風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建

（西南石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 四川成都610500）

一、引言

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)，是將環(huán)境管理會(huì)計(jì)建立在企業(yè)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)部環(huán)境、識(shí)別環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、應(yīng)對(duì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、控制環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理績(jī)效評(píng)價(jià)等企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系基礎(chǔ)上的一種會(huì)計(jì)核算方法，它充分考慮了企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。在面臨環(huán)保壓力的情況下，企業(yè)要運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)管理體系中的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)環(huán)境污染加以預(yù)防，同時(shí)運(yùn)用全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)因素和環(huán)境績(jī)效加以管理，并根據(jù)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的分析結(jié)果，為企業(yè)決策層提供更為可行的風(fēng)險(xiǎn)管理服務(wù)，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)和環(huán)境目標(biāo)的雙贏。

雖然我國(guó)在環(huán)境成本歸集、分配及相應(yīng)成本計(jì)算方面取得了一定研究成果，但與國(guó)際環(huán)境管理會(huì)計(jì)的理論研究相比尚存在很大差距。為了幫助企業(yè)更好地運(yùn)用環(huán)境管理會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)其投資決策，在我國(guó)必須建立健全風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系。而且，環(huán)境管理會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)內(nèi)部決策服務(wù)，政府不可能通過(guò)制定統(tǒng)一的環(huán)境管理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將其推廣。從目前各國(guó)實(shí)踐來(lái)看，推動(dòng)企業(yè)實(shí)施環(huán)境管理會(huì)計(jì)的外部壓力一般為間接影響，不能直接作用于環(huán)境管理會(huì)計(jì)本身。因此，構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系，由企業(yè)自愿參照?qǐng)?zhí)行，并設(shè)計(jì)出符合企業(yè)自身生產(chǎn)工藝、流程及其管理信息需求的環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系，使企業(yè)發(fā)現(xiàn)采用環(huán)境管理會(huì)計(jì)理論與方法的優(yōu)越性，從而積極主動(dòng)地去加以應(yīng)用，才是解決問(wèn)題的關(guān)鍵。

二、環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建思路

首先，在環(huán)境管理會(huì)計(jì)實(shí)施前建立一套完整的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理體系，也即對(duì)企業(yè)內(nèi)部環(huán)境、環(huán)境信息披露兩要素的要求。企業(yè)應(yīng)廣泛收集與本企業(yè)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等和ISO14000體系、全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系相關(guān)的內(nèi)外部信息，包括歷史數(shù)據(jù)和預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)，經(jīng)過(guò)必要的篩選提煉、分類(lèi)組合、對(duì)比分析，形成風(fēng)險(xiǎn)信息數(shù)據(jù)庫(kù)，盡可能的預(yù)測(cè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)。

其次，根據(jù)所需會(huì)計(jì)指標(biāo)建立環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)，針對(duì)收集的各類(lèi)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)初始信息，結(jié)合企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，運(yùn)用現(xiàn)行的風(fēng)險(xiǎn)管理手段，定性定量的進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)分析，對(duì)各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行比較，確定對(duì)各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)的管理控制順序，同時(shí)提出合理有效的應(yīng)對(duì)策略，并對(duì)所采取的應(yīng)對(duì)策略進(jìn)行評(píng)價(jià)。

最后，將風(fēng)險(xiǎn)管理體系融入環(huán)境管理會(huì)計(jì)中，在財(cái)務(wù)報(bào)告中充分披露環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)績(jī)效的影響。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)、內(nèi)部審計(jì)部門(mén)和法律事務(wù)部門(mén)以及其他有關(guān)職能部門(mén)互相配合，以規(guī)范企業(yè)治理結(jié)構(gòu)（如圖1）。整個(gè)過(guò)程中，環(huán)境管理會(huì)計(jì)自始至終都起著監(jiān)督和管理作用，使環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理與環(huán)境管理會(huì)計(jì)相互融合，最終達(dá)到經(jīng)濟(jì)績(jī)效和環(huán)境績(jī)效雙贏的效果。

三、環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建步驟

（一）健全的企業(yè)內(nèi)部環(huán)境

內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基礎(chǔ)，也是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系建立的首要基礎(chǔ)。COSO《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》認(rèn)為，內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理其他要素發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，內(nèi)部環(huán)境提供了風(fēng)險(xiǎn)管理的原則與結(jié)構(gòu)，并受企業(yè)歷史文化的影響。

