小企業(yè)財務信息失真及其防范——基于小企業(yè)會計準則的實施

德宏師范高等?？茖W校 王金龍

一、小企業(yè)財務信息失真的主要表現(xiàn)

（一）小企業(yè)對《企業(yè)會計準則》和《中小企業(yè)會計制度》有選擇的空間 作為準則和制度來講，它應具有的強制性、唯一性準繩和尺度尚未體現(xiàn)，致使小企業(yè)可以從二者中選擇，沒有形成統(tǒng)一的信息標準，喪失了財務信息的可比性，影響了財務信息的可靠性和真實性。同時，政府沒有強制規(guī)定小企業(yè)選用《企業(yè)會計準則》還是《中小企業(yè)會計制度》，這勢必在強制執(zhí)行和監(jiān)督檢查上缺少依據(jù)，不利于財務信息的規(guī)范監(jiān)督。

（二）缺少針對性的業(yè)務規(guī)范和培訓指導 財政部基本上都是統(tǒng)一的按照《企業(yè)會計準則》來進行不斷調(diào)整和規(guī)范，甚至業(yè)務培訓也主要是針對《企業(yè)會計準則》。因此，許多小企業(yè)財務人員大多數(shù)采用《企業(yè)會計準則》的業(yè)務處理方法。但作為小企業(yè)，選用了《企業(yè)會計準則》就必須在年底作納稅調(diào)整，增加了大量的不必要的數(shù)據(jù)調(diào)整，甚至影響財務信息的正確性、真實性，延誤財務信息時效性。

（三）小企業(yè)財務報告內(nèi)容和格式上缺乏統(tǒng)一要求 小企業(yè)的財務報告對外報送不同部門，其內(nèi)容和格式不統(tǒng)一，甚至隨意填報。為滿足不同信息使用者的需求，粉飾財務信息，使數(shù)據(jù)真實性大打折扣。

（四）產(chǎn)權高度集中 小企業(yè)所有權和經(jīng)營權高度集中，投資者往往就是經(jīng)營者，管理決策者就是投資者。小企業(yè)組織結構簡單，缺少分級控制程序，對財務信息的提供和決策使用隨意性非常大，出現(xiàn)單一的決策壟斷。

（五）財務崗位設置與財務人員不符合會計規(guī)范 小企業(yè)規(guī)模小，財務人員相對少，一人一崗難以做到或從成本效益上不允許。但小企業(yè)在一人多崗的崗位設置下，沒有嚴格執(zhí)行不相容職務相互分離的原則，不相容崗位由同一人承擔的比較多，諸如會計和出納為同一人，出納就是廠長、經(jīng)理的直系親屬等，甚至有的連最基本的會計從業(yè)資格都沒有。這是使小企業(yè)財務信息失真長期持續(xù)存在的主要原因。

（六）財務監(jiān)督不力 會計的基本職能之一就是進行會計監(jiān)督，保證財務信息的真實準確，但不論企業(yè)內(nèi)部還是外部監(jiān)督都是無力的。從內(nèi)部來看，中小企業(yè)管理者往往會驅使和干涉財務人員記賬和管理賬，加之中小企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全，一些諸如小企業(yè)內(nèi)部牽制制度、財務收支審批制度、計量驗收制度、財務清查制度、財務往來結算制度等不健全，或這些內(nèi)部控制制度已建立健全，但沒有得到有效執(zhí)行，喪失了財務內(nèi)部監(jiān)督的本質(zhì)。從外部來看，審計、財政、工商和稅務等監(jiān)督部門之間尚未形成合力體系來監(jiān)督小企業(yè)。因此，小企業(yè)內(nèi)外監(jiān)督不力，嚴重影響財務信息的有效性。

二、《小企業(yè)會計準則》的實施有助于提升財務信息有效性

（一）從制度層面保證財務信息的質(zhì)量 隨著《小企業(yè)會計準則》的實施，我國會計法律體系將得到進一步完善，為提高和規(guī)范財務信息提供了制度性保障。從客觀角度講，會計法律體系的不健全，會計準則與制度不完善是我國長期以來出現(xiàn)財務信息失真的主要原因之一。盡管我國2007年1月1日正式實施新的《企業(yè)會計準則》，但《企業(yè)會計準則》基本上是按照大中型企業(yè)設定的，對小企業(yè)的針對性很少。2013年1月1日實行《小企業(yè)會計準則》，其針對小企業(yè)會計實務的具體核算和財務信息作了規(guī)范，有了較強的指導性和示范性，使會計法律體系內(nèi)容更加充實和完整，更突顯小企業(yè)的特點，更結合小企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務的實際?！缎∑髽I(yè)會計準則》主要規(guī)范表現(xiàn)在具體規(guī)定了小企業(yè)會計的確計、計量和報告的全部內(nèi)容，規(guī)定小企業(yè)總賬會計科目的設置、賬務處理、財務報表的種類、格式及編制說明和附注，為小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》提供操作性規(guī)范，從制度上保證了財務信息的質(zhì)量。

