稅收“營改增”對港航物流業(yè)的影響分析

張 華

（交通運輸部 水運科學(xué)研究院，北京100088）

2011年11月，財政部和國家稅務(wù)總局發(fā)布了《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》等一系列重要文件，明確提出從2012年1月1日起，在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點。根據(jù)國務(wù)院部署，這項工作2012年初從上海市試點，到年底逐漸分批擴大至京、津、蘇、浙、皖、閩、鄂、粵和廈門、深圳等11個省市。

在我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營業(yè)稅是兩種分立并行的兩個流轉(zhuǎn)稅稅種。營業(yè)稅是對營業(yè)額全額征稅，且無法抵扣；而增值稅是對產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅。在原有稅制中，由于企業(yè)在購進服務(wù)環(huán)節(jié)不能取得增值稅專用發(fā)票，且無進項可抵扣，導(dǎo)致未增值也需繳納增值稅，從而加重了企業(yè)的稅負，制約了服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

營業(yè)稅改征增值稅，是國務(wù)院推動經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整，促進改革發(fā)展的一項重大舉措。從2012年上海開始“營改增”試點至今已有一年，在這項結(jié)構(gòu)性減稅改革即將大范圍推進的情況下，“營改增”政策對服務(wù)型產(chǎn)業(yè)，尤其是對港航物流業(yè)的發(fā)展會帶來什么樣的影響呢？本文著眼于港航物流業(yè)，在系統(tǒng)總結(jié)上海市“營改增”試點總體運行狀況的基礎(chǔ)上，分析了“營改增”對港行物流業(yè)的影響，并提出了相應(yīng)的政策性建議。由于“營改增”政策首先從上海市開始試點，運行一年后向全國其他沿海及發(fā)達省份推進，因此在實施細節(jié)、數(shù)據(jù)采集以及政策效果考量方面僅有上海市作為代表案例，本文研究的“營改增”影響分析主要基于當(dāng)前上海市的運行狀況，隨著該政策試點實施工作全面鋪開，將進一步關(guān)注后續(xù)的影響。

一、“營改增”調(diào)整內(nèi)容

根據(jù)上海市的試點方案，在現(xiàn)行增值稅17%、13%兩檔稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔稅率。其中，水路運輸業(yè)務(wù)和相關(guān)的物流輔助業(yè)務(wù)從原先以3%和5%為主的營業(yè)稅稅率調(diào)整為目前以6%和11%為主的增值稅稅率，具體業(yè)務(wù)稅率調(diào)整見表1［1］：

表1 港航物流業(yè)不同業(yè)務(wù)“營改增”稅率變化表

從計稅依據(jù)來看，營業(yè)稅是納稅人基本上按照其提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的營業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額，依照該營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)適用的稅率，計算繳納營業(yè)稅。而增值稅是以納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生的增值額為征稅對象，即納稅人購買增值稅應(yīng)稅項目時，繳納的增值稅可以在銷售應(yīng)稅項目時全額抵扣，只需對本環(huán)節(jié)的增加值繳納增值稅。因此，增值稅的稅收負擔(dān)不僅與納稅人的營業(yè)收入（銷項額）水平有關(guān)，還與納稅人外購成本（進項額）中可以獲得抵扣有關(guān)。進項額中可抵扣部分占銷項額比重的高低，直接決定交通運輸企業(yè)原營業(yè)稅改增值稅后將承擔(dān)的稅負，也就是說在銷項應(yīng)稅額既定條件下，可以抵扣的進項應(yīng)稅額越大，增值稅負越低。

