會計、審計與國家治理
——中國會計改革與發(fā)展2016學(xué)術(shù)論壇觀點綜述

徐玉德 韓 彬

會計、審計與國家治理
——中國會計改革與發(fā)展2016學(xué)術(shù)論壇觀點綜述

徐玉德 韓 彬

為了促進(jìn)轉(zhuǎn)軌時期經(jīng)濟(jì)社會持續(xù)健康發(fā)展，樹立大國財政和大國會計理念，充分發(fā)揮會計、審計在國家治理和財稅體制改革中的職能作用，加快中國特色管理會計體系建設(shè)，2016年8月26日，由中國財政科學(xué)研究院、中國會計學(xué)會和中國財經(jīng)出版?zhèn)髅郊瘓F(tuán)主辦的“中國會計改革與發(fā)展2016學(xué)術(shù)論壇”在北京成功舉辦。財政部副部長、中國會計學(xué)會會長朱光耀發(fā)表了題為“強(qiáng)化會計作用，服務(wù)改革開放大局”的主旨講話。中國財政科學(xué)研究院黨委書記、院長劉尚希和財政部會計司副巡視員、中國會計學(xué)會秘書長王鵬分別發(fā)表主題演講。中國注冊會計師協(xié)會副會長兼秘書長陳毓圭、中國財政科學(xué)研究院研究員王世定、中國交通建設(shè)集團(tuán)執(zhí)行董事兼財務(wù)總監(jiān)傅俊元、南京大學(xué)商學(xué)院會計系主任楊雄勝教授、兵器裝備集團(tuán)副總經(jīng)理兼總會計師李守武分別發(fā)表專題演講。本次論壇以“會計、審計與國家治理”為主題，并根據(jù)征集論文設(shè)立財務(wù)與會計、審計與內(nèi)部控制兩個分論壇。來自全國各地的100余名代表參加了本次論壇，與會代表涵蓋政、產(chǎn)、學(xué)、研等不同單位和部門，會場氣氛熱烈，代表發(fā)言踴躍?？傮w而言，與會代表圍繞國家治理、中國特色管理會計體系構(gòu)建、“營改增”政策效應(yīng)、資本市場財務(wù)與會計研究、審計與國家治理、內(nèi)部控制等進(jìn)行了深入細(xì)致研討，提出了一系列創(chuàng)新獨到的學(xué)術(shù)觀點和嚴(yán)謹(jǐn)務(wù)實的政策建議，現(xiàn)將本次論壇的主要觀點綜述如下。

一、推動會計改革發(fā)展，服務(wù)“十三五”強(qiáng)國藍(lán)圖

財政部副部長、中國會計學(xué)會會長朱光耀發(fā)表題為“強(qiáng)化會計作用，服務(wù)改革開放大局”的主旨講話，他指出會計對于推動國際經(jīng)濟(jì)合作、完善國際經(jīng)濟(jì)治理具有非常重要的作用。首先，會計是國際經(jīng)濟(jì)合作的重要基礎(chǔ)。會計為合作各方了解經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)情況創(chuàng)造了條件，為合作各方確定和分配經(jīng)濟(jì)利益提供了依據(jù)，同時也為利益相關(guān)者培養(yǎng)互信關(guān)系夯實了基礎(chǔ)。其次，會計是國際經(jīng)濟(jì)治理的重要組成部分。中國會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)積極參與國際準(zhǔn)則的制定和完善相關(guān)工作，在完善市場規(guī)則、建立和完善全球會計標(biāo)準(zhǔn)等活動中，體現(xiàn)了中國會計的話語權(quán)和影響力，在形成參與國際宏觀經(jīng)濟(jì)政策協(xié)調(diào)機(jī)制、推動國際經(jīng)濟(jì)治理結(jié)構(gòu)完善方面體現(xiàn)了會計的積極貢獻(xiàn)。再次，會計為開展國際經(jīng)濟(jì)合作提供有力支持。會計作為一個經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，在宏觀和微觀管理中，無可替代地發(fā)揮決策支持作用。最后，會計在我國參與國際經(jīng)濟(jì)治理方面成效顯著。當(dāng)前和今后一個時期，我國在處理有關(guān)雙邊、多邊經(jīng)濟(jì)關(guān)系，包括推動“一帶一路”建設(shè)方面，會計還將繼續(xù)發(fā)揮獨特的作

用。此外，朱光耀副部長對深化會計理論研究、服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展提出具體要求，一是要立足實踐，把握經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展和會計改革的需要，開展問題導(dǎo)向研究，提高會計理論研究成效；二是要立意高遠(yuǎn)，提煉具有中國價值和世界影響的理論成果；三是要建好智庫平臺，為推動會計理論研究、促進(jìn)會計事業(yè)發(fā)展奠定機(jī)制基礎(chǔ)。

