我國開征環(huán)境稅的稅制要素分析

張倩

一、我國開征環(huán)境稅的必要性分析

目前，我國政府治理環(huán)境污染的手段主要有征收排污費、排污權(quán)交易、補貼制度以及直接管制等四種。下文將就這四種治理手段做一簡要的介紹，并與環(huán)境稅的治理效果進行理論上的比較，從而證明開征獨立型環(huán)境稅是治理環(huán)境污染的有效手段。

（一）排污費

排污收費是中國環(huán)保投入中最早、最穩(wěn)定的一條資金渠道，是中國環(huán)境政策的重要內(nèi)容之一，但存在征收面窄，征收標準過低；征收力度不足，征收效率低，缺乏必要的強制手段；征收來的費用不能按照法定用途使用等問題。環(huán)境稅相對于排污費而言，具有形式固定、征收范圍廣以及通過減免稅產(chǎn)生一定激勵效應(yīng)的作用。2010年《政府工作報告》釋放出資源環(huán)境稅費改革的積極信號，有專家建議借鑒發(fā)達國家所采用的環(huán)境保護稅收返還制度，為環(huán)境稅的開征創(chuàng)造條件。

（二）排污許可證

排污許可證，即排放污染物許可證。環(huán)保部門根據(jù)排污者的申請，依法針對各個排污單位的排污行為分別提出具體要求，以書面形式確定下來，作為排污單位守法和環(huán)保部門執(zhí)法以及社會監(jiān)督的憑據(jù)。這個書面憑據(jù)就是排污許可證。其理論源于科斯定理，最大的不足在于交易過程中產(chǎn)生的信息不對稱問題。相比之下，在征收環(huán)境稅的情況下，各個排污企業(yè)每年只需根據(jù)自身的排污情況繳納一定數(shù)量的環(huán)境稅就可以進行正常的生產(chǎn)，這為排污者的繳納和稅務(wù)機關(guān)的征收行為帶來了極大便利。

（三）補貼制度

補貼制度是指政府對排污企業(yè)進行一定數(shù)額的資金補貼，以達到使排污企業(yè)購買環(huán)保設(shè)備、降低排污量的目的。補貼制度是各個地方政府根據(jù)當?shù)氐那闆r制定的地方政策，不存在廣義上的國家標準。與補貼制度相比，環(huán)境稅具有征稅范圍較廣以及稅收本身的固定性特點，往往可以征收到大量的稅金。該部分資金可以作為環(huán)?；饋碇卫憝h(huán)境污染。政府在核定企業(yè)的排污量之后可以對資金進行集中撥付，為企業(yè)購置環(huán)保設(shè)備，并可以通過稅收返還制度對節(jié)能減排工作成績顯著的單位實行減免稅，形成良好的示范帶動效應(yīng)。

二、環(huán)境稅的稅制要素設(shè)計

（一）納稅人

納稅人是指依法參與稅收法律關(guān)系，享有權(quán)利，承擔義務(wù)，對國家負有并實際履行納稅義務(wù)的單位和個人。環(huán)境稅的納稅人的界定應(yīng)當依據(jù)國際公認的處理污染“誰污染、誰付費”的原則，即將環(huán)境污染的制造者確定為環(huán)境稅的納稅義務(wù)人。簡而言之，即在中國境內(nèi)制造并且產(chǎn)生污染的單位和個人都為環(huán)境稅的法定納稅人。然而，由于稅收具有轉(zhuǎn)嫁的功效，根據(jù)稅收的后轉(zhuǎn)原則，消費者往往是環(huán)境稅的最終承擔者。生產(chǎn)者在生產(chǎn)和產(chǎn)品流轉(zhuǎn)的過程中將環(huán)境稅的稅負加入產(chǎn)品的價格中，從而實現(xiàn)環(huán)境稅的后轉(zhuǎn)。

（二）課稅對象

課稅對象亦稱征稅對象，即課稅客體，是由稅法規(guī)定的征稅的客觀目的物。由于我國開征環(huán)境稅的目的主要是為治理污染籌集資金，并且用課稅的方式來減少環(huán)境污染物的排放，所以環(huán)境稅的課稅對象理應(yīng)是各類污染物。現(xiàn)階段，我國的污染物大體可以分為固體污染物、廢氣以及工業(yè)廢水三類；其中，固體污染物主要包括工業(yè)廢渣和其他各種工業(yè)垃圾，廢氣污染包括二氧化碳和二氧化硫兩種。稅務(wù)部門應(yīng)監(jiān)督該類企業(yè)安裝排量測定裝置，根據(jù)排放量課稅。

此外，我國的環(huán)境稅還可將生產(chǎn)要素作為課稅對象。生產(chǎn)要素的質(zhì)量直接決定了產(chǎn)成品的質(zhì)量。因此，如能對生產(chǎn)要素的質(zhì)量進行有效監(jiān)管，必能提高產(chǎn)成品的質(zhì)量以及使其符合環(huán)保產(chǎn)品的要求。所以，稅務(wù)部門可以通過對生產(chǎn)要素課稅來使其提高投入品的質(zhì)量，從而有效減輕環(huán)境污染物的排放量。

