英美CPA行業(yè)監(jiān)管體制變遷評價

□文/王藝蒙

（渤海大學管理學院 遼寧·錦州）

英美CPA 行業(yè)監(jiān)管都是由最初的行業(yè)自律在經(jīng)過一段時間的過渡之后，經(jīng)過法律規(guī)范、政府適度監(jiān)管，成為獨立監(jiān)管機構，隨后逐漸發(fā)展為自律監(jiān)管、政府監(jiān)管和獨立監(jiān)管相結合的混合體制。

一、英國CPA行業(yè)自律監(jiān)管體制及其變遷評價

英國行業(yè)自律監(jiān)管體制的主要貢獻就是：英國是行業(yè)自律的發(fā)源地，具有基礎性，為各國建立與發(fā)展CPA 行業(yè)監(jiān)管體制指明了方向；為行業(yè)自律監(jiān)管體制樹立了典范。美國的自律行業(yè)監(jiān)管再出現(xiàn)問題并沒有影響英國的監(jiān)管體制，反而更加促進了英國行業(yè)自律監(jiān)管地位。這樣的原因值得各個國家認真分析其原因并且借鑒與學習；英國建立的“分而治之”的方式具有其獨特的優(yōu)勢，它可以通過行業(yè)自律監(jiān)管組織之間的競爭影響CPA 行業(yè)的發(fā)展；能夠根據(jù)時代發(fā)展及時調整自己的發(fā)展，這一方面正是英國CPA 行業(yè)發(fā)展的最大優(yōu)點，因為從團體到個體管理，再到團結合作，然后又是政府加強監(jiān)管、實施統(tǒng)一的透明外部監(jiān)管的過程足以說明英國沒有在CPA 行業(yè)監(jiān)管上思想陳舊，而是具有開放、積極的思想觀念，他們在積極地探索改進和完善有利于行業(yè)監(jiān)管的策略。

可以說，英國的CPA 行業(yè)監(jiān)管與別國的監(jiān)管體制相比，最大的特色就是實施了對CPA 行業(yè)的自律監(jiān)管，就是前面我們提到的“分而治之”，這樣的“分而治之”的優(yōu)越性在發(fā)揮其作用的時候也存在著一些不足：一是目前被英國有關部門認可的CPA 管理職業(yè)團體都設有注冊委員會、懲戒委員會、申訴委員會等，他們負責各地的考試、注冊管理、規(guī)則制定和行業(yè)監(jiān)管等工作，它的準入條件、執(zhí)業(yè)標準和監(jiān)督力度就會有區(qū)別，進而導致監(jiān)督的質量與他們執(zhí)業(yè)質量之間存在差距。所以，英國的管理職業(yè)團體在投訴與懲戒的程度上存在這樣或者那樣的差別，這樣就會影響整個CPA 行業(yè)自律監(jiān)管，進而使會計職業(yè)投訴與懲戒制度的可信度出現(xiàn)信譽率降低；二是英國的幾個獨立CPA 行業(yè)管理團體雖然有合作，但是它們之間還是存在更多的競爭，這樣如果競爭過于增多的情況下就容易出現(xiàn)市場失靈的問題。

二、美國CPA行業(yè)自律監(jiān)督體制評價

AICPA 作為世界上最有影響力的會計職業(yè)組織，其行業(yè)自律監(jiān)督管理為CPA行業(yè)監(jiān)管的發(fā)展做出了重大貢獻，其主要表現(xiàn)為：為CPA 執(zhí)業(yè)制定了最系統(tǒng)完整的審計準則體系；成立公眾監(jiān)督委員會，設立證券市場業(yè)務部，對上市公司和非上市公司CPA 審計業(yè)務分別管理，創(chuàng)立了行業(yè)監(jiān)管體制；在美國發(fā)生“安然事件”之前，公眾監(jiān)督委員會的監(jiān)督被多數(shù)人認為是值得推廣的。