中國財政科學(xué)研究院黨委書記、院長劉尚希發(fā)表題為“宏觀經(jīng)濟(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表與會計計量”的主題演講。他認(rèn)為，在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的宏觀背景下，應(yīng)該嘗試從資產(chǎn)負(fù)債表的微觀視角重新認(rèn)識和理解宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展。由于整個宏觀經(jīng)濟(jì)是由眾多企業(yè)細(xì)胞結(jié)合而成的，因此微觀層面眾多企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表勢必會影響宏觀層面的經(jīng)濟(jì)發(fā)展及其走勢。而國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展的金融化趨勢成為從資產(chǎn)負(fù)債表視角入手來理解宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的深層次理論依據(jù)。在國際經(jīng)濟(jì)金融化趨勢下，整個經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上轉(zhuǎn)變成了一種融資到投資的金融化過程。在此過程中，會計，特別是會計計量扮演著重要角色。由于宏觀經(jīng)濟(jì)變化的趨勢問題可能都取決于選取何種計量模式以及如何計量。因此，會計計量基礎(chǔ)的變化對宏觀經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了深刻影響，也進(jìn)一步加劇了經(jīng)濟(jì)的波動性，會計計量與宏觀經(jīng)濟(jì)間的聯(lián)系是一個非常值得深入研究的基礎(chǔ)性問題。財政部會計司副巡視員、中國會計學(xué)會秘書長王鵬發(fā)表題為“會計‘十三五’改革與發(fā)展”的主題演講。他指出，“十三五”時期會計處于轉(zhuǎn)型發(fā)展的關(guān)鍵階段，會計的職能、工作手段、運行機(jī)制和服務(wù)對象等都在發(fā)生深刻的變化，新的形勢對會計改革與發(fā)展提出了新的要求。一是黨的十八屆三中、四中、五中全會做出一系列重大戰(zhàn)略部署為政府會計改革、政府內(nèi)部控制建設(shè)、現(xiàn)代會計服務(wù)業(yè)發(fā)展等指明了方向；二是經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革推進(jìn)、國有企業(yè)改革的深化和資本市場的發(fā)展，為企業(yè)會計準(zhǔn)則、管理會計應(yīng)用提出了明確要求；三是人才強(qiáng)國戰(zhàn)略和完善人才評價激勵機(jī)制，為加強(qiáng)會計人才隊伍建設(shè)和健全會計人才評價制度提供了有力的政策保障；四是國家大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略和互聯(lián)網(wǎng)+行動計劃的實施為信息技術(shù)在會計領(lǐng)域的深入應(yīng)用奠定了堅實基礎(chǔ)；五是我國積極參與全球經(jīng)濟(jì)治理及戰(zhàn)略實施，為我國深入?yún)⑴c國際會計標(biāo)準(zhǔn)的制定、全方位開展會計對外交流與合作提供了有利條件。中國注冊會計師協(xié)會副會長兼秘書長陳毓圭發(fā)表題為“審計報告改革的意義”專題演講，他在對比新舊審計報告模式的基礎(chǔ)上提出審計報告改革意義重大，一是改革后的審計報告提高了審計工作的透明度和公信力；二是改革后的審計報告有助于信息使用者更好地理解財務(wù)報表；三是改革后的審計報告提高了注冊會計師專業(yè)服務(wù)的供給能力和服務(wù)價值。此外，他還特別強(qiáng)調(diào)審計報告蘊(yùn)藏著巨大的信息財富，審計報告改革有助于挖掘?qū)徲媹蟾娴纳顚哟蝺?nèi)涵信息，使其能夠更好地與財務(wù)報表相配合，為市場提供更多的“正能量”。中國財政科學(xué)研究院研究員王世定發(fā)表了題為“會計在國家治理中的地位與作用”專題演講，他指出會計作為一種管理活動不是一個歷史范疇，而是一個永恒范疇，它伴隨著人類社會的發(fā)展而日益壯大。會計從本質(zhì)上而言是一個開放的管理系統(tǒng)，會計實踐具有重要的宏觀意義，會計信息的公允表達(dá)和良性循環(huán)有助于維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序，合理引導(dǎo)資金流向和流量，并最終通過改善經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)實現(xiàn)資源優(yōu)化配置。中國交通建設(shè)集團(tuán)執(zhí)行董事兼財務(wù)總監(jiān)傅俊元發(fā)表題為“企業(yè)集團(tuán)財務(wù)變革與展望”的主題演講，他結(jié)合中國交通建設(shè)集團(tuán)發(fā)展歷程和經(jīng)營特點，從經(jīng)營主體、管理手段、資本運作等方面就現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)財務(wù)管理應(yīng)如何適應(yīng)“十三五”改革發(fā)展需要這一問題進(jìn)行了分析與展望。南京大學(xué)商學(xué)院會計系主任楊雄勝教授發(fā)表題為“魂歸故里：價值‘碎片化’走向‘集成化’”的專題演講，他從企業(yè)價值本質(zhì)、價值驅(qū)動因素、價值創(chuàng)造、價值圖譜

