我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的效應(yīng)影響探究——基于博弈論一般觀點(diǎn)的分析

●吳 菲 李玉嬌 熊 羽

一、營(yíng)改增經(jīng)濟(jì)背景綜述

營(yíng)業(yè)稅，作為我國(guó)地方稅務(wù)部門(mén)的第一大稅種；增值稅，作為我國(guó)國(guó)家稅務(wù)部門(mén)的第一大稅種，兩種稅種在各自職能部門(mén)都占有舉足輕重的地位。根據(jù)中國(guó)社會(huì)科學(xué)院財(cái)貿(mào)研究所的資料顯示我國(guó)營(yíng)業(yè)稅和增值稅的稅收收入占我國(guó)稅收總收入的42%以上。因此，營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩種稅種的改革可以說(shuō)是2012年這一次稅改中的重要項(xiàng)目，也是對(duì)第一大稅制進(jìn)行的改革，其難度不亞于1993年的分稅制改革。

2011年底，隨著《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的下發(fā)，2012年該政策在上海開(kāi)展試點(diǎn)，部門(mén)選在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)展開(kāi)，并逐步推廣。

一般來(lái)說(shuō)，增值稅采用一種稅率是最優(yōu)的，但是應(yīng)當(dāng)考慮第三產(chǎn)業(yè)，特別是服務(wù)行業(yè)的基本情況。試點(diǎn)綜合考慮了服務(wù)業(yè)的發(fā)展水平、財(cái)政承載程度以及稅收征管成本等基本因素，所以此次稅改試點(diǎn)先期選在經(jīng)濟(jì)區(qū)域效應(yīng)輻射明顯、具有較強(qiáng)示范性的地區(qū)上海、北京等地進(jìn)行。

至此，“十二五”規(guī)劃中，有關(guān)營(yíng)改增的稅制改革正式拉開(kāi)序幕，也意味著我國(guó)稅收職能部門(mén)開(kāi)始著手解決貨物與勞務(wù)稅收政策不協(xié)調(diào)這一矛盾。

二、營(yíng)改增現(xiàn)狀和理論分析

我國(guó)自1994年以來(lái)，開(kāi)始分別對(duì)商品和勞務(wù)的稅種采取增值稅和營(yíng)業(yè)稅的稅制結(jié)構(gòu)。在此機(jī)制條件下，增值稅納稅人外購(gòu)勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅、營(yíng)業(yè)稅納稅人外購(gòu)貨物所負(fù)擔(dān)的增值稅，均不能抵扣，這無(wú)疑增加了單位的營(yíng)業(yè)成本，重復(fù)征稅問(wèn)題未能得到消除，加之經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中存在的套利（TRADE-OFF）現(xiàn)象，不利于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)特別是交通物流行業(yè)的發(fā)展，也成為此次我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改增值稅首先在交通運(yùn)輸業(yè)開(kāi)展的一個(gè)原因。

納稅人應(yīng)繳稅款中實(shí)際上已經(jīng)包含了在上一輪商品和勞務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)過(guò)程中已經(jīng)繳納出去的稅款，因此重復(fù)征稅問(wèn)題一直較為嚴(yán)重，隨著現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展和第三產(chǎn)業(yè)的多元化和多層次化，市場(chǎng)主體，即企業(yè)必然對(duì)過(guò)時(shí)的稅制體系提出了新的訴求。

營(yíng)業(yè)稅改增值稅這一方案公布以后，在社會(huì)上引起了各方面的廣泛關(guān)注，從理論上來(lái)講，營(yíng)業(yè)稅改增值稅有利于消除重復(fù)征稅，增強(qiáng)第三產(chǎn)業(yè)和服務(wù)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。但在實(shí)際試點(diǎn)過(guò)程中，喜憂(yōu)各半。

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅作為一項(xiàng)重要的結(jié)構(gòu)性減稅措施，“營(yíng)改增”能給企業(yè)消除重復(fù)征稅，有利于企業(yè)細(xì)分業(yè)務(wù)，降低產(chǎn)品價(jià)格。進(jìn)一步提升服務(wù)和產(chǎn)品質(zhì)量，提升消費(fèi)者效用，使市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)帕累托改進(jìn)。