二、上海市“營改增”試點運行狀況分析

根據(jù)上海市稅務(wù)機關(guān)公布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，截至2012年6月15日申報期結(jié)束，在13．5萬戶試點企業(yè)中，89．1%的企業(yè)在改革后稅負得到不同程度的下降。其中，小規(guī)模納稅人的稅負明顯下降，降幅為40%左右；一般納稅人的稅負總體下降；原增值稅一般納稅人的稅負因進項稅額抵扣范圍增加而普遍下降。稅負增加的情況主要集中在交通運輸業(yè)和租賃業(yè)，其中，國內(nèi)航運企業(yè)和船舶的租賃業(yè)務(wù)稅負增加也較為明顯。2012年上半年，上海市財稅局共發(fā)放5億元財政補貼資金用于彌補2 000多戶稅負增加企業(yè)的稅收支出，其中約一半多為交通運輸業(yè)，港航業(yè)約300多戶［2］。

為應(yīng)對新老稅制轉(zhuǎn)換過程中試點納稅人可能出現(xiàn)的稅負加重問題，保證總體稅負不增加或略有下降，實現(xiàn)政策的平穩(wěn)過渡，上海市制定了一定的過渡政策和財政扶持政策，與港航物流業(yè)相關(guān)的政策主要包括：

第一，注冊在洋山保稅港區(qū)內(nèi)試點納稅人提供的國內(nèi)貨物運輸服務(wù)、倉儲服務(wù)和裝卸搬運服務(wù)延續(xù)原營業(yè)稅優(yōu)惠政策，給予增值稅即征即退政策。

第二，經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策，并允許2011年底前簽訂的有形動產(chǎn)租賃合同執(zhí)行到合同到期日結(jié)束。

第三，上海對因新老稅制轉(zhuǎn)換而產(chǎn)生稅負有所增加的試點企業(yè)，按照企業(yè)據(jù)實申請，財政分類扶持，資金及時預(yù)撥的方式，給予相應(yīng)的財政補貼政策。

綜合下來，期租業(yè)務(wù)稅率增加最大，較營業(yè)稅稅負增加了將近7個百分點，其次是國內(nèi)運輸業(yè)務(wù)，稅率增加了4個百分點，第三是裝卸業(yè)務(wù)，增加了2．45個百分點；而代理、堆存、倉儲等業(yè)務(wù)，由于具有較大規(guī)?？梢圆铑~折減銷售收入的代收代墊資金，加上部分進項抵扣，因而實際稅率基本持平或略有下降。而小規(guī)模納稅人由于征收率或降低或維持不變，因此實際稅率水平或降低或不變；輪客渡業(yè)務(wù)實施簡易征收方式按3%征收增值稅，與原營業(yè)稅稅負持平；而國際海運業(yè)務(wù)實施零稅負政策，稅負水平?jīng)]有變化［3］。

三、“營改增”對港航物流業(yè)的影響分析

從目前的實施效果來看，“營改增”對港航物流業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生的影響主要包括以下幾個方面。

第一，對小規(guī)模納稅人、國際海運業(yè)務(wù)發(fā)展較為有利［4］。試點政策的初衷就是促進小微企業(yè)等勞動密集型企業(yè)的發(fā)展，切實保障關(guān)乎民生的公共客運交通的發(fā)展。因此，對于小規(guī)模納稅人和輪客渡業(yè)務(wù)實施3%的簡易納稅方式，使得大部分個體戶性質(zhì)的航運企業(yè)、代理企業(yè)或維持或降低了稅收負擔(dān)。同時，小規(guī)模納稅人仍可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請代開增值稅專用發(fā)票，服務(wù)接受方可實現(xiàn)7%的進項稅額抵扣，這有利于吸引相關(guān)業(yè)務(wù)的開展。

國際海運業(yè)務(wù)延續(xù)原有營業(yè)稅免稅政策，實行增值稅零稅率，即銷項稅額為零，而發(fā)生的進項稅可以退回。但由于大部分成本發(fā)生在境外或其國內(nèi)供應(yīng)商為享受出口退稅的企業(yè)，本身為不含稅成本（如國際燃油、免稅備件物料、國外港口使用費等），發(fā)生在國內(nèi)可以抵扣的成本較少，比重不足3%，因此，“營改增”對國際海運業(yè)沒有影響。

