水利綜合類公益性資產界定及財務處理探析

周靜

摘 要：水資源問題是人類生存與發(fā)展的重要問題，水資源的開發(fā)利用對于我國經濟社會的可持續(xù)發(fā)展具有重要作用。而在水資源開發(fā)中，水利綜合工程占據重要地位。對水利綜合工程公益性資產的界定及合理財務處理，對于水資源綜合利用和開發(fā)具有重要意義。本文主要從水利綜合類公益性資產界定的重要性出發(fā)，探討公益性資產的界定方法及一般財務處理方法。

關鍵詞：水利綜合類；公益性資產；界定；財務處理

水是人類生存發(fā)展的“血液”，水資源問題一直是世界范圍內廣泛討論與關注的問題，特別是進入21世紀之后，水資源問題在人類生存與發(fā)展中的重要地位不斷凸顯。我國幅員遼闊，人口眾多，水資源豐富而又面臨著困境，如何合理利用水資源，實現水資源的有效利用與可持續(xù)開發(fā)成為關系國計民生的重要問題。眾所周知，水資源的開發(fā)利用離不開水利工程的建設，水利工程成為水資源合理開發(fā)利用的重要環(huán)節(jié)。而水利工程作為水利資產的實物形態(tài)，是水利資產的具體表現形式，對于水利資產的財務會計處理，特別是對水利綜合類資產中公益性資產和經營性資產的合理劃分和界定，對水利綜合類公益性資產采用合理的財務處理方法，能夠更加真實客觀地反映水利綜合類公益性資產的經濟信息，對于水利資產的管理和監(jiān)督，水資源的綜合利用和開發(fā)具有重要意義。

一、水利綜合類公益性資產概述

水利資產是指為了滿足廣大人民群眾的生產生活需要（防洪、抗旱、排澇、灌溉、發(fā)電等）對水資源進行治理、調節(jié)、控制、開發(fā)、管理、利用和保護過程中通過人類活動建設而成的水利工程所形成的資產。按照投資建設主體的不同，水利工程的功能性差異，水利工程一般可以分為水利公益類工程、水利經營類工程和水利綜合類工程。而對于水利綜合類工程，按照經濟學的觀點，其所形成的資產既包括公益性資產，又包括經營性資產。水利綜合類公益性資產，是指具有經濟學中公共產品的特點，具有排他性和非競爭性，主要發(fā)揮社會效益，例如防洪、灌溉等使社會公眾受益的功能。而水利綜合類經營資產，主要是指發(fā)揮經營效益的水利工程功能，例如發(fā)電、供水等功能。

水利綜合類工程的建設及其所提供的服務不是僅僅依靠政府或者市場單一力量，而是依靠兩者的共同作用。水利綜合類工程公益性資產界定就是按照政府與市場所承擔的權責，按照一定的界定方法，對水利綜合類工程中屬于公共產品，具有社會公眾效益的資產劃分出來，并從資產性質和數量上進行分析。水利綜合類公益性資產的界定的關鍵，就是要區(qū)分水利綜合類工程中由政府提供的屬于公共產品服務的部分，理清政府在水利綜合類工程中所承擔的責任和享有的權利。水利綜合類公益性資產是由政府無償提供資金建設投資，在建成后享有受益的主體是社會公眾，所提供的服務是公益性服務，其收益不是經濟性收益，其運行管理的支出由財政所承擔。水利綜合類公益性資產的界定范圍涵蓋水利綜合類工程的各個階段，根據不同的階段，即是對水利綜合類公益性資產的界定，也需要對水利綜合類公益性投資界定，在在建工程中區(qū)分公益性與經營性部分。但是水利綜合類公益性資產的界定，僅僅是對水利綜合類工程中的公益性資產界定，不包括水利工程經營管理單位的其他資產。

二、水利綜合類公益性資產界定的重要意義

我國國土面積廣闊，水資源分布不均，由于地理環(huán)境條件的不同，不同地區(qū)水資源開發(fā)利用的目的具有差異，所承擔的社會公益性任務同樣也具有差異，因而各地區(qū)水利綜合類工程所享有的政府財政投入不同。政府財政投入的差距也造成了水利綜合類工程中公益性資產與經營性資產比重差異，從而影響到水利綜合類工程經營管理單位的經營效益的差距。因而合理的界定水利綜合類公益性資產無論是對于水利綜合類工程本身還是工程所帶來的社會與經濟效益具有重要意義。

1.有利于水資源合理利用開發(fā)

水利綜合類工程由于具有社會與經濟雙重收益，因而其投資建設也由國家財政資金和社會資本的共同投入。合理的界定和劃分水利綜合類公益性資產與經營性資產，有利于合理確定國家財政與社會資本在工程建設中投入的資金數額，明確雙方所享有的權益，更好地規(guī)劃設計水利工程，合理地開發(fā)利用水資源，實現社會效益與經濟利益的雙贏。