對于美國行業(yè)自律監(jiān)管體制的缺陷評價，不同的群體具有不同的評價。美國行業(yè)自律監(jiān)管體制存在的缺陷主要集中在以下幾個觀點：

1、中注協(xié)對于美國自律監(jiān)管體制的評價：（1）安然事件前的美國CPA 行業(yè)監(jiān)管體制，不是政府監(jiān)督下的行業(yè)自律管理體制，而是“支離破碎”的體制。CPA 和事務所的資格準入和監(jiān)督在州一級，證券業(yè)務監(jiān)督在聯(lián)邦一級，進而大大抵消和分散監(jiān)管力量。因此，AICPA 的自律監(jiān)管是沒有法律支持和法律地位的自律監(jiān)管；（2）CPA 之所以成為一門職業(yè)，其核心價值不在于CPA 的牌子本身，而在于CPA 內在的專業(yè)品質，在于其專業(yè)技能和職業(yè)道德，不具備相應的專業(yè)水準和職業(yè)道德，CPA 證書就是一張紙，因此美國行業(yè)自律監(jiān)管體制的弊端就是將管理的形式與內容肢解開，結果出現(xiàn)管資格的沒有足夠的資源管資質，管資質的行業(yè)組織卻沒有足夠的資源管資格；（3）AICPA 由于沒有法定的維護社會公眾利益的權利，法律也沒有對它進行授權，也就導致它沒有受到相應的法律責任約束，結果就導致了注重CPA 行業(yè)的自身利益，使得AICPA 成為CPA 的保護者。

2、公眾監(jiān)督委員會認為自律監(jiān)管制度還存在的主要問題：（1）公眾監(jiān)督委員會并不能獨立發(fā)揮監(jiān)督作用。因為公眾監(jiān)督委員會的資金來源是通過AICPA 下屬的組織從會計事務所籌集，因此它的財務缺乏獨立性，導致公眾監(jiān)督委員會不可能完全獨立于注冊會計師行業(yè)，因此其發(fā)揮的監(jiān)管作用極其有限；（2）公眾監(jiān)督委員會的經(jīng)費有限，難以發(fā)揮作用。美國的公眾監(jiān)督委員會的經(jīng)費來源是靠自己籌集的，它每年的經(jīng)費大約為350 萬美元，其中薪酬就占了一半，而會計準則制定機構部門一年的費用就高達2，300 多萬美元；（3）證券市場業(yè)務部的監(jiān)管不能做到及時有效。

三、各方對美國薩拉斯法案及獨立監(jiān)督體制的評價

薩拉斯法案以后，許多學者對其進行了多方面的分析，對它的積極面與消極面進行了分析。比如，陸建橋認為，PCAOB屬于非營利法人組織，但不屬于政府機構，委員會的資金主要來源于公開發(fā)行證券的公司，委員會的資金來源主要是通過各注冊會計師事務所繳納的資金，建立PCAOB 的主要目的就是監(jiān)督公開發(fā)行證券公司的審計工作和其他相關事項，以保護投資者乃至公眾的利益。

中注協(xié)對于薩班斯法案的評價：一是關于審計準則的制定問題。PCAOB 選擇自主制定準則，這一決定讓整個會計行業(yè)比較意外，因為PCAOB 負責審計準則的制定，將影響審計準則的專業(yè)性；其次PCAOB 只是負責證券市場審計業(yè)務的審計準則，那么對于非上市公司的審計準則由誰制定；二是關于注冊會計師行業(yè)的管理體制。薩班斯法案對于沒有經(jīng)過注冊的會計師事務所不具有管理效應。薩班斯法案的出臺，我國的中注協(xié)認為它是為了體現(xiàn)其政治訴求，沒有進行必要的理論支持與論證。

崔宏對于薩班斯法案的實施效果進行分析以后得出的結論是：1、公司面臨的壓力不斷增大，薩班斯法案的核心在于對內部控制的制約與平衡，以確保上市公司在其財務報告中記錄其資產與負債及其他項目；2、遵守法案的成本比較高。每家上市公司必須將公司的任何一個崗位職務進行細致的描述，這樣的結果就會增加上市公司的成本；3、注冊會計師的工作方式具有嚴謹性。由于薩班斯法案對于會計師的要求比較嚴格，這樣就會增加對會計師的工作行為進行規(guī)則制約。

陳波認為，PCAOB 做出的許多重大決策要經(jīng)過SEC 批準才能生效，SEC 可以改變PCAOB 的處罰效果，還可以在必要的情況下親自進行調查。所以，如果PCAOB 的監(jiān)管效果不是很理想，負責對其進行監(jiān)督的SEC 就不容易發(fā)展，導致SEC 在對PCAOB 進行監(jiān)管過程中的有意庇護，弱化對于PCAOB 的監(jiān)督力度。

四、我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式存在的問題

通過對英美國家的會計師行業(yè)監(jiān)管體制的分析，我們對照我國的CPA 行業(yè)監(jiān)管體制進行研究，我國的CPA 行業(yè)監(jiān)管是在1980年恢復的，我國的CPA 行業(yè)監(jiān)管也形成了以政府監(jiān)管為主，行業(yè)自我監(jiān)管為輔的監(jiān)管模式，但是它在管理方面還是存在一些問題的。