根據(jù)上海試點(diǎn)初期的實(shí)施效果以及有關(guān)資料顯示：就目前來(lái)看，銀行金融業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)以及代理服務(wù)行業(yè)等四個(gè)行業(yè)由于其自身的特性，即在消費(fèi)型增值稅環(huán)境下，自身成本存在下降的彈性空間 （主要是由于營(yíng)業(yè)稅重復(fù)增稅所致），成為目前試點(diǎn)受益最大的部門(mén)。

但與此同時(shí)，試點(diǎn)過(guò)程中仍然出現(xiàn)了以下幾方面的問(wèn)題。

（一）國(guó)、地稅稅收總量格局分配不清晰

在此次營(yíng)改增稅制改革之前，增值稅作為國(guó)稅部門(mén)的第一大稅種，除去共享稅以外，稅收收入所得的75%劃入中央財(cái)政，25%劃入地方財(cái)政；而作為地方稅務(wù)部門(mén)的第一大稅種，營(yíng)業(yè)稅將基本成為國(guó)稅部門(mén)的稅種，則原先全部劃入地方財(cái)政收入 （除鐵道部、銀行各總行、各大商業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)公司的營(yíng)業(yè)稅歸屬中央外）的一支稅種將有75%劃歸中央財(cái)政，那么地方財(cái)政將明顯受到損失和約束。目前，此輪稅改由于處于試點(diǎn)期，中央也未制定轉(zhuǎn)移支付數(shù)量原則，暫時(shí)也未調(diào)整稅收總量在中央和地方財(cái)政的劃分比例，這就使得試點(diǎn)之后，營(yíng)業(yè)稅改增值稅在全國(guó)范圍內(nèi)國(guó)地稅應(yīng)當(dāng)如何 “分賬吃飯”，以至于能達(dá)到多方收益均衡的這樣一個(gè)情況。這成為營(yíng)改增要推向全國(guó)范圍內(nèi)一項(xiàng)必須面對(duì)的問(wèn)題。

而縱觀國(guó)際上成功實(shí)行全方位營(yíng)業(yè)稅改增值稅的歐美國(guó)家經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，其大多都將增值稅的立法權(quán)和征管權(quán)限劃歸中央（如美國(guó)、法國(guó)等），由中央政府負(fù)責(zé)頒布稅法、并進(jìn)行統(tǒng)籌管理，同時(shí)以消費(fèi)發(fā)生的最終所在地為征稅基點(diǎn)，協(xié)調(diào)各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)和物價(jià)情況等因素，較為合理地實(shí)現(xiàn)了增值稅在中央和地方之間的協(xié)調(diào)分配。

從上海的地區(qū)情況來(lái)看，其在試點(diǎn)過(guò)程中采取如下方式：即將原來(lái)屬于試點(diǎn)地方的營(yíng)業(yè)稅稅收，在該征增值稅后將收入仍劃歸試點(diǎn)地區(qū)。但這畢竟不會(huì)是一個(gè)長(zhǎng)久穩(wěn)定的解決方式。

（二）各類(lèi)型企業(yè)收益不均

此次論稅制改革，無(wú)論是從學(xué)術(shù)理論角度來(lái)看，從媒體宣傳角度來(lái)說(shuō)，還是從社會(huì)輿論評(píng)價(jià)來(lái)看，中國(guó)的企業(yè)似乎基本都應(yīng)當(dāng)是 “久旱逢甘霖”，消滅了重復(fù)征稅的“營(yíng)業(yè)稅”，就是獲得了企業(yè)成本的下降，民眾因而對(duì)物價(jià)下跌充滿(mǎn)著期待，但實(shí)際上并非如此。

