淺析“小金庫(kù)”審計(jì)查證方法及治理對(duì)策

劉文霞

摘要：“小金庫(kù)”具有極大危害，不僅導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，擾亂社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，造成國(guó)家財(cái)政收入和國(guó)有資產(chǎn)的流失，還扭曲了市場(chǎng)對(duì)資源的合理配置，削弱了政府宏觀調(diào)控能力，影響了經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展。本文以“小金庫(kù)”的形成方式為切入點(diǎn)，探索“小金庫(kù)”審計(jì)的常用方法，提出“小金庫(kù)”治理的對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：“小金庫(kù)”；審計(jì)；方法；治理對(duì)策

引 言：“小金庫(kù)”是指違反法律法規(guī)及其他有關(guān)規(guī)定，應(yīng)列入而未列入符合規(guī)定的單位賬簿的各項(xiàng)資金（含有價(jià)證券）及其形成的資產(chǎn)，其存放形式包括現(xiàn)金、銀行存款、有價(jià)證券、固定資產(chǎn)、股權(quán)和債權(quán)等，支出用途主要是發(fā)放獎(jiǎng)金、補(bǔ)貼實(shí)物、請(qǐng)客送禮、揮霍浪費(fèi)甚至貪污腐敗?！靶〗饚?kù)”的存在，嚴(yán)重干擾了財(cái)經(jīng)管理秩序，成為腐敗現(xiàn)象產(chǎn)生的一個(gè)根源和溫床。近年來(lái)，政府加大了對(duì)“小金庫(kù)”的治理力度，紀(jì)委、監(jiān)察、財(cái)政、審計(jì)等政府部門多次聯(lián)合組織“小金庫(kù)”專項(xiàng)治理，筆者曾多次參與“小金庫(kù)”審計(jì)和專項(xiàng)治理檢查工作。本文通過(guò)剖析“小金庫(kù)”的形成方式，分析“小金庫(kù)”的常用審計(jì)方法，提出“小金庫(kù)”治理的對(duì)策建議。

一、“小金庫(kù)”的形成方式。

中紀(jì)委、監(jiān)察部、財(cái)政部、審計(jì)署《關(guān)于在黨政機(jī)關(guān)和事業(yè)單位開展“小金庫(kù)”專項(xiàng)治理工作的實(shí)施辦法》（中紀(jì)發(fā)〔2009〕7號(hào)）對(duì)“小金庫(kù)”的形成方式進(jìn)行了高度概括，列舉了“小金庫(kù)”七種最主要的形成方式：一是違規(guī)收費(fèi)、罰款及攤派設(shè)立“小金庫(kù)”；二是用資產(chǎn)處置、出租收入設(shè)立“小金庫(kù)”；三是以會(huì)議費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)和咨詢費(fèi)等名義套取資金設(shè)立“小金庫(kù)”；四是經(jīng)營(yíng)收入未納入規(guī)定賬簿核算設(shè)立“小金庫(kù)”；五是虛列支出轉(zhuǎn)出資金設(shè)立“小金庫(kù)”；六是以假發(fā)票等非法票據(jù)騙取資金設(shè)立“小金庫(kù)”；七是上下級(jí)之間相互轉(zhuǎn)移資金設(shè)立“小金庫(kù)”。上述七種方式可以劃分為兩大類：一是截留收入類，主要表現(xiàn)為體外循環(huán)，收支均不納入法定賬冊(cè)。截留收入來(lái)源多樣，除上述一、二、四項(xiàng)，還有事業(yè)收入、勞務(wù)收入、違規(guī)接受捐贈(zèng)贊助、折扣折讓傭金回扣等其他收入來(lái)源。這種方式形成的“小金庫(kù)”，單純依靠審查被審計(jì)單位的法定賬冊(cè)難以發(fā)現(xiàn)線索，需要審計(jì)人員根據(jù)掌握的被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)職能、機(jī)構(gòu)設(shè)置、內(nèi)部管理等情況，進(jìn)行綜合分析判斷；二是虛列支出類，主要表現(xiàn)形為通過(guò)各種方式和手法造假，把法定賬冊(cè)內(nèi)的資金轉(zhuǎn)移到賬外，用于違規(guī)的消費(fèi)支出，上述三、五、六、七項(xiàng)均屬此類。這種方式形成的“小金庫(kù)”，需要審計(jì)人員在具備足夠的查賬經(jīng)驗(yàn)和技巧的前提下，通過(guò)審查被審計(jì)單位法定會(huì)計(jì)賬冊(cè)，根據(jù)職業(yè)判斷鎖定問(wèn)題線索，再外調(diào)有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)加以核實(shí)。