2.有利于水利綜合類工程充分發(fā)揮社會效益

合理的界定水利綜合類公益性和經營性資產，一方面，保證國有資產的財產安全，防止國有資產流失。水利資產和其他國有資產一樣同樣面臨產權主體地位不明晰，資產管理與監(jiān)督存在問題，對于水利綜合類公益性資產的界定，可以明確通過國家財政投入歸屬與國家所有的財產范圍，為水利綜合類工程中國有資產管理提供依據。明確國有資產產權，保障國有資產的利益不受侵占，為其社會效益的發(fā)揮提供基礎。另一方面，合理的劃分水利綜合類公益性資產，有利于公益性資產的后續(xù)維護，使其能夠在使用期內正常運營。在劃分水利綜合類工程公益性資產后，明確其后續(xù)維護的責任主體，國家財政對公益性資產后續(xù)維護費用提供資金支持。使水利綜合工程整體運行具有良好保障，從而使社會效益得到充分發(fā)揮。

3.有利于水利綜合類工程經濟效益的實現

合理界定水利綜合類公益性和經營性資產，有利于保障水利工程經營管理單位的利益，減輕水利綜合工程經營管理單位經濟負擔。在保障公益性資產有效正常運行中，不會大量占用經營資產利益，對于社會效益比重大的水利綜合工程應該根據其占有的公益性資產給予更多地財政投入與支持，使經營管理的支出與經營性資產比重相匹配，為水利綜合工程經營管理單位提供一個公平競爭的環(huán)境，保障其經濟效益的實現。

三、水利綜合類公益性資產界定方法

對于水利綜合類公益性資產的界定方法主要可以分為功能法和市場法兩大方法。功能法主要是從水利綜合工程的功能性出發(fā)，主要具體的方法有功能效益法、庫容比法和工作量法。在當前的社會主義市場經濟環(huán)境下，用功能法界定水利綜合類公益性資產不能真實反映整個水利綜合工程中政府財政所應承擔的比例，區(qū)分經營性資產和公益性資產所負擔的權責。在經濟效益很高的水利綜合類工程中，按照功能法仍然需要在整體工程資產中劃分出一部分歸屬于公益性資產。由于公益性資產的存在，政府財政仍然需要負擔經濟效益突出的水利綜合類工程中的一部分維護費用支出，顯然這是不合理的。具有良好盈利的水利綜合類工程完全可以由經營收益承擔公益性資產部分的支出。相反，水利綜合工程的經營效益很低，采用功能法界定會過低的估計公益性資產比例，加重水利綜合類工程經營管理單位經營負擔。

隨著當前市場化改革的不斷深化，采用市場法界定水利綜合類公益性資產，能夠更好地反映其經濟利益。市場法界定水利綜合類公益性資產其核心是按照一般項目的評估方法，按照未來現金流量估計水利綜合工程的價值，從經營效益的角度來界定水利綜合類公益性資產。按照市場法界定水利綜合類公益性資產，首先計算水利綜合類工程所帶來的凈現金流量；其次根據經營資本投入所要求的投資回報率和凈現金流量，估算水利綜合類經營性資產的價值；最后通過水利綜合工程總資產與經營性資產價值的差額，界定水利綜合類公益性資產的價值。

四、水利綜合類公益性資產財務處理一般方法

1.水利綜合類公益性資產的初始確認和計量

根據前文所述的水利綜合類公益性資產的界定方法，對水利綜合類公益性資產進行初始確認，通過在固定資產科目下設二級科目公益性資產予以記錄。并按照未來現金流量法，以水利綜合工程現值與水利綜合類經營性資產現值差額作為水利綜合類公益性資產的初始入賬金額。對于水利綜合類經營性和公益性資產的區(qū)分，在水利工程投資建設之前應該予以估算區(qū)分。并根據估算的資產價值決定公益性投資和經營性投資的比例，對水利綜合工程經營管理單位來說形成公益性權益和經營性權益。對于水利綜合性工程在建工程，也應該按照已經劃分確定的公益性和經營性資產，將在建工程劃分為在建工程——公益性項目和在建工程——經營性項目，并且按照完工進度計量公益性和經營性在建工程，其所負擔的資本化支出也按照公益性和經營性的比例予以分擔。

2.水利綜合類公益性資產的后續(xù)計量

水利綜合類公益性資產的后續(xù)計量主要包括水利綜合類公益性資產的折舊和與資產相對應的收益與支出。實際上根據非營利組織會計，對于公益性資產不計提折舊，只確認待攤費用。但根據實質重于形式，對于公益性資產的折舊，按照水利工程的總體資產的折舊按照公益性資產的比例，確認歸屬與其應負擔的金額，通過公益性資產——待攤費用予以確認記錄。對于公益性資產相對應所形成的收入與支出，則分別通過公益性收入和支出予以記錄反映，其金額同樣根據水利綜合工程總體的收入與支出，按照公益性資產在水利綜合總資產中的比例予以分攤確認。

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（作者單位：四川省港航開發(fā)有限責任公司財務部）