（二）促進會計政策統(tǒng)一，財務信息可比，增強財務信息透明度 《小企業(yè)會計準則》的出臺極大地簡化和方便了小微企業(yè)的會計核算，限制了以往小企業(yè)可任選《企業(yè)會計準則》和《小企業(yè)會計制度》，形成了統(tǒng)一規(guī)范政策，使財務信息可比，增強財務信息透明度。主要表現(xiàn)在：第一，資產(chǎn)方面?！缎∑髽I(yè)會計準則》第六條明確規(guī)定，小企業(yè)資產(chǎn)的取得、發(fā)出和期末計量均按歷史成本計量，各種資產(chǎn)均不計提資產(chǎn)減值準備。這一規(guī)定是為了結合小企業(yè)的特點，既簡化了核算，又與企業(yè)所得稅法的規(guī)定保持一致。長期股權投資統(tǒng)一采用成本法核算，其初始計量不區(qū)分是否屬于企業(yè)合并方式。通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資，不區(qū)分有無商業(yè)實質(zhì)。對換出非貨幣性資產(chǎn)的評估價值與其賬面價值的差額確認為處置損益。存貨的期末計量方法中取消了存貨后進先出法。仍然保留“短期投資”、“長期債券投資”等比較直觀的會計科目，未采用“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”等相對難界定的會計科目。第二，權益方面。負債以實際發(fā)生額入賬，不采用現(xiàn)值或公允價值等不易確定的計量屬性。長期債券投資按照票面利率計算確認利息收入，利息計算統(tǒng)一采用票面利率或合同利率，債券的折價或者溢價采用直線法進行攤銷。所有者權益中的資本公積的核算內(nèi)容僅為資本溢價部分。第三，收入方面?！缎∑髽I(yè)會計準則》明確了小企業(yè)提供勞務的范圍，提供了勞務收入的確認和計量，在確認收入的條件中，未采用“經(jīng)濟利益很可能流入”這種難以判斷的定性條件，而規(guī)定采用以發(fā)出貨物和收取款項作為標準，減少關于風險報酬轉移的職業(yè)判斷。這些會計政策的具體化和統(tǒng)一性，提高了財務信息的可比性，增強其透明度，提升了財務信息的使用價值。

（三）財務報表更客觀反映小企業(yè)財務信息 在編制財務報告方面，明確規(guī)定了財務報告包含的報表為資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注。與《小企業(yè)會計制度》相比，《小企業(yè)會計準則》明確要求編制現(xiàn)金流量表，并對小企業(yè)現(xiàn)金流量表作了簡化和規(guī)定，同時在報告附注中增加了納稅調(diào)整的說明。不要求編制所有者權益變動表?，F(xiàn)金流量表的編制基礎不包括“現(xiàn)金等價物”，并且采用直接法列報，不要求采用間接法?！缎∑髽I(yè)會計準則》還明確了資產(chǎn)負債表以歷史成本為原則，不考慮部分資產(chǎn)的公允價值，對部分資產(chǎn)，如：存貨、應收賬款、固定資產(chǎn)、長期股權投資，采用賬面余額填列，而不按照賬面價值填列?？傊?，《小企業(yè)會計準則》對資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注都有了具體的調(diào)整和簡化，提高了報表的清晰度和實用性。