內(nèi)部環(huán)境包含組織的基調(diào)，它影響組織中人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，為主體中的人們?nèi)绾慰创L(fēng)險(xiǎn)和著手控制確立了基礎(chǔ)，是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理所有其他構(gòu)成要素的基礎(chǔ)，并賦予了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中較準(zhǔn)確的名字——內(nèi)部環(huán)境，擴(kuò)充了其范圍，使企業(yè)內(nèi)部環(huán)境成為一個(gè)系統(tǒng)化的有機(jī)整體。企業(yè)內(nèi)部環(huán)境因素包括主體的風(fēng)險(xiǎn)管理理念、風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容量、董事會(huì)的監(jiān)督、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)分派，以及人力資源政策等。

（二）環(huán)境信息充分披露

對(duì)于環(huán)境管理會(huì)計(jì)信息披露，一方面可以借鑒傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告的做法，利用會(huì)計(jì)報(bào)表、報(bào)表附注以及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)來(lái)揭示因環(huán)境問(wèn)題而產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響；另一方面可以編制獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告來(lái)披露企業(yè)的環(huán)境績(jī)效。

圖1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系

環(huán)境信息披露既是企業(yè)內(nèi)部管理的要求，也是構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系的需要。由于我國(guó)企業(yè)普遍采用的是一種資源消耗高、資源利用率低、廢棄物排放量多的粗放型發(fā)展模式，所以，為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)應(yīng)重視環(huán)境保護(hù)，樹(shù)立“綠色”生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)理念，并披露相關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，編制環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告，保證企業(yè)實(shí)現(xiàn)最佳的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下的環(huán)境管理會(huì)計(jì)，要求對(duì)環(huán)境信息的披露盡可能實(shí)用和詳細(xì)。環(huán)境信息的載體是環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告，所以為了適應(yīng)信息披露的要求，財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)采用定性和定量披露相結(jié)合的方式，增加相應(yīng)的披露內(nèi)容。定性披露主要揭示那些難以量化的環(huán)境事項(xiàng)和環(huán)境成本，如負(fù)責(zé)環(huán)境問(wèn)題的人員配置、環(huán)境教育、企業(yè)對(duì)社會(huì)環(huán)境項(xiàng)目的資助以及企業(yè)舉辦的公益環(huán)?；顒?dòng)等；定量披露主要報(bào)告企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境成本和環(huán)境效益的增減變動(dòng)情況。

（三）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別評(píng)價(jià)

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是指風(fēng)險(xiǎn)管理人員收集有關(guān)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)因素、風(fēng)險(xiǎn)事故和損失暴露、危害等方面的信息，運(yùn)用相關(guān)知識(shí)和方法，系統(tǒng)、全面、連續(xù)地發(fā)現(xiàn)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理單位面臨的財(cái)產(chǎn)、責(zé)任和人身?yè)p失等環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)，也是本體系構(gòu)建的關(guān)鍵一步。企業(yè)只有在正確識(shí)別自身所面臨風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，才能主動(dòng)選擇有效的方法進(jìn)行處理。環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的內(nèi)容主要包括：國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策變化使企業(yè)受到意外的風(fēng)險(xiǎn)損失，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與外部環(huán)境的要求相違背而受到的制裁風(fēng)險(xiǎn)，社會(huì)文化、風(fēng)俗習(xí)慣的改變使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)受阻而導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)困難等。

（四）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理控制

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理是根據(jù)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的結(jié)果，按照相關(guān)環(huán)境法規(guī)，利用有效的控制技術(shù)，進(jìn)行削減風(fēng)險(xiǎn)的成本費(fèi)用和效益分析，確定可接受的風(fēng)險(xiǎn)度和損害水平并進(jìn)行政策分析，以及考慮社會(huì)經(jīng)濟(jì)和政治因素，采用恰當(dāng)?shù)墓芾泶胧┎⒏吨T實(shí)施，以降低或消除事故的風(fēng)險(xiǎn)度，保護(hù)人身健康與生態(tài)系統(tǒng)安全。

