新制度下科學(xué)事業(yè)單位“科技產(chǎn)品”會計核算模式探討

張 穎 于 津 高俊卿

2013年《科學(xué)事業(yè)單位會計制度（修訂）》（征求意見稿）中提出，此次修訂的主要變化之一是改進了科技產(chǎn)品核算方式。這對科學(xué)事業(yè)單位的科研人員和財務(wù)工作者來說是一件好事，因為我們終于可以通過“科技產(chǎn)品”這個科目從財務(wù)的角度上核算科研人員和科研單位創(chuàng)造的價值。公益性科學(xué)事業(yè)單位也終于可以擺脫“只花錢沒成效”的尷尬局面，證明其存在的價值，也可以名正言順的接受公眾的監(jiān)督，為公益性科學(xué)事業(yè)單位的健康發(fā)展清除輿論障礙。

一、科技產(chǎn)品的“企業(yè)產(chǎn)品式”核算模式

目前征求意見稿中提供的科技產(chǎn)品比較完整的核算模式是“企業(yè)產(chǎn)品式”。這種核算模式的具體要求如下：

1.核算對象為科學(xué)事業(yè)單位試制、生產(chǎn)并已驗收入庫的科技產(chǎn)品的實際成本。

2.本科目應(yīng)當(dāng)按照科技產(chǎn)品的種類、規(guī)格、保管地點等進行明細核算，應(yīng)當(dāng)通過明細核算或輔助登記方式，登記取得科技產(chǎn)品成本的資金來源。

3.本科目下設(shè)置“生產(chǎn)成本”和“產(chǎn)成品”兩個明細賬。

4.“生產(chǎn)成本”明細科目歸集核算試制、生產(chǎn)并以驗收入庫的科技產(chǎn)品所發(fā)生的實際成本（包括耗用的直接材料費用、發(fā)生的直接人工費用和分配的間接費用）。

綜合以上四點我們不難發(fā)現(xiàn)，此處科技產(chǎn)品核算的是具有明確商業(yè)價值、可以流水線化生產(chǎn)的科技產(chǎn)品，此類科技產(chǎn)品范圍較窄。而且經(jīng)過事業(yè)單位分類化改革，此類科技產(chǎn)品較多的單位已經(jīng)轉(zhuǎn)化為企業(yè)，公益性科學(xué)事業(yè)單位擁有的此類科技產(chǎn)品非常少。因此通過此種核算模式核算科技產(chǎn)品無異于設(shè)置了一個閑置科目，起不到其應(yīng)有的促進作用。

二、公益性科學(xué)事業(yè)單位科技產(chǎn)品的核算對象

（一）科技產(chǎn)品與無形資產(chǎn)的區(qū)別

在征求意見稿中，無形資產(chǎn)是指科學(xué)事業(yè)單位持有的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)等。

公益性科研單位的科技成果很大一部分是無形資產(chǎn)，但又有一部分是無形資產(chǎn)無法包括的。比如，科研過程中形成的新品種、新的實驗?zāi)＞?、新的檢測工具等等，它們有具體的載體，有實物形態(tài)，介于商業(yè)產(chǎn)品與無形資產(chǎn)之間。

（二）科技產(chǎn)品不能采用無形資產(chǎn)的核算方式

征求意見稿中，自行開發(fā)并按法律程序申請取得的無形資產(chǎn)，按照依法取得時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等費用作為無形資產(chǎn)的成本。而依法取得前所發(fā)生的研究開發(fā)支出，應(yīng)于發(fā)生時直接計入當(dāng)期支出，這些規(guī)定顯然與科研人員的投入創(chuàng)造的價值是不相符的。

因此，科技產(chǎn)品的設(shè)置和核算應(yīng)與科研項目的任務(wù)和目標(biāo)緊密相連。當(dāng)新品種、新模具、新工具等應(yīng)用型研究為科研項目的主要科研目標(biāo)時，我們可以將這些研究以科技產(chǎn)品的形式進行輔助核算。而科研過程中的一些意外的或者研究目標(biāo)之外的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)等，我們依然進行無形資產(chǎn)核算。

針對目前社會對科研腐敗的痛恨，再看科研人員對現(xiàn)行科研項目管理和財務(wù)管理的詬病，我們不難發(fā)現(xiàn)，雙方矛盾的焦點在于科研人員或者科研單位向社會證明不了自己的科研價值，而社會大眾也只看到科研工作巨額花費的那一面。

在這樣的背景下，對科技產(chǎn)品的區(qū)分和核算可以更好地核算應(yīng)用型基礎(chǔ)研究的價值，也可以加強社會對科研的監(jiān)督。科研的價值在于探索未知，如果一切都是已知，并且可以預(yù)知的話，那就根本不用科研，直接建立企業(yè)生產(chǎn)就可以了。目前征求意見稿提供的“企業(yè)產(chǎn)品式”核算模式不能滿足科研探索未知的要求，因此，我們需要探討一種新的核算方式來正確核算科技產(chǎn)品。