（一）政府監(jiān)管方面存在的問題

1、監(jiān)管依據(jù)不足，監(jiān)管法規(guī)不配套。我國目前會計法規(guī)對于會計師行業(yè)的監(jiān)管做出了明文規(guī)定，但是沒有制定相關的政策依據(jù)，尤其是對于多部門之間的具體職責劃分沒有明確的規(guī)定，使得政府部門執(zhí)法的力度與依據(jù)不足，造成政府監(jiān)管部門不愿意也有時沒有能力進行監(jiān)管的工作。

2、政府各監(jiān)管部門權責劃定不明，監(jiān)管效果差。根據(jù)各種法規(guī)規(guī)定，我國現(xiàn)在的可對注冊會計師行業(yè)實行監(jiān)管的政府部門主要有財政、審計、證券監(jiān)管以及稅務、工商等。但是，由于缺乏相應的法規(guī)政策對這些監(jiān)管主體進行明確的職責劃定，各部門在實行監(jiān)管時相互之間又缺乏有效的溝通，造成了監(jiān)管職能缺位、越位、重疊、監(jiān)管不力以及處罰滯后等現(xiàn)象，因此我國政府部門應當如何監(jiān)管，如何界定權責已成為我國目前必須解決的問題。

3、政府部門的職責劃分不清晰，缺乏科學性。目前，我國會計師行業(yè)監(jiān)管過重于政府對其的監(jiān)管，國家把過多的權利交給政府部門，這樣就會忽視行業(yè)協(xié)會以及事務所的權利規(guī)范，造成審計的獨立性受到單方面的限制，造成監(jiān)管的制度缺失。

（二）行業(yè)自我管制方面存在的問題

1、注冊會計師協(xié)會權利分配不合理?！蹲詴嫀煼ā分邪褢吞幨聞账捌渥詴嫀煹臋嘞奘谟枇舜碚O(jiān)管的財政部門，而并非將其直接授予對本行業(yè)熟悉的注冊會計師協(xié)會，使得注冊會計師協(xié)會“有職無權”，但是地方注冊會計師協(xié)會權力過大的現(xiàn)象又普遍存在，如所批資料虛假、業(yè)務檢查流于形式、暗箱操作注冊會計師證書、會費開支浪費，等等。而這種現(xiàn)象沒有相關的部門去進行監(jiān)督、管理，使得協(xié)會更加混亂。權力分配的不合理，使得注冊會計師協(xié)會難以實現(xiàn)有效的自律監(jiān)管。

2、職業(yè)道德建設不夠完善。注冊會計師行業(yè)監(jiān)管制度的建立需要其具有較強的自律，而自律的要求是需要會計師行業(yè)要具有高尚的職業(yè)道德素質，但是我國對于注冊會計師的職業(yè)道德建設還有許多現(xiàn)實的缺點，這種缺點是多方面共同制約的結果，會計師的職業(yè)道德不高必然會使行業(yè)監(jiān)管不能達到法定的要求。

五、提高我國CPA行業(yè)監(jiān)管的措施

（一）行政監(jiān)督要防止走極端。加強行政監(jiān)管目的是要達到實效，而不僅僅是權力的分配。在行政監(jiān)管中既要加大力度，又要避免行政機構和行政權力的膨脹，成為一個十足的官僚機構。行政監(jiān)管中要切實發(fā)揮專家委員會的作用，使之有責有權，而不是顧而不問。會計監(jiān)管部門要注意與證券監(jiān)管部門的協(xié)調，避免政出多門，各自為政。在條件成熟后，注冊會計師的監(jiān)管應逐漸轉向由獨立的非行政機構監(jiān)管，避免政府作為利益的一方因對審計人員的直接干預而損害監(jiān)管的公平性。

（二）CPA行業(yè)自律必須得到加強。我們必須認識到，從制度設計方面考慮，我國政府此次對CICPA 行政職能的剝離是為了更好地發(fā)揮其行業(yè)協(xié)會的自律作用，而不是限制。CICPA 應借這一機會開展自律機制的重構。當然，在此次剝離CICPA行政職能時，可能有矯枉過正之處，應予糾正。剝離不能僅僅成為權力和利益的重新分配，不要剝離CICPA 作為一個協(xié)會應有的權限。對于已經(jīng)剝離又確屬行業(yè)協(xié)會自律所必需的權限，政府應予歸還，以保障中注協(xié)有更多的精力和權利來進行自律，從而減輕政府監(jiān)管的壓力。

（三）注意行政監(jiān)督與行業(yè)自律有機協(xié)調。行政監(jiān)督與行業(yè)自律的關系是既合作又獨立的關系，他們雖然存在不同，但是他們的目的是相同的，他們都是為了我國市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，因此在進行會計師的行業(yè)監(jiān)管的時候要加強行業(yè)自律與行政監(jiān)督的有機結合，促進它們二者的有效結合。

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