和價值管控等方面對企業(yè)價值集成化進(jìn)行了系統(tǒng)分析和全面論述，他強(qiáng)調(diào)企業(yè)價值的真正內(nèi)含是持續(xù)獲取內(nèi)在利益主體的滿意，并通過價值圖譜實現(xiàn)行為持續(xù)改善的價值管控，并在此基礎(chǔ)上詳細(xì)介紹了企業(yè)價值導(dǎo)航系統(tǒng)的主要內(nèi)容和基本特征。兵器裝備集團(tuán)副總經(jīng)理兼總會計師李守武發(fā)表題為“會計改革與發(fā)展——管理會計實踐與思考”。首先，他認(rèn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展、信息技術(shù)和企業(yè)內(nèi)部管理創(chuàng)新是會計發(fā)展的主要驅(qū)動因素。其次，他提出會計改革和發(fā)展面臨著經(jīng)濟(jì)增長方式向集約型轉(zhuǎn)變、信息技術(shù)快速發(fā)展以及會計創(chuàng)新的內(nèi)生動力不足三大挑戰(zhàn)。最后，他結(jié)合兵器裝備集團(tuán)案例，深入探討了如何在企業(yè)轉(zhuǎn)型升級背景下全面推進(jìn)管理會計發(fā)展。

二、深化財務(wù)與會計理論研究，助力供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革

（一）加快轉(zhuǎn)變會計定位，積極參與國家治理

傳統(tǒng)語境下的會計過分強(qiáng)調(diào)記錄和反映職能，而人為地忽視和弱化了其在整個經(jīng)濟(jì)活動中所扮演的重要角色。會計作為國家治理的重要手段，在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，特別是“三去一補(bǔ)一降”過程中發(fā)揮著基礎(chǔ)性作用。因此，會計與國家治理是本次論壇研討的重要議題。徐玉德和張昉認(rèn)為會計是現(xiàn)代國家治理的基本要素和基礎(chǔ)活動，它構(gòu)建了現(xiàn)代國家治理體系的共識性基礎(chǔ)、促進(jìn)了國家治理體系預(yù)期效能的發(fā)揮、提高了微觀主體的治理能力。應(yīng)以會計供給側(cè)改革服務(wù)國家治理現(xiàn)代化，加強(qiáng)政府與非營利組織會計制度建設(shè)，修訂完善現(xiàn)行會計法律，拓展會計標(biāo)準(zhǔn)的范圍和內(nèi)涵，深化管理會計應(yīng)用。張曾蓮和王卓從政府財務(wù)信息披露角度探討了會計在遏制腐敗與提升政府效率方面發(fā)揮的關(guān)鍵作用，并利用2009—2013年省級層面的面板數(shù)據(jù)進(jìn)行了實證驗證。他們發(fā)現(xiàn)政府財務(wù)信息能夠真實地反映政府的財務(wù)狀況，財務(wù)信息披露有助于增強(qiáng)政府的信息透明度，而政府財務(wù)透明度的增強(qiáng)能夠減少政府官員徇私舞弊的機(jī)會，進(jìn)而抑制政府的腐敗性。姜宏青和于紅則對多元主體政府債務(wù)的財務(wù)會計問題進(jìn)行了理論探討。她們認(rèn)為當(dāng)前政府債務(wù)會計呈現(xiàn)出的諸多問題，根源在于以部門為主體、以價值計量為核心的債務(wù)會計模式不能全面反映債務(wù)資金流向、無法體現(xiàn)不同利益主體的權(quán)責(zé)，同時也不利于有效評價政府部門績效。對此，她們提出應(yīng)對政府債務(wù)進(jìn)行重新分類，建立多元主體的政府債務(wù)財務(wù)會計核算體系，并對債務(wù)信息進(jìn)行獨立報告，以提升政府債務(wù)風(fēng)險管控能力和債務(wù)資金的使用效益。陳獻(xiàn)東根據(jù)我國社會主義初級階段的基本國情和發(fā)展的階段性特征，從本土視角對我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制進(jìn)行了理論研究。他認(rèn)為生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略部署、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計、地方黨政領(lǐng)導(dǎo)干部政績考核評價體系變革和我國自然資源管理核算現(xiàn)狀是我國自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的四個主要本土因素，并在此基礎(chǔ)上提出了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制目標(biāo)，構(gòu)建了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的框架體系。王仲兵選擇《會計法》修訂這一微觀視角，以供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為切入點，提出《會計法》修訂頂層設(shè)計的總體架構(gòu)。他認(rèn)為在“三去一補(bǔ)一降”的供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革背景下，《會計法》修訂應(yīng)堅持社會主義市場經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向，以滿足宏觀與微觀管理的基本需求為前提。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為《會計法》修訂提供了新政治經(jīng)濟(jì)學(xué)視角的依托平臺，發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟(jì)為《會計法》修訂指明了市場化技術(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)方向，深化國企改革則為《會計法》修訂設(shè)定了一種特定的商業(yè)模式情境。陳紅等理論分析并實