二、“小金庫(kù)”審計(jì)查證的主要方法。

（一）截留收入類“小金庫(kù)”的查證方法。截留收入類“小金庫(kù)”的查證，重點(diǎn)在于對(duì)被審計(jì)單位收入完整性的審查。單位收入來(lái)源多樣，審查收入的完整性，需要審計(jì)人員全面了解被審計(jì)單位的行政、經(jīng)營(yíng)管理和業(yè)務(wù)活動(dòng)狀況，摸清收入項(xiàng)目、來(lái)源渠道、運(yùn)行環(huán)節(jié)、取得方式，通過(guò)業(yè)務(wù)資料、財(cái)務(wù)資料的比對(duì)分析，綜合判斷被審計(jì)單位是否已將全部收入都納入單位法定賬冊(cè)核算，是否存在未入賬的截留收入。具體方法如下：

1、比對(duì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。摸清被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)流程，取得業(yè)務(wù)管理數(shù)據(jù)信息等相關(guān)資料，如合同協(xié)議、庫(kù)存領(lǐng)用記錄等等，據(jù)此計(jì)算單位應(yīng)得的業(yè)務(wù)收入，與其法定賬冊(cè)的實(shí)有收入比對(duì)差額，查找“小金庫(kù)”線索。

2、比對(duì)分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。對(duì)數(shù)據(jù)量大的單位，運(yùn)用計(jì)算機(jī)分析比對(duì)被審計(jì)單位同類事項(xiàng)的同期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，查找異常差異，分析差異形成原因并外延調(diào)查，查找“小金庫(kù)”線索。

3、檢查票據(jù)管理使用情況。檢查票據(jù)領(lǐng)購(gòu)、使用、繳銷、結(jié)存登記，清點(diǎn)票據(jù)存根，審核票據(jù)編號(hào)是否連續(xù)，填寫項(xiàng)目是否齊全，大、小寫金額、復(fù)寫字跡是否一致，有無(wú)涂改現(xiàn)象，作廢的票據(jù)是否加蓋“作廢”戳記，票據(jù)收費(fèi)金額與入賬金額是否一致，查找被審計(jì)單位使用不合規(guī)票據(jù)收費(fèi)、獲取非法收入或截留收入形成“小金庫(kù)”的線索。

4、檢查固定資產(chǎn)特別是房屋、車輛、大型設(shè)備的管理、使用及處置情況，查找單位用資產(chǎn)處置、出租、使用費(fèi)等收入設(shè)立“小金庫(kù)”的線索。摸清單位資產(chǎn)狀況，詢問(wèn)和實(shí)地調(diào)查了解單位的資產(chǎn)出租情況，檢查單位的資產(chǎn)出租及使用費(fèi)合同，關(guān)注是否取得收入及價(jià)格是否公允；檢查資產(chǎn)處置相關(guān)手續(xù)是否完善，是否取得殘值收入，殘值收入是否公允。

5、檢查對(duì)外投資。審查對(duì)外投資和往來(lái)賬科目，關(guān)注單位投資是否長(zhǎng)年未取得收益或收益明顯偏低?？赏ㄟ^(guò)延伸調(diào)查被投資單位或函證等方式，了解股權(quán)、債權(quán)投資的收益情況。

（二）虛列支出類“小金庫(kù)”的查證方法。虛列支出類“小金庫(kù)”的查證，重點(diǎn)是對(duì)被審計(jì)單位支出真實(shí)性的審查，即通過(guò)審查單位各項(xiàng)支出，檢查是否有套取騙取資金形成“小金庫(kù)”的線索。審計(jì)人員通過(guò)查閱財(cái)務(wù)賬和支出憑證、掌控業(yè)務(wù)流程、跟蹤資金去向，對(duì)支出的“虛”與“實(shí)”作出審計(jì)判斷。具體方法如下：