三、科技產(chǎn)品的“在建工程式”核算模式

我們要核算的科技產(chǎn)品具有以下特點：

1.投入時間長，科研周期往往跨年度，甚至跨幾個年度。

2.投入資金金額大，一項科技產(chǎn)品往往需要幾個科研課題的支持。

3.更新速度快，有些科技產(chǎn)品也許剛研究出來，就已經(jīng)被別的科研成果取代。

針對科技產(chǎn)品以上的特點，我們借用征求意見稿中“在建工程”的核算思路進行會計核算。

1.科技產(chǎn)品核算科學(xué)事業(yè)單位已經(jīng)發(fā)生必要支出，但尚未驗收的各種科技產(chǎn)品（包括科技產(chǎn)品的研發(fā)和改進等）。

2.本科目按照科技產(chǎn)品性質(zhì)或者產(chǎn)品名稱進行明細核算。

3.本科目設(shè)置“在研科技產(chǎn)品”和“完工科技產(chǎn)品”明細科目，其中“在研科技產(chǎn)品”歸集研究探索科技產(chǎn)品時發(fā)生的實際成本（包括耗用的直接材料費用、發(fā)生的直接人工費用和分配的間接費用）。

四、科技產(chǎn)品的賬務(wù)處理

（一）自行研究開發(fā)科技產(chǎn)品時

自行研究開發(fā)科技產(chǎn)品時，按照實際發(fā)生的支出借記“科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”；同時，借記“科研項目支出”等科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

科技產(chǎn)品完成時，借記“科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”，貸記貸記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”；同時，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”，貸記“科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”。

（二）科技產(chǎn)品改進時

科技產(chǎn)品進行改進時，首先，借記“科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”；同時，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”，貸記“科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”。

發(fā)生改進支出時，按照實際發(fā)生的支出借記“科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”；同時，借記“科研項目支出”等科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

改進完成時，借記“科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——完工科技產(chǎn)品”；同時，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”，貸記“科技產(chǎn)品——在研科技產(chǎn)品”。

（三）報經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓、無償調(diào)出、對外捐贈科技產(chǎn)品或以科技產(chǎn)品對外投資，應(yīng)當(dāng)分別以下情況處理：

1.轉(zhuǎn)讓、無償調(diào)出、對外捐贈科技產(chǎn)品，轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時，按照科技產(chǎn)品的賬面價值，借記“待處置資產(chǎn)損溢”科目，按照科技產(chǎn)品的賬面余額，貸記本科目。

實際轉(zhuǎn)讓、調(diào)出、捐出時，按照處置科技產(chǎn)品對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢”科目。

轉(zhuǎn)讓科技產(chǎn)品過程中取得價款、發(fā)生相關(guān)稅費，以及出售價款扣除相關(guān)稅費后的凈收入的賬務(wù)處理，參見“待處置資產(chǎn)損溢”科目。

2.以已入賬科技產(chǎn)品對外投資，按照評估價值加上相關(guān)稅費作為投資成本，借記“長期投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目，按發(fā)生的相關(guān)稅費，借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)繳稅費”等科目；同時，按照投出科技產(chǎn)品對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品”科目，按照科技產(chǎn)品的賬面余額，貸記本科目。

（四）科技產(chǎn)品完工后，科技產(chǎn)品應(yīng)對賬面價值定期復(fù)核

科技產(chǎn)品完工后，科研單位應(yīng)定期對科技產(chǎn)品的價值進行考核，最少應(yīng)在年末時進行復(fù)核一次。若科技產(chǎn)品預(yù)期不能為事業(yè)單位帶來服務(wù)潛力或經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定報經(jīng)批準(zhǔn)后將該科技產(chǎn)品的賬面價值予以核銷。

轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時，按照待核銷科技產(chǎn)品的賬面價值，借記“待處置資產(chǎn)損溢”科目，按照科技產(chǎn)品賬面余額，貸記本科目。

報經(jīng)批準(zhǔn)予以核銷時，按照核銷科技產(chǎn)品對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金——科技產(chǎn)品”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢”科目。

五、結(jié)論

科學(xué)事業(yè)單位科技產(chǎn)品的“在建工程式”核算模式，只是我們對于科學(xué)事業(yè)單位科技產(chǎn)品核算的簡單探討。該模式可以科學(xué)地核算研究科技產(chǎn)品的實際成本，客觀地衡量應(yīng)用型基礎(chǔ)研究的科研價值，有利于科技成果的進一步轉(zhuǎn)化，也有利于社會大眾對于科研單位和科研人員的理解和包容。

[1]科學(xué)事業(yè)單位會計制度（修訂）征求意見稿），2013年6.