證檢驗了財政分權(quán)、官員經(jīng)歷與地方政府或有債務(wù)之間的相互關(guān)系，研究發(fā)現(xiàn)我國各省區(qū)的財政分權(quán)程度以及官員在政府經(jīng)濟(jì)部門的經(jīng)歷或擔(dān)任企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)歷均對地方政府或有債務(wù)規(guī)模存在顯著正向影響。除此之外，隨著我國國企改革逐漸步入“深水區(qū)”，混合所有制在盤活國企資源、提升國企盈利能力和競爭力、促進(jìn)多種所有制共同發(fā)展等方面發(fā)揮著日益重要的作用。薛愛麗以昆明鋼鐵控股有限公司為研究對象，對國有企業(yè)混合所有制改革進(jìn)行了案例研究。她認(rèn)為國有企業(yè)混合所有制改革應(yīng)靈活選用多種注資方式，將優(yōu)質(zhì)國有資產(chǎn)注入到上市公司，進(jìn)而實現(xiàn)國有資產(chǎn)的證券化及國有企業(yè)整體上市。

（二）堅持中國特色基調(diào)，推進(jìn)管理會計建設(shè)

管理會計是會計的主要分支，同時也是會計工作的重要組成部分。近年來，財政部大力推進(jìn)管理會計建設(shè)與發(fā)展，先后出臺《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》及系列解讀、《管理會計基本指引》及解讀等重要文件，管理會計的改革與發(fā)展成為引領(lǐng)“十三五”時期會計改革與發(fā)展的一個主攻方向。因此，管理會計相關(guān)研究成為本次論壇的熱點議題之一。潘曉江從資本管理論入手，提出資本管理會計的管控公式與目標(biāo)公式。他認(rèn)為資本保值、增值作為企業(yè)會計實踐的核心目標(biāo)，與管控公式相輔相成。理想的會計計量目標(biāo)公式應(yīng)全面適應(yīng)一般經(jīng)濟(jì)、經(jīng)營、財務(wù)或資本的管理需要，并在對企業(yè)會計管控公式進(jìn)行系統(tǒng)分析的基礎(chǔ)上構(gòu)建出資本管理的會計目標(biāo)公式。王衛(wèi)星和張先治對我國財務(wù)管理創(chuàng)新進(jìn)行了多視角解析。她們認(rèn)為財務(wù)管理創(chuàng)新應(yīng)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)和企業(yè)改革的要求，并分別從宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)、微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)和會計學(xué)的視角對財務(wù)管理理論創(chuàng)新理念、領(lǐng)域、內(nèi)容和方法進(jìn)行了系統(tǒng)研究。蘇自力則在“中國制造2025”頒布與實施的制度背景下，對作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本管理系統(tǒng)在我國制造企業(yè)的應(yīng)用問題進(jìn)行了深入分析。他在綜合標(biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法管理思想的基礎(chǔ)上，提出應(yīng)按照可控性原則對約束性成本和非約束性成本進(jìn)行分類管理，形成適應(yīng)當(dāng)前我國制造企業(yè)發(fā)展階段和自身特征的作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本管理系統(tǒng)。李煥花研究了財務(wù)共享服務(wù)模式在我國管理會計體系建設(shè)中的融合與應(yīng)用。她認(rèn)為近年來不斷發(fā)展的財務(wù)共享服務(wù)為管理會計體系建設(shè)提供了良好基礎(chǔ)，并從組織架構(gòu)、人員、系統(tǒng)和數(shù)據(jù)四方面探討了財務(wù)共享服務(wù)融入管理會計體系建設(shè)的實現(xiàn)路徑和有效策略。孫廣彪和鄭軍則著眼于我國管理會計績效評價體系的構(gòu)建問題，利用Agent仿真建模方法，對管理會計系統(tǒng)設(shè)計基本方案的有效性進(jìn)行了調(diào)查研究。他們在對我國管理會計應(yīng)用環(huán)境進(jìn)行全面分析的基礎(chǔ)上提出，應(yīng)綜合運用管理會計工具方法，全面開展管理會計活動，進(jìn)而合理評價管理會計績效。周鮮華等選取碧桂園集團(tuán)為研究對象，從資金集中管理視角入手對總部聯(lián)動賬戶模式的具體應(yīng)用進(jìn)行了案例分析。他們提出總部聯(lián)動賬戶模式是大型集團(tuán)企業(yè)進(jìn)行財務(wù)共享、實現(xiàn)資金集中管理的有力手段和必然要求，有助于企業(yè)提升資金管理效率、降低財務(wù)成本、實現(xiàn)財務(wù)共享。吳小紅和章穎薇則以京東商城為例對B2C電商企業(yè)平衡計分卡設(shè)計進(jìn)行了案例研究。他們在對B2C企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀及平衡計分卡在B2C企業(yè)的適用性進(jìn)行綜合分析的基礎(chǔ)上，研究設(shè)計了B2C企業(yè)平衡計分卡，并進(jìn)一步結(jié)合京東商城和平衡計分卡戰(zhàn)略思維，具體演繹了平衡計分卡在B2C企業(yè)中的設(shè)計流程。