第二，有利于專業(yè)化分工，促進信息、咨詢、金融保險等高端物流服務(wù)行業(yè)的發(fā)展。根據(jù)試點效果來看，現(xiàn)有“營改增”試點通過層層抵扣避免重復(fù)征稅，有利于細化裝卸、倉儲、代理、信息、運輸?shù)葮I(yè)務(wù)的專業(yè)化分工，促進主輔業(yè)分離，帶動航運金融 、保險、海事仲裁、信息、航運經(jīng)紀(jì)、交易等高端航運服務(wù)業(yè)的加快發(fā)展壯大，而這也符合未來我國加快發(fā)展航運服務(wù)業(yè)，拓展航運服務(wù)產(chǎn)業(yè)鏈，促進港航業(yè)轉(zhuǎn)型升級的重要方向。目前，上述高端航運服務(wù)業(yè)尚處于發(fā)展的起步階段，對設(shè)備資產(chǎn)購置需求較大，相應(yīng)地可大規(guī)模抵減銷項稅額，“營改增”試點短期內(nèi)有利于上述高端航運服務(wù)業(yè)的加快發(fā)展。隨著行業(yè)的逐步發(fā)展壯大，進項抵扣比重明顯下降，相應(yīng)的稅負水平將略有增長［5］。

第三，對于處于成熟發(fā)展階段的行業(yè)較為不利。港航業(yè)的發(fā)展階段和成本結(jié)構(gòu)決定了可抵扣進項少，名義稅率偏高情況下更顯著增加了實際稅負［6］。目前港航業(yè)已過了大規(guī)模建設(shè)、購置運力、機械設(shè)備的發(fā)展時期。目前市場不景氣，服務(wù)供給總體過剩，更是制約了行業(yè)的資產(chǎn)設(shè)備運力的擴張，新增固定資產(chǎn)意愿不強減少了可抵扣額。諸如裝卸、理貨、倉儲、代理和運輸?shù)葮I(yè)務(wù)屬于勞動密集型企業(yè)，勞動力成本、固定資產(chǎn)折舊占大頭卻不能抵扣，而其他可抵扣的燃油費、修理費、水電費、新購固定資產(chǎn)占比小，理論可抵扣的成本比例不足30%，遠小于上海試點測算時進項稅額占銷售稅額70%的比重，因此現(xiàn)有稅率設(shè)置明顯增加了稅負水平。同時在目前市場不景氣的情況下，難以通過提高運價及租金轉(zhuǎn)移稅負，長遠來看必將影響上述業(yè)務(wù)的競爭力。

第四，短期內(nèi)加快了部分企業(yè)的設(shè)備更新速度，長期來看不利于勞動密集型行業(yè)的發(fā)展。由于試點辦法明確規(guī)定新增固定資產(chǎn)可以納入進項抵扣范疇，因此，對于部分需要淘汰老舊設(shè)備，新增機械設(shè)施或新成立的企業(yè)而言，“營改增”試點在一定程度上加快了設(shè)備更新速度。據(jù)調(diào)查，上海1 200多戶試點企業(yè)上半年企業(yè)積極更新設(shè)備，其中交通運輸業(yè)、物流輔助服務(wù)企業(yè)的設(shè)備采購額分別增長了10．8%和171．3%。但總體來看，由于船舶、機械設(shè)備均具有較長的使用周期，沉沒成本較高，且目前行業(yè)仍處于低谷及緩慢復(fù)蘇發(fā)展階段，因此，“營改增”對加快設(shè)備更新的效果也有限。而在市場行情好轉(zhuǎn)的情況下，反而不利于控制市場運力的投放，將加劇市場的競爭程度。此外，包括倉儲、裝卸、代理、航運、理貨等業(yè)務(wù)在內(nèi)的交通運輸業(yè)，其中大部分仍屬于勞動資金密集型企業(yè)，隨著我國勞動力資源的不斷稀缺，勞動力成本將逐步提高，由于勞動力成本不能納入進項抵扣范疇，相應(yīng)地將會加大勞動密集型企業(yè)的成本壓力。

