公路經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)管理及其折舊計提方法的研究

肖 霞

（深圳高速公路股份有限公司，廣東 深圳 518026）

作為公路經(jīng)營企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分之一，固定資產(chǎn)通常具有極高的價值，通常在公路經(jīng)營企業(yè)資產(chǎn)總額方面占據(jù)著相當大的比重。因此，有關固定資產(chǎn)的價值折舊也逐步成為公路經(jīng)營企業(yè)財務管理工作中相當重要的一個方面。通常而言，我國固定資產(chǎn)價值損耗常以計提折舊方式來進行補償，并將計提的折舊在成本或費用中進行分攤，但是，有關生產(chǎn)成本及費用會對整個企業(yè)的經(jīng)營效益造成直接的影響，因此，這就對固定資產(chǎn)的折舊計提提出了很高的要求。本文通過對公路經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊進行了定位，并重點對固定資產(chǎn)的各種折舊計提方法進行了比較，企業(yè)應根據(jù)自身固定資產(chǎn)的具體情況出發(fā)進行靈活選擇，以便盡可能降低稅負，為公路經(jīng)營企業(yè)創(chuàng)造更高的經(jīng)濟和社會效益。

一、對公路經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的定位分析

隨著我國公路投融資體制改革的不斷深入和發(fā)展，公路經(jīng)營企業(yè)有關固定資產(chǎn)的折舊計提應運而生。我國實施收費公路政策后已經(jīng)出現(xiàn)了兩大類型的收費公路，一是政府還貸公路，二是經(jīng)營性公路。由《收費公路管理條例》相關規(guī)定可知，經(jīng)營性公路企業(yè)實行的是企業(yè)管理體制，其收費期限等相關價格管制均需遵循收回投資并有合理回報的原則。經(jīng)營性公路企業(yè)投資的回報率主要針對的是企業(yè)所有投資所形成的總資產(chǎn)，企業(yè)所得回報必須以收回投資成本作為前提及基礎。公路經(jīng)營企業(yè)的投資所形成的資產(chǎn)主要包括如下兩種表現(xiàn)形式，即有形的物理設施及相關附屬設施以及諸如公路經(jīng)營權等的無形資產(chǎn)。根據(jù)公路經(jīng)營權相關的有償轉(zhuǎn)讓管理規(guī)范可知，公路的經(jīng)營權屬于公路實物資產(chǎn)上的無形資產(chǎn)，對于收費公路而言，其在經(jīng)營性公路中的權益所形成的資產(chǎn)即為公路的經(jīng)營權，其也是公路經(jīng)營企業(yè)的核心資產(chǎn)，其作為一種特殊的資產(chǎn)不僅具有無形資產(chǎn)的特征，還具有固定資產(chǎn)的特征，因此，公路經(jīng)營企業(yè)既可將投資結果依據(jù)固定資產(chǎn)進行折舊計提處理，也可以無形資產(chǎn)為依據(jù)進行攤銷處理。對于上市公司而言，多數(shù)均將公路經(jīng)營權按照固定資產(chǎn)來進行處理。

二、有關公路經(jīng)營企業(yè)計提折舊的固定資產(chǎn)范圍

按照公路經(jīng)營企業(yè)會計制度的相關規(guī)定可知，有關公路經(jīng)營企業(yè)計提折舊的固定資產(chǎn)主要包括如下幾個方面：（1）公路路基、路面、橋梁、涵洞、互通立交、隧道、公路沿線設施、臨時設施等組成的一項整體公路資產(chǎn)、土地使用權等；（2）安全設施方面，即標志、標線、護網(wǎng)、護欄、燈具、燈桿以及配電控制柜等等；（3）通訊設施方面，包括了緊急電話系統(tǒng)、業(yè)務電話系統(tǒng)、數(shù)據(jù)傳輸設備、指令電話系統(tǒng)以及電纜光纜外線路系統(tǒng)等等；（4）監(jiān)控設施方面：即場外設備以及控制中心設備等等；（5）收費設施方面：主要包括了車道設備、中心設備以及收費站設備等等；（6）機械設備方面：即清掃車、水車、壓路機、攤鋪機以及路緣機等等；（7）車輛方面：包括拖車、巡邏車、工程搶險車以及生活用車等等；（8）房屋及建筑物方面：即服務區(qū)房屋、管理控制房屋、車庫、收費站房屋、道班房以及油庫等等；（9）其他方面：即打字機、復印機、錄音設備、計算機以及攝像機等等。

三、公路經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊計提方法分析

對于公路經(jīng)營企業(yè)而言，其經(jīng)營用固定資產(chǎn)的折舊計提應以固定資產(chǎn)特點為依據(jù)進行相應折舊計提方法的選擇。通常來說，對于公路及構筑物而言宜使用工作量法，也可使用平均年限法；而對于通訊、監(jiān)控以及收費設施等更新速度相對較快，且無形損耗也相對較多的固定資產(chǎn)而言，可使用平均年限法、雙倍余額遞減法或是年數(shù)總和法；對于車輛、房屋建筑物、辦公設備以及機械設備等固定資產(chǎn)而言，通常使用的是平均年限法，以下具體進行分析。

（一）公路及構筑物的折舊計提方法

作為公路經(jīng)營企業(yè)資產(chǎn)管理的核心，公路及構筑物可以說是企業(yè)經(jīng)營的主要家當。因此，對其進行價值補償及折舊計提方法的選擇就顯得十分重要。