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理控制需要采用恰當(dāng)?shù)姆椒ǎ菏紫纫私猸h(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理控制的構(gòu)成要素，即控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、控制管理程序，采用相應(yīng)的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避技術(shù)，一般根據(jù)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)呈現(xiàn)的狀態(tài)劃分四種不同的規(guī)避技術(shù)，即風(fēng)險(xiǎn)避免、風(fēng)險(xiǎn)減少、風(fēng)險(xiǎn)自留、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁；其次要關(guān)注環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)信息的質(zhì)量和層級(jí)；最后要加強(qiáng)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)性工作，從源頭上防范環(huán)境事故的發(fā)生。

（五）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)凸顯、事故頻發(fā)是環(huán)境與發(fā)展矛盾的典型表現(xiàn)，如何解決這個(gè)突出矛盾即環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)，已成為我國(guó)現(xiàn)代化戰(zhàn)略成敗的關(guān)鍵，同時(shí)也是構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型環(huán)境管理會(huì)計(jì)體系的關(guān)鍵。對(duì)于環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)事故的應(yīng)對(duì)措施，最根本的就是將風(fēng)險(xiǎn)管理與全局管理相結(jié)合，針對(duì)識(shí)別的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)采取具有針對(duì)性的具體措施，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)“整體安全”。

（六）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理的績(jī)效評(píng)價(jià)

環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)是環(huán)境影響評(píng)價(jià)的補(bǔ)充與完善，是使環(huán)境影響評(píng)價(jià)真正成為協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境保護(hù)、貫徹實(shí)施可持續(xù)發(fā)展的有力工具，有助于為決策者防控污染、保護(hù)環(huán)境提供思路，并明確項(xiàng)目建設(shè)者的環(huán)境保護(hù)責(zé)任。應(yīng)把環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)度作為管理環(huán)境的重要依據(jù)，對(duì)不同風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別的企業(yè)采用不同的管理方式，特別是對(duì)于環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)高的相關(guān)行業(yè)，必須加大監(jiān)管力度，同時(shí)落實(shí)綠色信貸、環(huán)境污染責(zé)任險(xiǎn)、差別化電價(jià)等環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策，不斷完善激勵(lì)約束機(jī)制。

環(huán)境管理會(huì)計(jì)的環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)體系能夠幫助環(huán)境資源所有者和管理者了解環(huán)境資源的流量和存量，以及資源資產(chǎn)的分布和變動(dòng)情況，能夠反映企業(yè)履行環(huán)境責(zé)任、治理自身所產(chǎn)生環(huán)境污染的資源投入情況，通過(guò)對(duì)企業(yè)每個(gè)環(huán)節(jié)的具體實(shí)施行為進(jìn)行監(jiān)控，找出與環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)之間的差異，分析原因并提出改進(jìn)建議，從而保證企業(yè)不受或少受環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)威脅，不斷提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境績(jī)效。

四、關(guān)于環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)績(jī)效評(píng)價(jià)的進(jìn)一步要求

一是公司環(huán)境資產(chǎn)和資源要達(dá)到有效利用。環(huán)境事故減少或被避免，資產(chǎn)減值降低，排污費(fèi)、罰款、賠付支出減少，或有負(fù)債和或有損失降低，機(jī)會(huì)收益增大。二是環(huán)境管理控制制度建立健全并有效的執(zhí)行。三是環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)信息及其相關(guān)的信息載體可靠。四是環(huán)境法定責(zé)任得到較好履行。

目前我國(guó)的環(huán)境影響評(píng)價(jià)大多不能滿(mǎn)足從源頭防范環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的要求，而環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)績(jī)效評(píng)價(jià)是對(duì)環(huán)境管理的監(jiān)督，衡量企業(yè)的環(huán)境管理是否有效，其具體應(yīng)用程序主要體現(xiàn)在：堅(jiān)持環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的基本方法，樹(shù)立環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的正確態(tài)度，明確環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的一般目的，把握環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的重點(diǎn)，遵循環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的基本步驟（比如，了解環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)資訊；環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)資料的收集與整理；辨識(shí)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)源；分析和判斷環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)；做出環(huán)境評(píng)價(jià)結(jié)論；提出環(huán)境保護(hù)意見(jiàn)）。