（三）稅基

稅基，即計稅依據(jù)，從量的方面對征稅作出規(guī)定，是計算應(yīng)納稅所得額的標準?？偲饋碇v，可以作為我國環(huán)境稅稅基的主要有以下三類：1.污染企業(yè)污染物的排放量；2.污染企業(yè)的產(chǎn)品數(shù)量；3.污染企業(yè)生產(chǎn)要素的投入數(shù)量。稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品以及排放污染物類型的不同來制定與之相適應(yīng)的稅基。計稅依據(jù)的設(shè)計需要考慮以下三點因素：第一，稅收與環(huán)境損害行為和程度之間的關(guān)聯(lián)性；第二，稅收的征管成本；第三，考慮經(jīng)濟發(fā)展的水平及所要解決的資源和環(huán)境問題的區(qū)域性。

（四）稅率

稅率是指征稅對象的征收比例或者征收額度，是衡量稅負輕重的主要標志。我國征收環(huán)境稅的主要目的是以稅收的形式代替現(xiàn)階段普遍存在的排污費等，以立法的形式固定籌集治理環(huán)境污染的成本。所以環(huán)境稅稅率確定的主要原則之一是籌集的稅款足以補償治理環(huán)境污染的成本。而治污成本與污染物的排放量緊密相關(guān)。因此，假設(shè)以M代表稅率，C表示成本，N表示排放數(shù)量，則M=C/N所得出的數(shù)值就是環(huán)境稅的稅率。這種較簡單的計算所得出的稅率根據(jù)生產(chǎn)行業(yè)的不同而有所差別。稅率與治污成本成正比關(guān)系，與排放數(shù)量成反比關(guān)系。

（五）稅目

稅目是指征稅對象的具體內(nèi)容，是在稅法中對征稅對象規(guī)定的具體的征稅品種和項目。在環(huán)境稅的制定中，可根據(jù)污染物種類的不同，相應(yīng)地將稅目劃分為工業(yè)固體污染物、水污染、空氣污染以及城市居民垃圾和噪音污染五類。

（六）納稅環(huán)節(jié)

納稅環(huán)節(jié)是指征稅對象在從生產(chǎn)到消費的流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)當繳納稅款的環(huán)節(jié)。由于環(huán)境稅是專門針對環(huán)境污染而開設(shè)、且其主要職能是為治理環(huán)境污染籌集費用。故而環(huán)境稅的納稅環(huán)節(jié)應(yīng)當選擇在污染產(chǎn)生的始點。對于城市居民垃圾、工業(yè)廢棄物以及工業(yè)廢水而言，由于其排放量較容易測定，可以選擇在排污環(huán)節(jié)征收。

（七）納稅期限

納稅期限是納稅人向國家繳納稅款的法定期限，它是稅收的強制性、固定性在時間上的具體體現(xiàn)。一般來說，納稅期限可以分為三種情況，即按期納稅、按次納稅以及按期預(yù)繳年終匯算清繳三種。由于環(huán)境稅的課稅對象數(shù)量相對穩(wěn)定且較容易測定，因而環(huán)境稅可以選擇按期納稅的形式。具體納稅期限可根據(jù)企業(yè)所處行業(yè)以及污染物種類和性質(zhì)的不同來確定。

（八）減免稅

減免稅是指國家對某些納稅人和課稅對象給與照顧和鼓勵的一種特殊規(guī)定。在環(huán)境稅中，其納稅人為在生產(chǎn)或者使用過程中對環(huán)境造成污染的直接行為人。因此，環(huán)境稅的減免稅旨在通過減免稅款的形式來鼓勵納稅人采取相應(yīng)的措施以達到減少污染物排放的目的。然而，環(huán)境稅減免稅的含義卻不止于此。由于我國的超過七成以上的污染物是由于工業(yè)生產(chǎn)所產(chǎn)生，所以環(huán)境稅的大部分稅源來自于工業(yè)企業(yè)，而污染物的排放量又與產(chǎn)成品的數(shù)量呈正比關(guān)系。減免稅的作用在于促使企業(yè)減少污染物的排放。

結(jié)論

目前，我國正處于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的重要轉(zhuǎn)軌時期。能否順利的實現(xiàn)轉(zhuǎn)型，直接關(guān)系到我國能否順利實現(xiàn) “資源節(jié)約型、環(huán)境友好性”社會的長遠目標。近期來，低碳經(jīng)濟又成為廣大專家學者熱議的話題。低碳經(jīng)濟是指社會經(jīng)濟體系的構(gòu)建和發(fā)展能夠?qū)崿F(xiàn)低碳排放。低碳經(jīng)濟目標的提出能為減少二氧化碳的排放、緩解全球氣溫變暖起到積極的促進作用。環(huán)境稅的制定實施，將為我國順利實現(xiàn)現(xiàn)階段的經(jīng)濟發(fā)展目標提供強有力的制度和法律保障。

（作者單位：內(nèi)蒙古大學經(jīng)濟管理學院）

責任編輯：曉途