摘要:2012年12月19日財(cái)政部對(duì)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行修訂并重新發(fā)布,并于2013年1月1日開始全面施行修訂后的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》。新的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》與1997年的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》相比,在很多方面都發(fā)生了較大的變化。本文就重新修訂后的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》所發(fā)生的變化進(jìn)行了剖析,并討論了新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)于完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的重要意義。
關(guān)鍵詞:事業(yè)單位;會(huì)計(jì)制度;比較;
一、明確了制定會(huì)計(jì)制度的根本目的
在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)規(guī)章制度的過程中,要時(shí)刻以規(guī)范特定行為的合理性以及達(dá)到特定行為的預(yù)期性為目的進(jìn)行設(shè)計(jì)。97年所發(fā)布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》是以貫徹《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,在對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算方面進(jìn)行規(guī)范為目標(biāo),來進(jìn)行會(huì)計(jì)制度的制定。新制度在舊制度的基礎(chǔ)上明確了制定會(huì)計(jì)制度的根本目的,使目標(biāo)更有針對(duì)性。我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系是以《會(huì)計(jì)法》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《會(huì)計(jì)制度》從高到低進(jìn)行排列的。因此,設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度要以《會(huì)計(jì)法》為前提,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基本指導(dǎo),來達(dá)到保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的根本目的。在新版會(huì)計(jì)制度的總則中提出“為了對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范,對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行保證,根據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定,以制定本制度”。新會(huì)計(jì)制度更加依靠國(guó)家法律,明確了制定會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范,對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行保證的根本目的。
二、對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告體系進(jìn)行了規(guī)范
每個(gè)單位會(huì)計(jì)核算方面都是以提供會(huì)計(jì)報(bào)告為最終歸結(jié)點(diǎn),利用會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)單位的實(shí)際運(yùn)營(yíng)情況進(jìn)行全面地反映。97年所發(fā)布的舊會(huì)計(jì)制度對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表編審方面只是簡(jiǎn)單地對(duì)事業(yè)單位報(bào)表的編制上提出了需要編制資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、收支情況編報(bào)專項(xiàng)資金收支情況表、附表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附注等報(bào)表,而沒有對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告體系的組成部分進(jìn)行規(guī)范。新會(huì)計(jì)制度則對(duì)此作出了規(guī)定,在總則第四條中提出了“事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書組成”。97年版會(huì)計(jì)制度中提出:“會(huì)計(jì)報(bào)表是對(duì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)情況進(jìn)行反映的書面文件,同時(shí)也為事業(yè)單位制定下年度的收支計(jì)劃奠定一定的基礎(chǔ)”。在制度中可以體現(xiàn)出預(yù)算管理是事業(yè)單位進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)報(bào)表編制的中心。在新會(huì)計(jì)制度中做出了規(guī)定:“事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告是以反映事業(yè)單位某一會(huì)計(jì)期間運(yùn)營(yíng)情況或某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況為基礎(chǔ),對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息的文件”。新制度提出事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)告具有公眾性特點(diǎn),為了使事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)告信息具備準(zhǔn)確性和可靠性,應(yīng)當(dāng)著重對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督。新會(huì)計(jì)制度中明確規(guī)定了:“事業(yè)單位年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由經(jīng)驗(yàn)豐富并且通過國(guó)家權(quán)威部門注冊(cè)的會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)”。
三、以反映政府的受托責(zé)任為目的進(jìn)行會(huì)計(jì)科目的設(shè)置
事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)科目所設(shè)置的數(shù)量上并沒有發(fā)生太多變化,仍然是以資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類會(huì)計(jì)要素為基礎(chǔ),設(shè)置了47個(gè)會(huì)計(jì)科目。但是,新舊會(huì)計(jì)制度中會(huì)計(jì)科目名稱的分類發(fā)生了一定的變化,新會(huì)計(jì)制度與舊會(huì)計(jì)制度相比更加重視資產(chǎn)價(jià)值管理和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,是以反映政府的受托責(zé)任為目的進(jìn)行會(huì)計(jì)科目的設(shè)置。
1.資產(chǎn)類科目的設(shè)置對(duì)資產(chǎn)價(jià)值管理更加重視
新會(huì)計(jì)制度在資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上進(jìn)行了補(bǔ)充,將舊會(huì)計(jì)制度中的11個(gè)資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目增加至17個(gè)。舊會(huì)計(jì)制度中的資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目在一定程度上難以對(duì)資產(chǎn)的真實(shí)情況進(jìn)行反映,難以進(jìn)行全面的監(jiān)督,諸如文物文化等資產(chǎn),沒有進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,對(duì)于一些如固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的資產(chǎn),沒有進(jìn)行計(jì)提折舊,不能反映其實(shí)際價(jià)值。新版會(huì)計(jì)制度中對(duì)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)資產(chǎn)類科目的補(bǔ)充反映出了事業(yè)單位雖然是公益性部門,也需要對(duì)資產(chǎn)的核算和管理加以重視。
