論審計法律責任及規(guī)避

陳小芳

【摘 要】我國社會審計的作用日趨重要，其法律責任也與日俱增。對審計法律責任進行研究，不僅關(guān)系到審計師行業(yè)本身的生存和發(fā)展， 也影響著整個社會經(jīng)濟的健康運行。本文從審計法律責任在中國的發(fā)展入手，論述了會計責任與審計責任、審計失敗，審計法律責任的歸責與免責條件、審計法律責任的實現(xiàn)方式等問題。希望審計同行在實際工作中能提高警覺，分清責任，規(guī)避責任。

【關(guān)鍵詞】審計；法律責任；規(guī)避

1審計法律責任在中國的發(fā)展

1981年，中國上海成立了改革開放之后的第一家會計師事務(wù)所，即上海會計師事務(wù)所。這一具有歷史意義的事件標志著我國注冊會計師事業(yè)的恢復。從恢復之初，直到1991年，客戶幾乎沒有因?qū)徲嫎I(yè)務(wù)而與注冊會計師發(fā)生糾紛。1992年，北京長城公司事件的發(fā)生，揭開了中國注冊會計師行業(yè)涉及法律責任序幕。甚至在1996年，隨著財政部《獨立審計準則實務(wù)公告第1號——驗資》及最高人民法院《關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何處理的復函》的頒布，引發(fā)了國內(nèi)驗資訴訟案的風潮，直至新的驗資公告及執(zhí)業(yè)規(guī)范指南在2001年頒布實施之后，驗資訴訟案件才有所減少。而在上市公司年報審計領(lǐng)域，相關(guān)案件則是層出不窮。

2 會計責任與審計責任

被審計單位負有建立健全本單位的內(nèi)部控制制度，保護本單位資產(chǎn)的安全與完整，保證提交審計的會計資料的真實、合法與完整的會計責任。審計人員應(yīng)當以會計準則為依據(jù)，按照獨立審計準則的要求實施各項審計程序，獲取審計證據(jù)，編制審計工作底稿，最終做出公正的職業(yè)判斷并以審計報告的形式表達。

審計責任是指審計人員在承辦與審計業(yè)務(wù)有關(guān)的工作中所應(yīng)履行的職業(yè)責任以及因工作失誤造成他人損失應(yīng)承擔的法律責任。注冊會計師的職業(yè)責任是內(nèi)在約束；注冊會計師法律責任是外部強制力。要正確區(qū)分會計責任和審計責任二者界限，不能相互替代和減輕。職業(yè)責任決定法律責任，不明確職業(yè)責任，難以界定法律責任，無法律責任，職業(yè)責任只能停留在道義上。

治理層、管理層的責任是防止或發(fā)現(xiàn)舞弊，注冊會計師的責任是按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。財務(wù)報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責任，審計人員只能負審計責任。從理論上說，審計人員只要嚴格遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的謹慎，并通過實施適當且必要的審計程序，是可以將財務(wù)報表中存在的重大錯誤、舞弊和違法行為檢查出來的。關(guān)鍵要看未能查出錯誤、舞弊和違法行為的原因是否包含審計人員本身的過錯。

3 審計人員法律責任的成因

隨著社會的發(fā)展，文明的進步，審計人員應(yīng)承擔的法律責任必將日益增長，這是不可逆轉(zhuǎn)的歷史趨勢。產(chǎn)生審計人員法律責任既有社會的原因，又有審計人員自身的原因。法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、社會環(huán)境等都會在一定程度上影響了注冊會計師的公信力，從而使審計產(chǎn)生法律責任。審計質(zhì)量控制標準不明確，審計質(zhì)量控制無章可循，加大了審計法律責任的風險。

產(chǎn)生審計人員法律責任的自身原因（即真正根源）是審計人員的違約、過失或欺詐行為。違約（breach）主要指合同一方或幾方未能達到合同的要求。過失（negligence），是指審計人員在一定的條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹慎。 欺詐（fraud）又稱審計人員舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，作案具有不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一。