理論上說(shuō)，“營(yíng)改增”有助于消除重復(fù)征稅，培養(yǎng)行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力，降低企業(yè)負(fù)擔(dān)。可是，在實(shí)際操作中的所謂消除重復(fù)增稅，給企業(yè)“減負(fù)”只能是按總體趨勢(shì)來(lái)說(shuō)，而具體行業(yè)和集體企業(yè)的實(shí)際影響大有出入。

企業(yè)類(lèi)型在我國(guó)基本是分為兩部分的，即國(guó)有大型企業(yè)和民營(yíng)領(lǐng)頭企業(yè)為代表的“明星企業(yè)團(tuán)體”，另一部分主要是由民營(yíng)企業(yè)為主導(dǎo)的中小企業(yè)為代表的“草根企業(yè)集體”，據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)顯示：當(dāng)前我國(guó)約有中小企業(yè)1000多萬(wàn)家，約占企業(yè)總數(shù)95%左右，所創(chuàng)稅收占全國(guó)總額一半以上和創(chuàng)造了近八成的城鎮(zhèn)就業(yè)。這兩部分企業(yè)雖然同時(shí)發(fā)展于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，但是所受的政策優(yōu)惠程度以及在實(shí)踐中，由于企業(yè)所處的行業(yè)不同，以及經(jīng)營(yíng)方式、發(fā)展環(huán)境、階段以及規(guī)模不同，在稅率水平相等的背景下，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅以后，不同企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)情況也是南轅北轍，稅收政策的正外部性影響對(duì)不同企業(yè)并不是同時(shí)增加的。

增值稅的特征是以產(chǎn)品的增值部分為基礎(chǔ)而征稅，產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣。此輪稅制改革可以說(shuō)是正外部性極強(qiáng)的一次宏觀政策行為——即發(fā)票抵扣部分確實(shí)減輕了稅負(fù)。但是如果對(duì)于沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額的服務(wù)行業(yè)，例如職能籌劃企業(yè)、業(yè)務(wù)咨詢(xún)企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，其稅收負(fù)擔(dān)反而加重了。

從上海試點(diǎn)的過(guò)程和部分企業(yè)情況來(lái)看，仍舊存在企業(yè)納稅申報(bào)后稅負(fù)不減反增。為此上海市采取過(guò)渡性財(cái)政扶持專(zhuān)項(xiàng)基金的方式來(lái)給予支持。但是從推廣至全國(guó)方面來(lái)講，財(cái)政扶持這一政策明顯違背了稅收的強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性三大基本原則。

此外，我國(guó)市場(chǎng)的主體，中小型企業(yè)，甚至微型企業(yè)則更會(huì)由于根本拿不到增值稅專(zhuān)用發(fā)票來(lái)抵扣，也無(wú)法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，企業(yè)稅負(fù)會(huì)明顯增加。

（三）由于試點(diǎn)而引起的“政策盆地”

“政策盆地”實(shí)際上是一個(gè)概念性名詞，就是說(shuō)當(dāng)國(guó)家開(kāi)始在某個(gè)地區(qū)進(jìn)行政策優(yōu)惠和試點(diǎn)的時(shí)候，該地區(qū)由于擁有政策和資金上的優(yōu)勢(shì)，將會(huì)吸引大量資本和資源流向該地區(qū)，實(shí)際上就是形成了一個(gè)“資源盆地”。

浦東新區(qū)設(shè)立之初此類(lèi)情況就曾經(jīng)出現(xiàn)過(guò)，新區(qū)設(shè)立初始時(shí)期，由于政策的傾斜優(yōu)勢(shì)，大量的經(jīng)濟(jì)套利行為和投機(jī)行為的注入對(duì)試點(diǎn)效果產(chǎn)生了相當(dāng)程度的干擾。而此次上海再次成為稅改試點(diǎn)地區(qū)，稅收上暫時(shí)性的“政策不公”情形無(wú)疑將會(huì)導(dǎo)致此種情況必然發(fā)生，因此如何處理好不同地區(qū)、不同行業(yè)、不同類(lèi)別的稅制銜接，使其成熟并最終將營(yíng)業(yè)稅改增值稅推廣，使得全國(guó)稅收政策 “一碗水端平”，是個(gè)值得考慮的問(wèn)題，雖然2012年是試點(diǎn)年限，但是加快推廣至全國(guó)的進(jìn)程是必然趨勢(shì)。