1.使用平均年限法時

關鍵在于如何對固定資產(chǎn)的折舊年限及其凈殘值進行確定。由于公路經(jīng)營企業(yè)進行收費公路的經(jīng)營是根據(jù)政府批準相關收費文件的規(guī)定收費年限來從事其收費經(jīng)營活動的。因此，有關公路及構筑物的價值補償只可以在其收費年限之內(nèi)進行補償，且要求在收費權期限屆滿或經(jīng)營期限屆滿時，公路應處在一個良好的技術狀態(tài)內(nèi)，因而計提折舊使用年限只可以根據(jù)收費批文所規(guī)定的年限來進行計提折舊，而不是按照公路的使用年限或壽命來進行計提折舊。

2.采用工作量法時

必須對收費年限內(nèi)的交通量進行準確預計，此時交通量應當以標準車交通量為準，標準車交通量指以小客車（一類車）為標準按通行全程折算的車流量。計算公路構筑物價值與預計總交通量的比值得出單位折舊額，再用年實際交通量與單位折舊額相乘得到年折舊額，預計總交通量按照專業(yè)機構預測的數(shù)據(jù)計算，實際交通量按照經(jīng)營期實際標準車交通來計算。但由于預測交通量與實際交通量之間會出現(xiàn)差異，如果預測交通量高于實際，單位折舊額就會較預實際小，企業(yè)當期可能少計提折舊，如果不定期調(diào)整預測交通量，在經(jīng)營期內(nèi)公路經(jīng)營權折舊無法完成計提；反之，如果預測交通量低于實際交通量，單位折舊額就會較預期高，企業(yè)當期可能會多計提折舊，在經(jīng)營期內(nèi)公路經(jīng)營權會提前完成折舊計提。

目前，深高速、五洲交通、東莞控股等上市公司為了解決此問題，每隔3-5 年（視經(jīng)濟發(fā)展、路網(wǎng)變化情況及其影響而定），將委聘獨立的專業(yè)交通顧問對交通量進行研究及預測，并根據(jù)調(diào)整后的預測總標準車交通量調(diào)整當年及以后年度的單位折舊額，以確保累計折舊與經(jīng)營期滿后等于公路及構筑物的原值。

這一方法更符合會計上的權責發(fā)生制和配比原則。但這種方法也存在一些問題，定期對交通量進行復核、重新評估不僅使上市公司評估咨詢成本增加，交通量預測的結果也受交通顧問機構工作效率、工作質(zhì)量的影響，不符合會計信息的成本—效益原則；此外，更重要的是，這種方法讓上市公司存在利用折舊調(diào)節(jié)利潤的“嫌疑”，因為在專業(yè)交通研究機構的“獨立性”、“專業(yè)性”不能確保的情況下，總標準車交通量的重新估價準確性更加重要。

由此可見，必須確保相關專業(yè)交通研究機構對于未來車流量預測數(shù)據(jù)的準確性及可靠性。首先，由于公路經(jīng)營企業(yè)資本市場融資逐步擴大的同時，有關OD調(diào)查及車流量預測報告的制作等等均需借助于專業(yè)性的中介機構來進行，但是此行業(yè)容易受到政府的行政性壟斷，因此，為了發(fā)展此市場的中介服務業(yè)，政府應著重放在相關法律框架及制度結構的提供方面來，而非直接對經(jīng)營業(yè)務進行控制方面；其次，為了發(fā)展此中介行業(yè)，必須建立起獨立且自律的行業(yè)組織來對該行業(yè)的資格認證、標準及定價等相關問題進行自行處置，以便加強此服務業(yè)內(nèi)的競爭性，并提高對境外進入者的開放程度。

（二）通訊、監(jiān)控以及收費設施等的折舊計提方法

對于此類固定資產(chǎn)而言，采用加速折舊法與平均年限法時也存在著折舊選擇方面的問題。由于公路經(jīng)營企業(yè)在運營初期的收費額較運營的中、后期相對較少，且初期會享受國家所得稅的優(yōu)惠政策，例如二免三減半及15%稅率等等，因此，其折舊計提應當前期少、后期多，在相同固定資產(chǎn)原值的情況下，較加速折舊法而言，平均年限法更符合上述的趨勢，而較雙倍余額遞減法而言，加速折舊法中的年數(shù)總和數(shù)又更加符合上述趨勢，因此，公路經(jīng)營企業(yè)在選擇時應當考慮到上述問題，并作出正確的選擇。

（三）房屋及建筑物的折舊計提方法

對于公路收費年限不超過折舊年限，且涉及到企業(yè)服務區(qū)、收費站及管理用房等折舊年限以及凈殘值的確定等方面的問題。因此，為了確保投資者利益無損，折舊年限應當根據(jù)批復的收費年限進行確定，凈殘值也應當按0進行計算。

（四）車輛、辦公用品及機械設備等的折舊計提方法

車輛、辦公用品以及機械設備等不同于公路及構建物，它們不需要安裝，且可以直接夠買和自由處置，因此，它們的折舊計提方法可以根據(jù)其使用年限來決定。但是，在確定折舊計提方法時，應考慮到補償配比、企業(yè)所得稅等問題。

四、結語

總而言之，在對公路經(jīng)營企業(yè)進行固定資產(chǎn)的管理及其折舊計提方法時，要結合該企業(yè)的財會原則和固定資產(chǎn)特征，才能找到最佳的資產(chǎn)管理和折舊計提方法。然而，公路經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)的特征決定了工作量法是公路設施折舊計提的最適合方法。企業(yè)的發(fā)展和結構的變化會使折舊方法產(chǎn)生變化，因此，企業(yè)應當結合實際情況，根據(jù)自身財務、資產(chǎn)以及盈利的特點進行折舊計提。

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