4 審計法律責任的界定

4.1審計法律責任的認定

注冊會計師法律責任是由于注冊會計師違約、過失、欺詐的行為，未能發(fā)現(xiàn)和揭示被審單位財務(wù)報表中重大錯報事項，從而給委托人和財務(wù)報表使用者造成經(jīng)濟損失，應(yīng)承擔相應(yīng)的行政責任、民事責任和刑事責任。注冊會計師違約、過失和欺審計失敗是指審計人員由于缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹慎或沒有遵循審計準則的要求而形成或表達了不恰當?shù)膶徲嬕庖姟?/p>

如果注冊會計師按照審計準則的要求實施了審計，沒有發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖?，或者審計人員按照審計準則實施了必要的審計程序，在審計中未能發(fā)現(xiàn)并揭露企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力存在的問題，這些都不屬于審計失敗。只有審計人員在審計過程中未能遵循審計準則的要求，未能盡到應(yīng)有的謹慎，而發(fā)表了錯誤或不恰當?shù)膶徲嬕庖?，才屬于審計失敗?/p>

會計師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國注冊會計師協(xié)會依法擬定并經(jīng)國務(wù)院財政部門批準后施行的執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則以及誠信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的審計業(yè)務(wù)報告，應(yīng)認定為不實報告。在界定不實報告時，關(guān)鍵依據(jù)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)行為過程中是否違反了下列法律法規(guī)：法律法規(guī)，比如《注冊會計師法》；執(zhí)業(yè)準則，注冊會計師執(zhí)業(yè)準則是一個完整的體系；誠信公允原則。在界定不實報告時，主要看審計業(yè)務(wù)報告是否存在虛假記載、誤導性陳述、重大遺漏等“瑕疵”。

會計師事務(wù)所應(yīng)當對一切合理依賴或使用其出具的不實審計報告而受到損失的利害關(guān)系人承擔賠償責任，與利害關(guān)系人發(fā)生交易的被審計單位應(yīng)當承擔第一位責任，事務(wù)所僅應(yīng)對其過錯及其過錯程度承擔相應(yīng)的賠償責任，在利害關(guān)系人存在過錯時，應(yīng)當減輕事務(wù)所的賠償責任。

對會計師事務(wù)所民事侵權(quán)賠償責任的界定也是“四要件”，針對注冊會計師行業(yè)具體表現(xiàn)見圖2.

4.2 注冊會計師法律責任的種類

注冊會計師法律責任包括行政責任、民事責任、刑事責任。行政責任是指注冊會計師或會計師事務(wù)所在提供專業(yè)服務(wù)時，由于違反了法律、職業(yè)規(guī)范或其他規(guī)章制度，而由政府主管機關(guān)和職業(yè)協(xié)會等機構(gòu)給予的行政處罰。民事責任是指注冊會計師或會計事務(wù)所對由于自己違反合同或民事侵權(quán)行為所引起的法律后果依法應(yīng)承擔的法律責任。刑事責任是指注冊會計師由于重大過失、欺詐行違反了刑法所應(yīng)承擔的法律責任。注冊會計師法律責任的種類見表2.

5 我國審計人員法律責任的規(guī)避

建議修改相關(guān)法律，在法律中明確被審計單位經(jīng)營失敗的責任不應(yīng)歸于審計人員。加強對審計職能和審計責任的宣傳。審計行業(yè)應(yīng)通過各種方式，向社會各界宣傳審計所能起到的作用和審計人員在審計中所負的責任。加強法理會計學的研究，設(shè)立審計人員法律責任鑒定委員會。采取風險基礎(chǔ)審計方法，改變審計委托方式，建立審計委員會制度。倡導建立合伙制會計師事務(wù)所，加強對上市公司和審計行業(yè)的監(jiān)督，及時制定、修訂準則，鼓勵反擊訴訟。

對于審計人員個人來說，必須要做到：只與正直的客戶打交道，力求使本人成為合格者，招收合格人員，并對其進行適當?shù)呐嘤柡捅O(jiān)督。遵循執(zhí)業(yè)準則，排除與客戶間的任何經(jīng)濟利益關(guān)系，以保持獨立性，從而不隨意接受客戶的陳述或屈從于客戶的壓力。了解客戶的業(yè)務(wù)，正確記錄審計工作，與客戶簽訂業(yè)務(wù)約定書，并取得企業(yè)管理當局的陳述書，為客戶保守秘密，投保充分的職業(yè)責任保險，聘請懂行的律師。

參考文獻

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