（三）反觀“營改增”政策效應(yīng)，釋放稅改政策紅利

2016年5月1日“營改增”的全面實施不僅標(biāo)志著我國財稅體制改革進(jìn)程中消費型增值稅改革的圓滿完成，還作為政府普遍性減稅的重要舉措助力我國供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革?！盃I改增”全面實

施以后，在初期試點中未被納入的建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四大行業(yè)被全面覆蓋。在此制度背景下，“營改增”的全面實施能否在促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展、推進(jìn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級、保持經(jīng)濟(jì)健康增長等方面取得預(yù)期的改革紅利，成為會計學(xué)術(shù)界和實務(wù)界關(guān)心及研究的焦點問題。因此，“營改增”政策效應(yīng)研究成為本次論壇的熱點議題之一。喬睿蕾和陳良華從企業(yè)發(fā)展的生命周期理論入手，理論分析并實證檢驗了“營改增”對企業(yè)現(xiàn)金持有的影響。她們通過系統(tǒng)考察“營改增”對處于不同生命周期階段的企業(yè)現(xiàn)金持有量和現(xiàn)金持有價值的不同影響，發(fā)現(xiàn)“營改增”實施對處于成長期企業(yè)的現(xiàn)金——現(xiàn)金流敏感性的緩解作用最為顯著，而對處于衰退期的企業(yè)而言此作用并不明顯。同時，還發(fā)現(xiàn)“營改增”的實施會顯著降低處于成長期和成熟期企業(yè)的現(xiàn)金持有價值，但是會提高處于衰退期企業(yè)的現(xiàn)金持有價值。她們認(rèn)為“營改增”的全面實施對于優(yōu)化企業(yè)資金配置，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展，持續(xù)推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革意義重大。崔婕和樊鷺對“營改增”全面實施給新納入的房地產(chǎn)行業(yè)稅負(fù)帶來的影響進(jìn)行了研究，她們認(rèn)為“營改增”的實施在一定程度上增加了房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)核算難度。對此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)規(guī)范賬務(wù)處理程序，改革原有會計賬務(wù)處理方法，使之適應(yīng)“營改增”全面實施后會計核算工作的要求。趙建香和吳清實證檢驗了“營改增”全面實施后餐飲企業(yè)對“營改增”的認(rèn)知情況，深入考察了“營改增”的全面實施對餐飲行業(yè)帶來的影響。他們在對調(diào)查的100家餐飲企業(yè)進(jìn)行統(tǒng)計分析后，發(fā)現(xiàn)目前餐飲行業(yè)對“營改增”全面實施的稅收認(rèn)知度與理論期望值仍存在一定程度的差距，年營業(yè)收入水平接近一般納稅人的小規(guī)模納稅人的餐飲企業(yè)對“營改增”政策較為敏感，更愿意了解和認(rèn)識增值稅政策的變化情況。對此，他們提出應(yīng)繼續(xù)提高我國餐飲企業(yè)對“營改增”全面實施的政策認(rèn)知度，將餐飲行業(yè)稅收減負(fù)落到實處。

（四）關(guān)注資本市場會計研究，防范經(jīng)濟(jì)活動潛在風(fēng)險

在世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇乏力和經(jīng)濟(jì)不確定性加劇的情景下，資本市場會計研究面臨新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。當(dāng)前，國際經(jīng)濟(jì)金融化趨勢日益凸顯，會計作為資本市場信息傳遞的“靈魂”，其在資本市場中所發(fā)揮的實際作用不僅僅是投資者關(guān)注的焦點，還是政府監(jiān)管層治理資本市場的重中之重。因此，當(dāng)前宏觀經(jīng)濟(jì)背景下的資本市場會計研究成為本次論壇的熱點議題之一。蔣心怡和唐雪松對信息披露質(zhì)量及股價崩盤風(fēng)險之間的相互關(guān)系進(jìn)行了實證研究。她們在控制內(nèi)生性的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)信息披露質(zhì)量與未來股價崩盤風(fēng)險之間存在顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系，進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)此相關(guān)關(guān)系在機(jī)構(gòu)投資者持股比例較少、持股機(jī)構(gòu)數(shù)量較少和分析師跟蹤人數(shù)較少的情況下更為顯著。李青原和黃威則著眼于被資本市場忽視的最終控制人投資組合集中度所包含的信息，探究了最終控制人投資組合集中度對股票投資回報的影響。他們對2009－2015年中國A股上市公司進(jìn)行實證檢驗后發(fā)現(xiàn)，最終控制人投資組合集中度越高，上市公司未來股票回報越高，進(jìn)一步在結(jié)論的基礎(chǔ)上構(gòu)建的對沖策略也證實能夠在我國資本市場上獲得顯著為正的股票投資超額回報。張金若和劉溢就原則導(dǎo)向還是規(guī)則導(dǎo)向的會計準(zhǔn)則孰能產(chǎn)生高質(zhì)量會計信息的問題進(jìn)行了實證研究。他們選取上市公司可供出售金融資產(chǎn)減值數(shù)據(jù)為研究對象，發(fā)現(xiàn)伴隨著可供出售金融資產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，上市公司更愿意披露規(guī)則導(dǎo)向可供出售金融資產(chǎn)減值政策。此外，同時提供規(guī)則導(dǎo)向和原則導(dǎo)向可供出售金融資產(chǎn)及減值政策的上市公司披露的財務(wù)報告信息質(zhì)量更高。對此，他們提出原則導(dǎo)向會計準(zhǔn)則的執(zhí)行應(yīng)該要求企業(yè)披露如何執(zhí)行原則導(dǎo)向會計政策。張子余等則分析了我國企業(yè)不斷增加的IT投資對公司內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營管理方式產(chǎn)生的影響。他們在考慮2007年會計準(zhǔn)則變遷對可操縱應(yīng)計項目