1、運(yùn)用收入支出配比等財(cái)務(wù)原則，分析支出的合理性。如通過(guò)獲取收益與成本費(fèi)用支出的比較，審查成本利潤(rùn)率是否處于合理空間。對(duì)收入成本不相配比或成本利潤(rùn)率突然發(fā)生不合理變動(dòng)的，應(yīng)分析原因，關(guān)注其中是否存在虛增經(jīng)營(yíng)成本套取資金形成“小金庫(kù)”的線索。

2、關(guān)注單位的主要業(yè)務(wù)支出、不合理支出或存在異常變動(dòng)的業(yè)務(wù)支出，特別是大額的、整筆的、有規(guī)律的支出或年末的突擊性支出，審查支出發(fā)票形式和內(nèi)容的真實(shí)性。發(fā)票形式的真實(shí)性可通過(guò)稅務(wù)網(wǎng)站查驗(yàn)真?zhèn)螌?shí)現(xiàn)，發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性需通過(guò)審閱合同協(xié)議等相關(guān)資料，以及延伸外調(diào)發(fā)票出具單位來(lái)實(shí)現(xiàn)。如會(huì)議費(fèi)支出較多的單位，審計(jì)人員可查閱會(huì)議通知、參會(huì)人員名單等相關(guān)資料，外調(diào)延伸召開會(huì)議的定點(diǎn)賓館、被審計(jì)單位下屬賓館等，落實(shí)該項(xiàng)支出的真實(shí)性。

3、注意對(duì)撥付下級(jí)單位和支付關(guān)聯(lián)單位款項(xiàng)的延伸調(diào)查和核對(duì)。上下級(jí)單位之間、關(guān)聯(lián)單位之間轉(zhuǎn)移資金是形成“小金庫(kù)”的重要方式。主管部門以資金分配的名義把錢撥給下級(jí)單位，在撥款時(shí)就明確其中部分資金屬于上級(jí)部門，上級(jí)部門或是直接在下級(jí)單位開支，或是將錢轉(zhuǎn)入上級(jí)部門“小金庫(kù)”支出使用。關(guān)聯(lián)單位之間通過(guò)虛假交易往來(lái)形成“小金庫(kù)”的情況類似。審計(jì)人員首先需要摸清被審計(jì)單位的上下級(jí)單位和主要關(guān)聯(lián)單位，對(duì)于支付下屬單位和關(guān)聯(lián)單位的款項(xiàng)，應(yīng)有選擇性的進(jìn)行延伸調(diào)查，跟蹤資金來(lái)源去向，查找“小金庫(kù)”線索。

（三）其他“小金庫(kù)”常規(guī)查證方法。

1、突擊盤庫(kù)。審計(jì)人員要充分掌握被審計(jì)單位的情況，綜合分析，把握時(shí)機(jī)，準(zhǔn)確判斷資金存放的地點(diǎn)。如判斷資金存放于多處的，應(yīng)安排幾個(gè)審計(jì)小組同時(shí)進(jìn)行盤點(diǎn)。盤點(diǎn)時(shí)不能只關(guān)注現(xiàn)金，要注意房產(chǎn)證、土地證、股權(quán)證、證明材料、筆記本、信封、鑰匙、財(cái)務(wù)人員交接清單等實(shí)物資料；要注意與清理收費(fèi)票據(jù)、現(xiàn)金支票、空白支票和轉(zhuǎn)賬支票存根、作廢存根等財(cái)務(wù)資料相結(jié)合；對(duì)于存放于保險(xiǎn)柜的存折、存單，不論是以單位還是個(gè)人名義開戶，都要追蹤資金來(lái)源和用途，確定是否屬于“小金庫(kù)”。

2、核對(duì)銀行賬戶。要求單位提供所有銀行賬戶明細(xì)及批準(zhǔn)開設(shè)銀行賬戶的文件，在審閱原始憑證時(shí)，關(guān)注其中是否出現(xiàn)了未提供的銀行賬戶。一查是否有未進(jìn)入法定賬冊(cè)的銀行賬戶；二查銀行對(duì)賬單余額與賬面余額是否相符；三查銀行對(duì)賬單上的每筆流水在銀行存款賬上是否全部體現(xiàn)，摘要注明的資金流向是否相符，對(duì)摘要有疑點(diǎn)的、大筆資金一進(jìn)一出的、大筆的現(xiàn)金存取應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，必要時(shí)延伸外調(diào)銀行和資金往來(lái)單位。