三、經(jīng)濟(jì)模型及效應(yīng)影響（基于博弈論一般觀點(diǎn)）

筆者把在這一輪營(yíng)業(yè)稅改征增值稅中的政府和企業(yè)假設(shè)為一個(gè)博弈中的博弈雙方，在此博弈中，存在著結(jié)果的不確定性 （即視點(diǎn)觀察的目的也是因?yàn)檎邎?zhí)行的結(jié)果不確定），故此基于博弈論的信息傳遞和不確定性進(jìn)行分析。

首先假設(shè)，在此次稅制改革中，政策制定者——政府，是信息優(yōu)勢(shì)方，其在策略行動(dòng)中，可以采取隱匿信息、披露誤導(dǎo)信心和披露精心挑選的信息這兩種策略。政府希望看到博弈對(duì)方：企業(yè)，看到自身采取的行動(dòng)，以便做出政府期望的反應(yīng)。與此同時(shí)，政策接受者——企業(yè)，是信息劣勢(shì)方，其在策略行動(dòng)中有套出信息或篩選出真實(shí)信息和保持無(wú)知兩種策略，但其為了企業(yè)發(fā)展和利益一般傾向于選擇弄清真實(shí)信息。

再假設(shè)信號(hào)傳遞過(guò)程是正常的（政府試點(diǎn)文件的法律性和權(quán)威性足以保證），不存在信號(hào)干擾因素。

則在完全信息傳遞條件下考慮下述模型：政策制定者——政府觀察到狀態(tài)t,假設(shè)這是一個(gè)0-1之間的數(shù),而政策接受者無(wú)法看到。假設(shè)市場(chǎng)效率狀態(tài)分布是均勻的正態(tài)分布：即對(duì)于0-1之間的任意數(shù)z,t至多為z的概率為z。政府發(fā)布稅改方案，記作一個(gè)數(shù)r，給企業(yè)，而后企業(yè)通過(guò)對(duì)政策的解讀，做出一個(gè)行動(dòng)，也記作一個(gè)數(shù)y。政策制定者和政策接受者都關(guān)心狀態(tài)t與接收者行動(dòng)y之間的關(guān)系，而且t與y都不會(huì)直接受到政府發(fā)布稅改方案r的數(shù)值影響，然后假設(shè)二者的效用函數(shù)如下：

政策制定者——政府的效用函數(shù)： fG(x)=-［y-(t+b)］2

政策接受者——企業(yè)的效用函數(shù)：fE(X)=-［y-(t+b)］2

需要說(shuō)明，b，作為政策傳遞中的誤差是一個(gè)正值，反應(yīng)的是博弈雙方對(duì)政策理解的差異程度。函數(shù)圖像如下圖1，對(duì)于政府來(lái)說(shuō)，最優(yōu)的行動(dòng)是，y=t+p而對(duì)于企業(yè)最優(yōu)的選擇為y=t。

圖1 策略性信息傳遞博弈圖

那么在此考慮這樣一種均衡的可能性，對(duì)于所有的t，政府的策略是 ，就意味著所有的信息傳遞都是無(wú)信號(hào)干擾的。關(guān)于這個(gè)模型，在此給定策略下，激勵(lì)相容約束條件就是：政府的政策傳遞使得企業(yè)堅(jiān)信 “當(dāng)政府發(fā)送信息t時(shí)，狀態(tài)就是t（即當(dāng)政府提出營(yíng)改增改革的時(shí)候，經(jīng)濟(jì)狀態(tài)就是試點(diǎn)并且鋪開(kāi)政策）?！?/p>