影響的情況下進(jìn)行實證研究，發(fā)現(xiàn)與以往研究不同，我國企業(yè)的IT投資顯著提高了上市公司的盈余信息質(zhì)量。杜勇對股權(quán)分置改革后資本注入、大股東支持行為與公司績效的相關(guān)關(guān)系展開研究，發(fā)現(xiàn)大股東注入資產(chǎn)能夠有效減少資本市場中大股東與上市公司間的關(guān)聯(lián)交易，完善資產(chǎn)注入上市公司的價值鏈，提高上市公司整體經(jīng)營績效。高燕等以我國資本市場發(fā)展為切入點，對資本市場投資者保護(hù)的緣起和對策進(jìn)行了探討，他們提出應(yīng)辯證地把握資本市場對中國經(jīng)濟(jì)的作用，理性對待資本市場風(fēng)險，切實保護(hù)投資者利益。

三、強(qiáng)化審計與內(nèi)部控制理論研究，保障全面深化改革發(fā)展大局

（一）加強(qiáng)國家審計理論研究，強(qiáng)健國家治理“免疫系統(tǒng)”

李克強(qiáng)總理曾提出“審計全覆蓋”的思想，意在強(qiáng)調(diào)審計應(yīng)全方位、深層次參與到國家治理體系建設(shè)中。審計，特別是國家審計是中國特色社會主義國家治理體系和國家治理能力現(xiàn)代化的構(gòu)成要件。國家審計作為國家治理的“免疫系統(tǒng)”，能夠有效監(jiān)督并及時糾正國家治理體系運行過程中產(chǎn)生的問題，切實維護(hù)國家治理體系的健康運轉(zhuǎn)。因此，審計與國家治理成為本次論壇研討的重要議題。朱曉文和王兵實證檢驗了國家審計署對國有上市公司的審計檢查是否會影響審計質(zhì)量與審計收費，研究發(fā)現(xiàn)審計署二次審計能夠顯著改善社會審計質(zhì)量，但對審計費用沒有顯著影響，從而證實了國家審計在改善注冊會計師審計質(zhì)量方面發(fā)揮著重要作用。李青原和馬彬彬以央企控股上市公司為研究對象，深入考察了政府審計與獨立審計定價之間的相關(guān)關(guān)系。他們認(rèn)為，政府審計在影響?yīng)毩徲嫸▋r方面存在兩種對立效應(yīng)，即溢出效應(yīng)導(dǎo)致獨立審計定價下降，而風(fēng)險效應(yīng)導(dǎo)致獨立審計定價上升，進(jìn)一步的實證研究發(fā)現(xiàn)，在央企控股上市公司中政府審計的風(fēng)險效應(yīng)占據(jù)主導(dǎo)地位，并且此效應(yīng)主要存在于非“十大”審計的央企控股上市公司和市場化指數(shù)高的地區(qū)中。商思爭采用實地研究的方法，從信任視角探討了審計與治理的相互關(guān)系，他認(rèn)為審計在本質(zhì)上是一種基于信息的信任機(jī)制，而治理在本質(zhì)上是基于制度的信任機(jī)制?，F(xiàn)代審計是治理的基礎(chǔ)與保障，是治理主體實現(xiàn)治理職能的有效方式，同時也是審計專業(yè)人員代理的一種治理活動。唐滔智和李琬珩以村級干部腐敗案件為研究對象，對村級干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計進(jìn)行了案例研究。他們指出，在全國各地村級干部職務(wù)犯罪案件數(shù)量逐步上升的嚴(yán)峻態(tài)勢下，實施村級干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是強(qiáng)化農(nóng)村基層黨風(fēng)廉政建設(shè)和管理的客觀要求，是完善村務(wù)公開制度、健全民主管理制度、加強(qiáng)村級集體資產(chǎn)管理的有效措施，也是加大對村干部監(jiān)督管理的有效方式。王穎和湯小莉則系統(tǒng)分析了國家審計職業(yè)化建設(shè)的內(nèi)涵、現(xiàn)狀及路徑。她們指出目前國家審計職業(yè)化仍然存在著國家審計人員準(zhǔn)入制度不完善、培訓(xùn)制度不健全、國家審計隊伍整體素質(zhì)有待提高等問題。對此，她們認(rèn)為國家審計職業(yè)化的實現(xiàn)，需要從制度建設(shè)、機(jī)制建設(shè)、人才隊伍建設(shè)等方面設(shè)計國家審計職業(yè)化建設(shè)的具體路徑。邢維全根據(jù)世界銀行企業(yè)問卷調(diào)查數(shù)據(jù)實證檢驗了國家審計在抑制腐敗、促進(jìn)企業(yè)發(fā)展方面發(fā)揮的作用。研究發(fā)現(xiàn)在我國經(jīng)濟(jì)處于轉(zhuǎn)軌期的制度背景下，腐敗嚴(yán)重阻礙了企業(yè)生產(chǎn)率的提升。國家審計作為國家治理內(nèi)生的“免疫系統(tǒng)”，能夠通過預(yù)防、揭示和抵制政府腐敗，有效改善企業(yè)所在地的制度環(huán)境，大幅提升企業(yè)生產(chǎn)效率。李越冬和周蕾也通過實證研究證實了國家審

