)改革的必要性

營(yíng)改增試點(diǎn)改革自2012年1月1日正式啟動(dòng)，并分階段在不同地區(qū)推進(jìn)試點(diǎn)。隨后交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的營(yíng)改增試點(diǎn)改革擴(kuò)大至全國(guó)，并將鐵路運(yùn)輸、郵政、廣電、電信等也相繼納入試點(diǎn)范圍之內(nèi)。財(cái)政部計(jì)劃在“十二五”期間推進(jìn)營(yíng)改增試點(diǎn)改革覆蓋所有行業(yè)范圍，真正實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅向增值稅體制的全面轉(zhuǎn)變。面對(duì)當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不合理、企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)過(guò)重、經(jīng)濟(jì)活力難以釋放等問(wèn)題，營(yíng)改增試點(diǎn)改革顯得尤為必要。

二、營(yíng)改增試點(diǎn)改革對(duì)企業(yè)的影響

（一）對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

營(yíng)改增的一大初衷就是通過(guò)發(fā)揮增值稅的抵扣效應(yīng)，合理轉(zhuǎn)嫁企業(yè)稅負(fù)，從而實(shí)現(xiàn)為企業(yè)稅務(wù)瘦身的目的。理論上來(lái)看，營(yíng)改增后企業(yè)稅基發(fā)生變化，會(huì)帶來(lái)稅務(wù)負(fù)擔(dān)上的變化，而且這種變化通常向好的方向發(fā)展。據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，自2012年1月1日實(shí)行營(yíng)改增試點(diǎn)改革以來(lái)，截止2014年1季度，全國(guó)營(yíng)改增試點(diǎn)納稅人共298.14萬(wàn)戶(hù)，累計(jì)實(shí)現(xiàn)減稅2203億元。由此可見(jiàn)，整體而言，營(yíng)改增能夠達(dá)成最初的減稅設(shè)計(jì)目標(biāo)，幫助企業(yè)從沉重的稅務(wù)枷鎖中解脫出來(lái)，是“還富于民”。但另一方面，從目前的行業(yè)試點(diǎn)改革實(shí)踐來(lái)看，稅務(wù)變化在不同的行業(yè)內(nèi)表現(xiàn)不一。以物流行業(yè)為例，營(yíng)改增試點(diǎn)改革以后，過(guò)去適用3%或5%營(yíng)業(yè)稅稅率的物流企業(yè)適用11%的增值稅稅率，對(duì)大部分物流企業(yè)而言，除了燃油或者設(shè)備購(gòu)置能進(jìn)行抵扣外，其他可以抵扣的成本和費(fèi)用并不多，而且許多加盟和轉(zhuǎn)包環(huán)節(jié)產(chǎn)生的費(fèi)用難以獲取正規(guī)的增值稅發(fā)票。據(jù)中物聯(lián)的測(cè)算，營(yíng)改增后物流行業(yè)稅負(fù)明顯增加，而文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)等則在營(yíng)改增后稅負(fù)有相對(duì)明顯的下降。

（二）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系的影響

對(duì)于企業(yè)而言，營(yíng)改增帶來(lái)的另一重要影響就是財(cái)務(wù)管理體系需要做出適應(yīng)新形勢(shì)的調(diào)整和改變。很顯然地，營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩者在會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)處理、發(fā)票管理、會(huì)計(jì)報(bào)表等多方面存在著諸多不同。如明顯地，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，因此營(yíng)業(yè)收入額在稅收之前；而增值稅是價(jià)外稅，營(yíng)業(yè)收入額在稅收之后，這必然帶來(lái)數(shù)字上的變化和報(bào)表處理的不同。而在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置與會(huì)計(jì)核算上，營(yíng)業(yè)稅和增值稅也有所不同。針對(duì)營(yíng)改增過(guò)渡期間的會(huì)計(jì)處理銜接問(wèn)題，財(cái)政部還專(zhuān)門(mén)下發(fā)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》指導(dǎo)企業(yè)做好營(yíng)改增后的會(huì)計(jì)銜接工作。而對(duì)于一些采取混業(yè)經(jīng)營(yíng)模式適用不同增值稅稅率的企業(yè)，如何避免按高額稅率計(jì)征也是需要著重考慮的問(wèn)題。

（三）對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的影響

營(yíng)改增后，由于稅負(fù)的變化及不同行業(yè)適用不同的增值稅率，企業(yè)如何在新的稅負(fù)環(huán)境中，通過(guò)科學(xué)合理的決策平衡分布企業(yè)的資源和生產(chǎn)要素，以在現(xiàn)有的稅務(wù)制度下?tīng)?zhēng)取企業(yè)的最大效益，也是企業(yè)在營(yíng)改增實(shí)行后需要考慮的一個(gè)問(wèn)題。如在企業(yè)的多元化經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，某個(gè)業(yè)務(wù)如物流出現(xiàn)了營(yíng)改增后的稅負(fù)上升情況，企業(yè)集團(tuán)很有可能在最終的平衡和利益考量下作出退出行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的決策。當(dāng)然，企業(yè)也可能通過(guò)選擇租賃物流設(shè)備或是提供物流服務(wù)來(lái)進(jìn)行稅負(fù)合理規(guī)劃。