第五，配套政策尚不完善，不利于為企業(yè)創(chuàng)造公平良好的發(fā)展環(huán)境。在實際的“營改增”試點過程中，由于配套政策的不完善，造成了政策執(zhí)行的隨意性和不統(tǒng)一性，在增加港航企業(yè)納稅成本的同時，也不利于為行業(yè)發(fā)展創(chuàng)造公平良好的發(fā)展環(huán)境。目前港航業(yè)的實際業(yè)務(wù)及形式眾多，試點辦法和方案缺乏對具體業(yè)務(wù)適用稅率的認(rèn)定和統(tǒng)一，造成理解和適用狀況的不一。對國內(nèi)外航運業(yè)務(wù)中涉及相互往來的業(yè)務(wù)缺乏明確規(guī)范的配套設(shè)計，如國內(nèi)航運企業(yè)租用境外船舶所支付的租金，適用11%的增值稅率，但由于這種做法不符合國際海運慣例和相關(guān)協(xié)議，境外出租方拒不承擔(dān)相關(guān)稅收，只能轉(zhuǎn)由國內(nèi)航運企業(yè)代扣代繳，這就增加了企業(yè)的額外成本，削弱了中國航運企業(yè)的國際競爭力。同時，增值稅發(fā)票的開具、認(rèn)定、轉(zhuǎn)換等工作量大大增加，管理成本提升較多，而且試點僅限于上海地區(qū)，而單一地區(qū)試點時間過長將導(dǎo)致生產(chǎn)要素向低稅負試點地區(qū)流動，形成所謂的“政策洼地”現(xiàn)象，這會影響整體效益的發(fā)揮。

總體來看，“營改增”試點對港航物流業(yè)的影響有利有弊，在降低小規(guī)模納稅人、輪客渡、代理、船舶供應(yīng)等業(yè)務(wù)稅負的同時，也增加了國內(nèi)運輸、船舶租賃以及碼頭裝卸、倉儲等業(yè)務(wù)的實際稅負水平，不利于倉儲、航運等基礎(chǔ)服務(wù)業(yè)、勞動密集型業(yè)務(wù)的發(fā)展壯大；在制約部分勞動密集型業(yè)務(wù)，發(fā)展成熟期的運輸業(yè)務(wù)發(fā)展的同時，在一定程度上有助于促進航運金融、保險、信息、經(jīng)紀(jì)、咨詢等高端航運服務(wù)業(yè)的起步發(fā)展?，F(xiàn)有的政策設(shè)計、政策執(zhí)行等配套措施有待進一步完善和調(diào)整，與“營改增”試點合理降低稅負，規(guī)范稅制，合理負擔(dān)的目標(biāo)仍有一定的差距，一旦全國推行，必將對港航業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生較大壓力。

四、政策建議

（一）進一步關(guān)注“營改增”試點推進情況，深入開展影響評估工作

要及時掌握和深入學(xué)習(xí)營業(yè)稅改征增值稅政策文件及實施細則，全面把握本次改革對企業(yè)業(yè)務(wù)和經(jīng)營成果的影響程度，提前做好生產(chǎn)經(jīng)營策劃和安排。從物流鏈整合的視角分析，港航物流業(yè)的業(yè)務(wù)拓展與并購要更為深入地考量，與港航物流業(yè)相關(guān)的各種服務(wù)將沿著產(chǎn)業(yè)鏈進行更為細致的專業(yè)化分工，港航企業(yè)的某些物流業(yè)務(wù)也因此將會被第三方物流分割出去，要發(fā)掘新的經(jīng)營業(yè)務(wù)增長點，促進企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級。

