預(yù)付賬款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)

河北省水利物資供應(yīng)站 高會(huì)平

1 現(xiàn)行預(yù)付賬款會(huì)計(jì)核算的主要做法

預(yù)付賬款的核算，企業(yè)應(yīng)根據(jù)其本身的具體情況而定：第一，當(dāng)企業(yè)預(yù)付賬款業(yè)務(wù)不多時(shí)，可以不設(shè)“預(yù)付賬款”賬戶，將發(fā)生的預(yù)付賬款納入“應(yīng)付賬款”科目借方核算。此種方法在“應(yīng)付賬款”科目中能夠完整反映單位與銷貨方結(jié)算的情況，但在填列會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目時(shí)應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”科目的明細(xì)科目進(jìn)行分析填列。第二，若企業(yè)預(yù)付賬款業(yè)務(wù)較多時(shí)，需單獨(dú)設(shè)置“預(yù)付賬款”賬戶進(jìn)行核算，待企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品或接受勞務(wù)后支付剩余價(jià)款或收到多余價(jià)款時(shí)再進(jìn)行結(jié)算。這種方法能夠完整地反映預(yù)付賬款的發(fā)生及收到情況，并且便于會(huì)計(jì)報(bào)表的填列。

在現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中，預(yù)付賬款業(yè)務(wù)大致分為三種。

1.1 預(yù)付部分購(gòu)貨款

預(yù)付部分購(gòu)貨款，這種情況最多。例1：2012年5月10日，A公司根據(jù)合同規(guī)定支付B公司貨款定金5000元。2012年5月20日，A公司收到B公司發(fā)來(lái)的貨物符合合同規(guī)定，寄來(lái)的增值稅專用發(fā)票上注明的貨款為50000元，增值稅稅額為8500元。2012年5月25日，向B公司支付剩余價(jià)款，金額為53500元。A公司支付預(yù)付賬款時(shí)應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：借：預(yù)付賬款5000，貸：銀行存款5000。A公司收到商品驗(yàn)收后符合合同規(guī)定，應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：借：庫(kù)存商品50000，借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額8500)，貸：預(yù)付賬款58500。A公司支付剩余貨款時(shí)應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為：借：預(yù)付賬款53500，貸銀行存款53500。

1.2 預(yù)付全部貨款

預(yù)付全部貨款，此種情況較少。假如例1中，A公司根據(jù)合同規(guī)定支付B公司貨款定金58500元。會(huì)計(jì)處理為：支付貨款時(shí)，借：預(yù)付賬款58500，貸：銀行存款58500；收到商品并驗(yàn)收入庫(kù)后，借：庫(kù)存商品50000，借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8500，貸：預(yù)付賬款58500。

1.3 預(yù)付超額貨款

預(yù)付超額貨款，這種情況極少。假如例1中，A公司根據(jù)合同規(guī)定支付B公司貨款定金60000元，2012年5月25日B公司將剩余款項(xiàng)1500退回給A公司。A公司會(huì)計(jì)處理為：第一，支付貨款時(shí)，借：預(yù)付賬款60000，貸：銀行存款60000。第二，收到貨物并驗(yàn)收合格，根據(jù)B公司開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，借：庫(kù)存商品50000，借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8500，貸：預(yù)付賬款58500。第三，收到退回的剩余貨款時(shí)，借：銀行存款1500，貸：預(yù)付賬款1500。

2 現(xiàn)行預(yù)付賬款會(huì)計(jì)核算方法存在的問(wèn)題

2.1 “預(yù)付賬款”總賬余額的真實(shí)性差，不能反映期末預(yù)付賬款的實(shí)有的總體情況

“預(yù)付賬款”賬戶余額是根據(jù)期初余額、本期借方發(fā)生額和本期貸方發(fā)生額計(jì)算得出的。由于預(yù)付賬款總賬借方發(fā)生額與貸方發(fā)生額之間不存在完全的對(duì)應(yīng)關(guān)系，該賬戶本期借方發(fā)生額和本期貸方發(fā)生額相抵減，如果本企業(yè)會(huì)計(jì)期末存在預(yù)付賬款明細(xì)賬貸方余額，則將出現(xiàn)用一個(gè)客戶的應(yīng)付賬款去沖減另一個(gè)客戶的預(yù)付賬款的情況，其直接導(dǎo)致預(yù)付賬款總賬中的余額不是企業(yè)真實(shí)的預(yù)付賬款金額，造成低估真實(shí)的預(yù)付賬款。使該賬戶余額與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相脫節(jié)。