三、科學(xué)進(jìn)行納稅籌劃的對(duì)策和建議

（一）合理選擇納稅人身份，加強(qiáng)供應(yīng)商管理

按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。根據(jù)營(yíng)改增試點(diǎn)改革方案，交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額未超過(guò)500萬(wàn)的納稅人即為小規(guī)模納稅人，反之則為一般納稅人。小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法和3%的增值稅稅率，其進(jìn)項(xiàng)額不能抵扣；一般納稅人則適用一般計(jì)稅方法，并按照行業(yè)不同適用17%、13%、11%和6%等不同的增值稅稅率。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額未超過(guò)500萬(wàn)元以及新開(kāi)業(yè)的試點(diǎn)納稅人，也可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格，但必須具備兩個(gè)基本條件：（1）有固定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所；（2）能夠按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料。相較而言，進(jìn)項(xiàng)抵扣額度較多的企業(yè)可以選擇一般納稅人身份，這樣能夠通過(guò)增值稅抵扣效應(yīng)來(lái)降低稅負(fù)成本；而反之當(dāng)企業(yè)無(wú)法獲得足夠的進(jìn)項(xiàng)抵扣以抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅額時(shí)，則可考慮小規(guī)模納稅人身份，以適用較低的增值稅稅率。另一方面，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)供應(yīng)商管理，盡量選擇能夠出具增值稅發(fā)票的供應(yīng)企業(yè)進(jìn)行合作，增加可抵扣額度。

（二）調(diào)整企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)

營(yíng)改增試點(diǎn)改革后，不同行業(yè)適用不同的增值稅稅率，企業(yè)可以根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍，科學(xué)平衡分布經(jīng)營(yíng)資源，以最大限度合理避稅。同時(shí)，企業(yè)可以通過(guò)經(jīng)營(yíng)模式的轉(zhuǎn)變來(lái)應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的改革，如在航空運(yùn)輸業(yè)，提供運(yùn)輸飛機(jī)租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)按照有形動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)適用17%的增值稅稅率，而如果在提供運(yùn)輸飛機(jī)的同時(shí)并提供機(jī)組人員服務(wù)的企業(yè)則按照運(yùn)輸業(yè)適用11%的增值稅稅率。顯然，后者較為前者在稅率上更低，進(jìn)而稅負(fù)也較輕。但這種經(jīng)營(yíng)模式的轉(zhuǎn)變也會(huì)帶來(lái)企業(yè)成本和費(fèi)用上的變化，企業(yè)應(yīng)綜合考慮發(fā)展戰(zhàn)略、成本費(fèi)用、稅率等多種因素，適時(shí)調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式，以適應(yīng)營(yíng)改增改革需求。同時(shí)，規(guī)模較大的企業(yè)也可以通過(guò)內(nèi)部的業(yè)務(wù)分拆、機(jī)構(gòu)分拆等方式，進(jìn)行合理避稅。

（三）完善會(huì)計(jì)核算，科學(xué)運(yùn)用稅收籌劃技巧

實(shí)行營(yíng)改增后，企業(yè)應(yīng)按照增值稅的會(huì)計(jì)核算要求完善會(huì)計(jì)核算方法，提高會(huì)計(jì)核算能力，以適應(yīng)新完稅環(huán)境的需要。采取混業(yè)經(jīng)營(yíng)模式（或兼營(yíng)模式）的企業(yè)，有可能因?yàn)榻?jīng)營(yíng)范圍的不同而適用不同的增值稅稅率，按照相關(guān)規(guī)定，試點(diǎn)納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷(xiāo)售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷(xiāo)售額，未分別核算銷(xiāo)售額的，則需按照較高的計(jì)征方式和稅率進(jìn)行計(jì)征。因此，混業(yè)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)應(yīng)推進(jìn)分類(lèi)核算，避免給自己帶來(lái)不必要的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。另一方面，企業(yè)應(yīng)科學(xué)運(yùn)用稅收籌劃技巧，如在納稅的時(shí)間節(jié)點(diǎn)選擇上、固定資產(chǎn)的購(gòu)置上等方面進(jìn)行合理節(jié)稅。如在固定資產(chǎn)購(gòu)置上，應(yīng)選擇銷(xiāo)項(xiàng)額較多的時(shí)候購(gòu)置金額較大的固定資產(chǎn)，這樣可以沖抵更多甚至全部的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

[1]鄒函赤.營(yíng)改增企業(yè)稅收籌劃案例分析[J].經(jīng)營(yíng)管理者，2014(07).

[2]耿濤.淺析“營(yíng)改增”企業(yè)的稅收籌劃[J].企業(yè)研究，2014(06).