（二）加快推進“營改增”試點工作的全面鋪開和政策實施，消除“政策洼地”影響

目前“營改增”試點所涉及的范圍僅包括11個沿海及發(fā)達省市地區(qū)，而跨省業(yè)務(wù)是港航業(yè)務(wù)非常普遍的現(xiàn)象，因此對于未開展“營改增”政策試點的省份，其港航企業(yè)并未受到新政策所帶來的稅負以及執(zhí)行手續(xù)等方面的影響，在實際操作中造成了政策環(huán)境所帶來的不公平，使得港航企業(yè)在運營過程中處于并不對等的市場環(huán)境。建議加快推進“營改增”試點工作的輻射面，在全國范圍內(nèi)實施統(tǒng)一政策標(biāo)準(zhǔn)，減少因“政策洼地”效應(yīng)給港航企業(yè)帶來競爭力削弱的影響。

（三）進一步完善相應(yīng)的政策設(shè)計及執(zhí)行規(guī)范

為有序推進交通運輸行業(yè)的“營改增”工作，最大限度地降低“營改增”試點對交通運輸行業(yè)帶來的不利影響，相關(guān)部門應(yīng)抓住政策試點的有利契機，積極配合財政部，完善相應(yīng)的政策設(shè)計及執(zhí)行規(guī)范。出臺規(guī)范劃分及統(tǒng)一各業(yè)務(wù)類型使用稅率的指導(dǎo)意見，合理降低航運和船舶租賃業(yè)務(wù)的增值稅使用稅率，穩(wěn)步擴大試點范圍和試點行業(yè)，合理增加抵扣項目，完善票據(jù)管理以及相關(guān)配套政策，合理降低企業(yè)納稅成本，積極推進港航物流業(yè)有關(guān)稅費的改革，提升行業(yè)的國際的競爭力。

（四）抓住政策調(diào)整，積極引導(dǎo)港航物流業(yè)做大做強，提升綜合實力

“營改增”是我國稅制改革的大方向，接受改革并最大程度地降低改革的影響成為必然選擇。而做大做強港航業(yè)，提升綜合競爭力，是降低改革影響的根本途徑。通過稅收和政策杠桿，逐步引導(dǎo)港航企業(yè)拓展航運經(jīng)紀(jì)、航運信息、航運咨詢、航運人才服務(wù)、仲裁、融資、金融等高端服務(wù)業(yè)；積極引導(dǎo)企業(yè)的兼并重組，完善市場組織結(jié)構(gòu)，規(guī)范市場秩序；加快發(fā)展綜合物流服務(wù)供應(yīng)業(yè)務(wù)，通過物流一體化的流程設(shè)計，實現(xiàn)業(yè)務(wù)流程再造；建立市場化條件下的運輸成本和價格聯(lián)動機制，形成合理的國內(nèi)水運價格體系。把握改革契機，積極應(yīng)對當(dāng)前港航低谷的現(xiàn)狀，促進水運行業(yè)穩(wěn)步發(fā)展。

［1］財政部．交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法［Z］．（2011－11－18）［2012－12－12］http：∥wenku．baidu．com／view／8522dc24dd36a 32d737581a7．html．

［2］上海市財政局，上海市國家稅務(wù)局，上海市地方稅務(wù)局．關(guān)于實施營業(yè)稅改征增值稅試點過渡性財政扶持 政 策 的 通 知 ［Z］．［2012－12－12］http：www．doc88．com／p－606133947850．html．

［3］賀美玲．“營改增”對公路、內(nèi)河運輸業(yè)的影響分析［J］．現(xiàn)代商業(yè)，2012（23）：138－139．

［4］周 艷．淺議“營改增”對物流企業(yè)的影響［J］．財會研究，2012（18）：54－56．

［5］吳惠婷．營改增試點對交通運輸企業(yè)的影響［J］．財會月刊，2012（8）：49－51．

［6］檀賀禮．營改增后交通運輸業(yè)稅負變化的再分析［J］．財會月刊，2012（8）：42．