從而對(duì)于任意的政府信息傳遞，最優(yōu)的反映策略是對(duì)于任意的t，選擇行動(dòng)使得-(y-t)2最大值的點(diǎn)。但是若b>0，信息傳遞者的策略卻并非信息接收者的策略最優(yōu)反應(yīng)。可以假設(shè)，政府部門(mén)狀態(tài)t時(shí)期，那么企業(yè)作為信息接收方選擇y=t的策略，使得政府預(yù)期政策效應(yīng)為-［t-(t+b)］2；同樣，如果政府選擇狀態(tài)為t+b，那么接受者在完全信息條件下選擇y=t+b，此時(shí)政府預(yù)期政策效應(yīng)為：-［t+b-(t+b)］2。所以，只有當(dāng)且僅當(dāng)博弈雙方，政府和企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效用需求偏好一致，否則，此博弈不存在完全信息傳遞下的一般均衡。

因此，在 b>0前提下，此博弈當(dāng)中不存在一個(gè) “發(fā)送者的策略是任何增函數(shù)或者減函數(shù)”的均衡。因此，如果政府的策略函數(shù)為：r(t)=t'，根據(jù)激勵(lì)相容性約束條件要求，企業(yè)根據(jù)政府完全信息的政策t'，其相應(yīng)的狀態(tài)為t，于是采取行動(dòng)t。因此，觀察到t的政府決定t+b會(huì)使得整體經(jīng)濟(jì)效應(yīng)更好（即政府應(yīng)當(dāng)有配套政策和修正措施）。最好的情況如下圖2所示：

圖2 完全信息條件下展開(kāi)型博弈圖

四、政策以及建議

綜上分析，此次稅制改革成功與否在于政策的信號(hào)傳遞和企業(yè)的政策解讀和理解能力是否一致，是否可以全面貫徹和理解政策意圖，是推進(jìn)營(yíng)改增，深化財(cái)稅體制改革的“重頭戲”。與此同時(shí)，政府的跟進(jìn)措施能否有效地規(guī)制“政策套利”而減弱政策“盆地效應(yīng)”，是以結(jié)構(gòu)性減稅促進(jìn)穩(wěn)增長(zhǎng)、調(diào)結(jié)構(gòu)的“關(guān)鍵點(diǎn)”。具體應(yīng)做到以下幾個(gè)方面：

第一，要抓緊制定試點(diǎn)推廣方案，逐步把郵政通信、交通運(yùn)輸、鐵路運(yùn)營(yíng)、材料裝配等部門(mén)行業(yè)納入試點(diǎn)范圍內(nèi)。再根據(jù)中央與地方的財(cái)力水平，在全國(guó)分階段、有步驟地推廣。研究理順中央和地方的財(cái)政分配關(guān)系，確保企業(yè)受惠、地方得益、國(guó)家稅制得到完善，形成多方共贏的局面。

第二，要不斷完善并加快推進(jìn)試點(diǎn)，使更多企業(yè)受益。通過(guò)試點(diǎn)范圍的擴(kuò)大，惠及更多中小企業(yè)尤其是微型企業(yè)，推動(dòng)就業(yè)和創(chuàng)業(yè)，促進(jìn)大中小企業(yè)配套協(xié)作、相互支撐，同時(shí)增強(qiáng)整體競(jìng)爭(zhēng)力和活力。

第三，營(yíng)業(yè)稅該增值稅進(jìn)程的推進(jìn)是一項(xiàng)重要的制度創(chuàng)新，對(duì)于我國(guó)稅收制度建設(shè)具有重要影響。它并不是稅種之間的簡(jiǎn)單轉(zhuǎn)換，而是從目前我國(guó)稅收體制存在的弊端著手，對(duì)稅收體系的進(jìn)一步優(yōu)化和完善。通過(guò)營(yíng)改增，不僅可以避免重復(fù)征稅，保證貨物和服務(wù)征稅的標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一，促進(jìn)稅負(fù)公平，防止輕服務(wù)、重產(chǎn)品現(xiàn)象的出現(xiàn)，從而進(jìn)一步規(guī)范稅收體制，這是我國(guó)稅收體制改革的路徑選擇和大方向。