2.2 會(huì)計(jì)分錄不能如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體類型

編制會(huì)計(jì)分錄是會(huì)計(jì)工作的初始階段，是對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)確認(rèn)，因而，會(huì)計(jì)分錄是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)描述和反映。通常，通過(guò)會(huì)計(jì)分錄可以看出經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的類型。但是，按現(xiàn)行做法，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)在支付貨款、收到商品確認(rèn)購(gòu)進(jìn)時(shí)，部分預(yù)付款、全部預(yù)付款和超額預(yù)付款三種情況的會(huì)計(jì)分錄相同。均為借記：庫(kù)存商品和應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)，貸記預(yù)付賬款科目，單純依靠此筆分錄不能辨清屬于預(yù)付賬款的哪一種類型。因此，現(xiàn)行做法下，預(yù)付賬款會(huì)計(jì)分錄所顯示的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)性較差。

2.3 預(yù)付賬款期末余額可能出現(xiàn)貸方，實(shí)質(zhì)上屬于“負(fù)債”，與其賬戶性質(zhì)(資產(chǎn))相背

“預(yù)付賬款”屬于資產(chǎn)科目，期末余額應(yīng)在借方，表示企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)。期末余額在貸方，則表示預(yù)付賬款(資產(chǎn))為負(fù)數(shù)，實(shí)際上是本企業(yè)欠其他企業(yè)的錢，與“應(yīng)付賬款”具有相同的性質(zhì)，本質(zhì)上屬于負(fù)債，但其屬于“負(fù)債”的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與預(yù)付賬款屬于“資產(chǎn)”的性質(zhì)相背。5月20日A公司向B公司購(gòu)進(jìn)商品，該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的結(jié)果是A公司對(duì)B公司形成負(fù)債，現(xiàn)行做法將其放在“預(yù)付賬款”科目貸方反映，產(chǎn)生負(fù)“資產(chǎn)”，不方便理解，且與科目性質(zhì)不吻合。

2.4 增加了資產(chǎn)負(fù)債表的編制難度

資產(chǎn)負(fù)債表中“預(yù)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)付賬款”四個(gè)項(xiàng)目是根據(jù)其明細(xì)科目分析計(jì)算填列的。在報(bào)表中“預(yù)付賬款”項(xiàng)目期末數(shù)據(jù)根據(jù)“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”科目所屬各明細(xì)科目的期末借方余額的合計(jì)數(shù)填列，相應(yīng)地，“預(yù)付賬款”科目期末貸方余額將在“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目中反映。如果企業(yè)客戶非常多，就須判斷每筆款項(xiàng)預(yù)付賬款明細(xì)賬的借貸方向，不能直接從其總賬科目中取數(shù)，大大增加了編制會(huì)計(jì)報(bào)表的工作量。同時(shí)，對(duì)于“預(yù)付賬款”等應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目期末數(shù)，不少現(xiàn)行財(cái)務(wù)軟件直接依據(jù)其總賬余額和另一個(gè)會(huì)計(jì)科目余額得到。如果按現(xiàn)有預(yù)付賬款會(huì)計(jì)核算處理方法，將產(chǎn)生錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息重要原因在于這些項(xiàng)目期末數(shù)需要對(duì)相應(yīng)明細(xì)賬分析填列，不能直接依據(jù)總賬余額，通過(guò)公式計(jì)算得到，增加了資產(chǎn)負(fù)債表的編制難度。