2.負(fù)債類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置更能對(duì)所承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)進(jìn)行披露
新會(huì)計(jì)制度將8個(gè)負(fù)責(zé)類會(huì)計(jì)科目增加至11個(gè)。舊會(huì)計(jì)制度中規(guī)定事業(yè)單位一般利用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,而新會(huì)計(jì)制度中提出事業(yè)單位根據(jù)自身實(shí)際情況恰當(dāng)?shù)乩檬崭秾?shí)現(xiàn)制和權(quán)重發(fā)生制兩種會(huì)計(jì)核算方法。新會(huì)計(jì)制度中11個(gè)負(fù)債類會(huì)計(jì)科目較舊會(huì)計(jì)制度相比,更加系統(tǒng)全面地反映出事業(yè)單位所承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù),向利益相關(guān)人提供單位的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況,使單位在投資和信貸方面能夠做出正確的決策。
3.凈資產(chǎn)類科目的設(shè)置以政府財(cái)政性資金有效使用為目的
新會(huì)計(jì)制度中將6個(gè)凈資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目增加至8個(gè),分別增加了財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)余以及非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)三個(gè)會(huì)計(jì)科目,同時(shí)將結(jié)余分配會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了刪減,達(dá)到了對(duì)事業(yè)單位財(cái)政資金與非財(cái)政資金在會(huì)計(jì)核算方面細(xì)化的目的。區(qū)分了財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余與非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余,在結(jié)余分配方面剔除財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余,對(duì)其做退回財(cái)政或向下年結(jié)轉(zhuǎn)會(huì)計(jì)處理。對(duì)財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余與非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余進(jìn)行分別處理不僅能夠在一定程度上將財(cái)政撥款資金的使用效率進(jìn)行提高,還能對(duì)資金的結(jié)余情況進(jìn)行監(jiān)督控制,全面系統(tǒng)地反映財(cái)政資金的使用和結(jié)余情況。
4.收入類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置更能反映資金的來源狀況
新會(huì)計(jì)制度在舊會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上將撥入專款會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了刪減。撥入??顣?huì)計(jì)科目主要運(yùn)用在一些特定用途資金的會(huì)計(jì)處理上。政府采購(gòu)法已經(jīng)做出規(guī)定,專項(xiàng)項(xiàng)目的采購(gòu)應(yīng)當(dāng)以政府采購(gòu)的形式完成,簡(jiǎn)化專項(xiàng)資金撥款流程,減少撥款業(yè)務(wù)量。這樣一來不僅能夠通過政府采購(gòu)和國(guó)庫集中支付的形式達(dá)到監(jiān)督采購(gòu)資金的目的,同時(shí)還可以控制和防范采購(gòu)過程中貪污問題的發(fā)生。
5.支出類會(huì)計(jì)科目以與收入類會(huì)計(jì)科目相協(xié)調(diào)為前提進(jìn)行縮減
新會(huì)計(jì)制度在舊會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上將“撥出經(jīng)費(fèi)”、“撥出??睢薄ⅰ皩?钪С觥?、“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”、“成本費(fèi)用”、“銷售稅金”等6個(gè)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了縮減。因?yàn)檎?cái)政撥款已經(jīng)實(shí)行國(guó)庫集中支付制度,直接進(jìn)行支付及授權(quán)支付,一定程度上不需要單位在資金支出和轉(zhuǎn)撥方面再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在稅金交納等方面利用其他支出會(huì)計(jì)科目進(jìn)行處理完成。
四、使會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)格式與會(huì)計(jì)慣例保持一致
新會(huì)計(jì)制度提出了財(cái)務(wù)報(bào)表主要由會(huì)計(jì)報(bào)表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注兩部分組成。其中由資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和財(cái)政撥款收入支出表三部分構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)表。新會(huì)計(jì)制度在舊會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表進(jìn)行了保留,但變化了報(bào)表的結(jié)構(gòu)格式。
舊會(huì)計(jì)制度中在會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表上,根據(jù)“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的平衡公式來對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行反映,會(huì)計(jì)期間結(jié)束時(shí)將收支賬戶進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn),在資產(chǎn)負(fù)債表上就只剩下資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)的三個(gè)會(huì)計(jì)要素。因此,在沒有收支結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),就在資產(chǎn)負(fù)債表中反映收入和支出情況。但這種特殊結(jié)構(gòu)的資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)與我國(guó)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)出現(xiàn)一定分歧,報(bào)表結(jié)構(gòu)格式與會(huì)計(jì)慣例相違背。新會(huì)計(jì)制度對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)格式進(jìn)行了修改,根據(jù)“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”這個(gè)平衡關(guān)系式來對(duì)其財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行反映,使會(huì)計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)格式與會(huì)計(jì)慣例保持一致。
新會(huì)計(jì)制度與舊會(huì)計(jì)制度相比在收入支出表上對(duì)事業(yè)單位的收入與支出明細(xì)進(jìn)行了更加全面系統(tǒng)地反映。新會(huì)計(jì)制度將事業(yè)基金按照形成流程分別反映事業(yè)類收入、事業(yè)類支出、事業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)余以及轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。使利益相關(guān)者能夠?qū)Ω黝愂杖牒椭С銮闆r進(jìn)行了解。
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