計在推進(jìn)市場化進(jìn)程、治理腐敗方面發(fā)揮的積極作用。結(jié)果表明，國家審計對腐敗行為發(fā)揮著良好的揭示作用，審計問責(zé)機(jī)制能夠有效遏制腐敗行為。同時，市場化進(jìn)程在國家審計治理腐敗的過程中發(fā)揮著中介效應(yīng)，國家審計能夠通過促進(jìn)市場化進(jìn)程的發(fā)展來進(jìn)一步遏制腐敗行為。曹文璋則運用空間計量分析的方法，對國家審計在提升地方經(jīng)濟(jì)競爭力方面發(fā)揮的積極效應(yīng)進(jìn)行了實證檢驗，研究發(fā)現(xiàn)各地經(jīng)濟(jì)競爭力存在空間依賴，國家審計對地方經(jīng)濟(jì)競爭力發(fā)揮著顯著的提升作用。此外，孫志勇以鐵嶺縣開展政策落實情況為背景，對審計在國家治理中的作用機(jī)理和實現(xiàn)路徑進(jìn)行了實地研究。

（二）拓展內(nèi)部控制治理范疇，實現(xiàn)國家治理良治目標(biāo)

《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》明確提出：“對財政資金分配使用、國有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級授權(quán)，定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用”。2015年12月21日財政部印發(fā)的《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》中進(jìn)一步指出，內(nèi)部控制是保障組織權(quán)力規(guī)范有序、科學(xué)高效運行的有效手段，也是組織目標(biāo)實現(xiàn)的長效保障機(jī)制。伴隨著依法治國的全面推進(jìn)，內(nèi)部控制研究逐步從企業(yè)經(jīng)營微觀范疇向政府治理宏觀范疇延伸和過渡。因此，內(nèi)部控制治理成為本次論壇的熱點議題之一。在內(nèi)部控制與國家治理領(lǐng)域，池國華和王子龍對內(nèi)部控制在國家治理中的角色定位和作用機(jī)制進(jìn)行了理論探討。他們認(rèn)為，內(nèi)部控制不僅是企業(yè)的免疫系統(tǒng)，還是所有類型組織的免疫系統(tǒng)，內(nèi)部控制的有效性影響著各社會組織單元目標(biāo)的實現(xiàn)。國家治理良治目標(biāo)的實現(xiàn)，不僅需要國家審計發(fā)揮作用，還需要有一個健全、高效的內(nèi)部控制體系為其保駕護(hù)航。內(nèi)部控制作為國家治理良治的重要衡量標(biāo)準(zhǔn)，一方面能夠防止政府向納稅人過度汲取資金，另一方面有助于約束政府資金使用。唐大鵬等認(rèn)為政府治理是國家治理體系的重要組成部分，政府內(nèi)部控制的有效實施是建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告體系和績效評價導(dǎo)向的政府管理成本報表體系的基礎(chǔ)性要求。他們提出應(yīng)在將運行成本分類為機(jī)構(gòu)運轉(zhuǎn)成本和政府職能成本的基礎(chǔ)上探索分類管控措施，通過降低機(jī)構(gòu)運轉(zhuǎn)成本開支總額、提高政府職能成本使用效率的方式，實現(xiàn)管控政府運行成本的最終目標(biāo)。此外，在內(nèi)部控制與資本市場治理領(lǐng)域，夏雪花和宮義飛實證分析了地區(qū)市場化環(huán)境、內(nèi)部控制質(zhì)量與薪酬差距之間的相關(guān)關(guān)系。她們發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制質(zhì)量越高，薪酬差距越大，二者之間的相關(guān)關(guān)系在市場化環(huán)境水平高的地區(qū)更為顯著，進(jìn)而證實了錦標(biāo)賽理論在我國資本市場中的適用性。陳波則選取廣西貴糖（集團(tuán)）股份有限公司為研究對象，對大股東控制、審計質(zhì)量與內(nèi)部控制重大缺陷披露之間的相互關(guān)系進(jìn)行了案例研究。案例分析發(fā)現(xiàn)，管理層之所以披露內(nèi)部控制重大缺陷的意愿較低，一方面是因為相關(guān)披露所帶來的不利后果，另一方面是因為損害管理層潛在的私人收益。對此，他認(rèn)為政府監(jiān)管層應(yīng)高度關(guān)注大股東控制對于內(nèi)部控制規(guī)范有效執(zhí)行可能造成的不利影響，并為高質(zhì)量審計有效發(fā)揮治理作用創(chuàng)造更好的條件。鄭軍和李程深入分析了內(nèi)部會計控制體系的構(gòu)建和應(yīng)用問題，他們從高層梯隊理論入手，構(gòu)建“內(nèi)部控制—高管權(quán)力—企業(yè)績效”的分析框架，并認(rèn)為高層梯隊理論特征能夠通過與內(nèi)部會計控制選擇之間相互作用來反映組織績效。