3 預(yù)付賬款會(huì)計(jì)核算改進(jìn)建議

3.1 改進(jìn)方法

通過(guò)上述分析可以看出，現(xiàn)行預(yù)付賬款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算方法不僅增加了會(huì)計(jì)核算的工作量，而且提供的賬戶信息容易讓人誤解，究其根源是出現(xiàn)了“預(yù)付賬款”的貸方余額。產(chǎn)生貸方余額的原因又在于現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品時(shí)，必須使用“預(yù)付賬款”科目，以保證預(yù)付賬款業(yè)務(wù)的完整性。但是，在部分購(gòu)進(jìn)商品款沖減“預(yù)付賬款”，另一部分記在了“應(yīng)付賬款”科目的貸方，就可以有效地避免這些問(wèn)題，而且能更好地反映預(yù)付部分貨款的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。例1中，相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄可以改為：A公司支付B公司預(yù)付賬款時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：借：預(yù)付賬款5000，貸：銀行存款5000。A公司收到商品并驗(yàn)收入庫(kù)確認(rèn)購(gòu)進(jìn)時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：借：庫(kù)存商品50000，借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8500，貸：預(yù)付賬款5000，貸：應(yīng)付賬款53500。A公司支付剩余貨款時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：借：應(yīng)付賬款53500，貸：銀行存款53500.

3.2 改進(jìn)方法的優(yōu)點(diǎn)

第一，預(yù)付賬款賬戶能更好地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容。采用改進(jìn)的方法核算，預(yù)付賬款明細(xì)賬和總賬借方登記支付的預(yù)付賬款，貸方登記購(gòu)進(jìn)商品沖銷的預(yù)付賬款，余額反映尚未沖銷的預(yù)付賬款實(shí)有數(shù)額，保證了預(yù)付賬款總賬、明細(xì)賬的借貸方發(fā)生額和期末余額與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容相吻合。

第二，會(huì)計(jì)分錄能夠更好地反映部分預(yù)付賬款業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。在預(yù)付賬款業(yè)務(wù)中，針對(duì)購(gòu)進(jìn)商品業(yè)務(wù)而言，傳統(tǒng)核算不能區(qū)別部分預(yù)付款、全部預(yù)付款和超額預(yù)付款三種情況，須要通過(guò)其他會(huì)計(jì)信息來(lái)分辨。采用改進(jìn)的方法核算，購(gòu)進(jìn)商品超過(guò)實(shí)付的預(yù)付賬款部分登記在“應(yīng)付賬款”科目，使得會(huì)計(jì)分錄能夠與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)類型更匹配，購(gòu)進(jìn)商品的會(huì)計(jì)分錄將預(yù)付部分貨款、全部預(yù)付款和預(yù)付超額貨款區(qū)別開(kāi)來(lái)。

第三，“預(yù)付賬款”賬戶不會(huì)出現(xiàn)貸方余額，降低了編制資產(chǎn)負(fù)債表的難度。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，可以根據(jù)預(yù)付賬款的總賬余額直接填列，降低了報(bào)表編制的難度和工作量。

第四，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表相應(yīng)項(xiàng)目信息沒(méi)有影響。采用現(xiàn)行的方法核算，在資產(chǎn)負(fù)債表中，“預(yù)付賬款”項(xiàng)目是根據(jù)“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”所屬各明細(xì)賬戶的借方余額合計(jì)數(shù)填列的，本質(zhì)是為了區(qū)分賬戶的債權(quán)或債務(wù)性質(zhì)，將其歸類反映。采用改進(jìn)后的方法核算，不會(huì)使“預(yù)付賬款”賬戶出現(xiàn)貸方余額，做到了賬戶性質(zhì)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的統(tǒng)一，兩種核算方法的計(jì)算結(jié)果相同，不會(huì)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表相應(yīng)項(xiàng)目的信息產(chǎn)生影響。

[1]尹志海.預(yù)收預(yù)付賬款核算存在的問(wèn)題和改進(jìn)建議[J].財(cái)會(huì)月刊,2008(9).

[2]宋俊芳.淺議預(yù)付預(yù)收賬款核算的現(xiàn)狀及改進(jìn)建議[J].經(jīng)濟(jì)管理者,2012(7).

[3]熊嬌,穆錫超,唐建.預(yù)收賬款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)[J].財(cái)會(huì)月刊,2013(6).