3、審查資產(chǎn)完整性，關(guān)注被審計(jì)單位轉(zhuǎn)移資產(chǎn)設(shè)立“小金庫(kù)”。如企業(yè)通過(guò)加大產(chǎn)品次品率截留合格產(chǎn)品與次品價(jià)差、以資產(chǎn)虛假盤虧毀損報(bào)廢、虛假股權(quán)投資、虛假應(yīng)收款項(xiàng)壞賬核銷各種方式轉(zhuǎn)移資產(chǎn)形成“小金庫(kù)”。

4.利用舉報(bào)。公布“小金庫(kù)”檢查線索舉報(bào)電話和通信地址，對(duì)收到的“小金庫(kù)”舉報(bào)信息，在初步判斷舉報(bào)信息的真實(shí)程度的前提下，對(duì)舉報(bào)涉及的有關(guān)人員、資金流向進(jìn)行重點(diǎn)調(diào)查，可以提高審計(jì)的針對(duì)性。

查證“小金庫(kù)”對(duì)審計(jì)人員有四點(diǎn)要求，一是要充分掌握被審計(jì)單位的基本情況、部門職責(zé)、行業(yè)特點(diǎn)、內(nèi)控制度、業(yè)務(wù)活動(dòng)、財(cái)務(wù)收支狀況、財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算狀況；二是要通過(guò)綜合分析確定方向，通過(guò)職業(yè)判斷鎖定目標(biāo)，確定檢查“小金庫(kù)”的突破口；三是要掌握“小金庫(kù)”審計(jì)的一些具體技術(shù)方法，核實(shí)收入、追查支出、分析復(fù)核、突擊盤存、外調(diào)詢證；四是要具有敏銳的洞察力、認(rèn)真細(xì)致的工作作風(fēng)、一定的工作策略和談話技巧。

三、“小金庫(kù)”治理對(duì)策。

治理“小金庫(kù)”，是完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的必然要求，是深化收入分配制度、財(cái)稅體制等改革的重要內(nèi)容，是建立健全懲治和預(yù)防腐敗體系、推進(jìn)反腐倡廉建設(shè)的重大舉措。實(shí)現(xiàn)“小金庫(kù)”的長(zhǎng)效治理，一方面，要在主觀上加強(qiáng)引導(dǎo)，抑制“小金庫(kù)”產(chǎn)生的動(dòng)機(jī)。一是要加強(qiáng)思想道德建設(shè)，強(qiáng)化單位管理者的財(cái)經(jīng)法紀(jì)觀念，使單位管理者自覺(jué)設(shè)立起一道抵御腐敗的精神防線，建立起“內(nèi)因主導(dǎo)型”的反腐敗機(jī)制；二是要加大懲處力度，增加私設(shè)“小金庫(kù)”的違規(guī)成本，使單位管理者不敢私設(shè)“小金庫(kù)”；三是要改革人才管理和分配制度，完善經(jīng)費(fèi)保障制度。避免某些部門單位因工資福利等標(biāo)準(zhǔn)明顯過(guò)低，留不住人才，不得已通過(guò)私設(shè)“小金庫(kù)”解決職工工資、獎(jiǎng)金、津補(bǔ)貼、福利等待遇問(wèn)題。另一方面，要從客觀上完善管理和監(jiān)督機(jī)制的建設(shè)，消滅“小金庫(kù)”存在的土壤。一是要健全完善外部宏觀管理體制和監(jiān)督機(jī)制，如財(cái)政監(jiān)管、金融監(jiān)管、發(fā)票監(jiān)管等，使“小金庫(kù)”無(wú)處生根；二是要建立健全單位內(nèi)部財(cái)務(wù)收支監(jiān)控體系，完善單位內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)資金資產(chǎn)的財(cái)務(wù)管理，切斷“小金庫(kù)”的資金來(lái)源；三是要建立完善內(nèi)外部監(jiān)督制約機(jī)制，搭建社會(huì)輿論監(jiān)督和政府部門監(jiān)督并重的監(jiān)督體系，增加私設(shè)“小金庫(kù)”的風(fēng)險(xiǎn)和難度，標(biāo)本兼治、疏堵結(jié)合、懲防并舉、綜合治理，解決“小金庫(kù)”問(wèn)題。（作者單位：重慶市審計(jì)局財(cái)政審計(jì)處）

參考文獻(xiàn)：

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