（三）細(xì)化資本市場審計研究，促進(jìn)資本市場健康發(fā)展

審計署發(fā)布的《“十三五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》中指出，應(yīng)密切關(guān)注貨幣市場、資本市場、外匯市場、保險市場等運行情況，及時揭示和反映重大風(fēng)險隱患，促進(jìn)健全監(jiān)測預(yù)警、壓力測試、評估

處置和市場穩(wěn)定機(jī)制，防范發(fā)生系統(tǒng)性、區(qū)域性金融風(fēng)險。資本市場審計作為防范化解金融風(fēng)險、推動我國資本市場健康發(fā)展的重要機(jī)制，在“十三五”期間服務(wù)改革發(fā)展大局的歷史進(jìn)程中發(fā)揮著日益重要的保障作用。因此，資本市場審計成為本次論壇的熱點議題之一。邢春玉和張立民從公司財務(wù)報表估值的角度實證分析了持續(xù)經(jīng)營審計意見在上市公司價值評估過程中所扮演的風(fēng)險傳遞角色。研究發(fā)現(xiàn)，持續(xù)經(jīng)營審計意見能夠誘導(dǎo)公眾對處于財務(wù)困境的公司的市場價值認(rèn)可方式發(fā)生轉(zhuǎn)變。同時，持續(xù)經(jīng)營非標(biāo)準(zhǔn)審計意見能夠為公司的清算及風(fēng)險調(diào)整提供增量信息。周澤將和馬靜選取上市公司獨立董事視角，實證檢驗了政治關(guān)聯(lián)、事務(wù)所背景與盈余管理之間的相關(guān)關(guān)系。他們發(fā)現(xiàn)獨立董事政治關(guān)聯(lián)能夠顯著提升真實盈余管理水平，進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)當(dāng)存在事務(wù)所背景時此效應(yīng)更為顯著。宋夏云和尤寧則以帶強(qiáng)調(diào)事項段無保留審計意見為切入點，對審計意見信息披露問題進(jìn)行問卷調(diào)查。研究發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前我國上市公司年報中帶強(qiáng)調(diào)事項段無保留審計意見信息披露的內(nèi)容并未涵蓋使用者重點關(guān)注的問題，特別是與財務(wù)報表相關(guān)的企業(yè)內(nèi)部控制存在重大缺陷、企業(yè)上市前后發(fā)生明顯的“業(yè)績變臉”現(xiàn)象等幾乎未被強(qiáng)調(diào)過。對此，他們提出應(yīng)拓展帶強(qiáng)調(diào)事項段無保留審計意見信息披露的內(nèi)容，努力縮小“信息期望差”等政策建議。錢愛民和朱大鵬就公允價值計量對審計費用的影響進(jìn)行了實證研究。她們發(fā)現(xiàn)由于公允價值模式增加了注冊會計師對公司財務(wù)報表存在重大錯報風(fēng)險的疑慮，因此選擇公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)的公司審計費用水平較高。劉霞和劉翠英則分別實證研究了會計師事務(wù)所行業(yè)專長和注冊會計師行業(yè)專長對審計質(zhì)量的影響，研究發(fā)現(xiàn)會計師事務(wù)所和注冊會計師行業(yè)專長能夠提升財務(wù)報告質(zhì)量、縮短審計報告與財務(wù)報告發(fā)布時間差以及提高審計收費。此外，丁含就正式審計契約自發(fā)重構(gòu)的實現(xiàn)路徑進(jìn)行了案例研究，他結(jié)合海聯(lián)訊、國創(chuàng)能源和證通電子等案例，提出正式審計契約自發(fā)重構(gòu)的實現(xiàn)路徑主要包括提高后任審計師的審計費用、與后任審計師訂立其他業(yè)務(wù)契約、改變后任審計師聲譽(yù)機(jī)制等。

作者單位：中國財政科學(xué)研究院

（責(zé)任編輯：董麗娟）