（四）財務信息外向化，有助于解決自身融資瓶頸 由于小企業(yè)所有者往往又是其經(jīng)營者，他們對企業(yè)自身的財務狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況比較熟悉。因此，小企業(yè)財務信息更多的是向外部信息使用者提供決策信息。外部信息使用者主要是稅務機關、貸款銀行、擔保機構、債權人、現(xiàn)有和潛在的投資者以及政府主管部門，這就體現(xiàn)小企業(yè)財務信息的特殊需求，概括起來主要包括兩個方面：一方面是實現(xiàn)對外融資的需求。另一方面是稅務部門的特定需求。小企業(yè)最大的發(fā)展瓶頸是融資，其融資主要還是依賴于信貸者和吸引潛在的投資者。小企業(yè)為了自身規(guī)模的不斷擴大，就解決融資難的問題，融資難的原因主要在于小企業(yè)財務信息不能統(tǒng)一規(guī)范提供給信貸者和投資者。《小企業(yè)會計準則》的實施，強制要求所有符合標準的小企業(yè)必須執(zhí)行。剛性的制度必然體現(xiàn)其執(zhí)行所具有的統(tǒng)一性和可比性，從而使稅務機關和信貸者獲得相對統(tǒng)一、可比可靠的財務信息，使稅務部門利用小企業(yè)信息做出稅收決策，包括是否給予稅收優(yōu)惠政策、采用何種征稅方式等。信貸者則主要利用小企業(yè)財務信息做出信貸決策。如果小企業(yè)財務信息的相關性、可靠性強，質(zhì)量高，形成規(guī)范化、程序化、可以讓人信賴的財務信息市場，則信貸者有了信貸決策的可靠性依據(jù)，將可能為小企業(yè)提供信貸資金。同時，小企業(yè)對資金的需求將吸引更多的潛在投資者，為小企業(yè)自身融資提供可能，從而有助于資金籌集，解決小企業(yè)融資難的問題。

（五）為查賬征收提供依據(jù) 《小企業(yè)會計準則》的實施有效地規(guī)范了稅收征收方式。由于我國小企業(yè)的特殊性，其征稅方式主要采用核定征收。我國小企業(yè)數(shù)量多，所占比重達99%，所涉及的行業(yè)多，尤其是新興行業(yè)。這些小企業(yè)一般來說生產(chǎn)不固定，賬冊不健全，稅務機關只能根據(jù)納稅人的生產(chǎn)設備在正常情況下的生產(chǎn)、銷售情況，對其生產(chǎn)的應稅產(chǎn)品查定產(chǎn)量和銷售額，然后依照稅法規(guī)定的稅率征收。而《小企業(yè)會計準則》的制定和實施從會計核算、建立健全賬簿到財務報告都進行了規(guī)范，尤其考慮了小企業(yè)會計與稅法的差異，最大限度地消除了小企業(yè)會計與稅法的暫時性差異，在報表附注中詳細披露應繳稅費項目的說明以及與稅法規(guī)定存在差異的納稅調(diào)整過程等，大大減少了小企業(yè)納稅調(diào)整事項，簡化了財務工作，建立健全賬目。因此，《小企業(yè)會計準則》的實施，將為稅務機關對小企業(yè)采用查賬征收提供可能，使小企業(yè)直接為稅務部門進行監(jiān)管、依法治稅提供了更加明晰的財務信息。

三、《小企業(yè)會計準則》對財務信息有效性的重構

（一）規(guī)范會計業(yè)務管理 要提升財務信息有效性，必須保證財務信息的可靠性和相關性。隨著《小企業(yè)會計準則》的執(zhí)行，小企業(yè)會計核算發(fā)生了較大變化，在這種變化的情況下，小企業(yè)只有從信息源頭來保證財務信息的有效性。小企業(yè)會計核算規(guī)范，嚴格按《小企業(yè)會計準則》進行會計核算是保證財務信息有效性的根本前提?！缎∑髽I(yè)會計準則》的實施就是以規(guī)范會計核算、向外部提供有效信息為出發(fā)點，解決小企業(yè)長期以來管理不規(guī)范、賬務不健全、財務管理混亂和財務信息失真的問題。這必然要求小企業(yè)首先要熟悉《小企業(yè)會計準則》，結合實際，按照其要求，修訂和建立健全財務制度體系，從而規(guī)范會計業(yè)務管理。如：會計科目和科目級別的設置，會計處理方法的變化和規(guī)定，報表編制的要求和方法，財務崗位的設置，內(nèi)部控制的建立健全和有效實施等。因此，小企業(yè)應從熟悉《小企業(yè)會計準則》開始到實際建賬，最后編制報表的一系列規(guī)范做起，從而保證財務信息的有效性。

（二）提高財務人員使用《小企業(yè)會計準則》的能力和水平《小企業(yè)會計準則》的實施，要求小企業(yè)及其財務人員和相關的社會單位共同重視。為做好新舊準則和制度的銜接，小企業(yè)、財政和相關部門應積極支持和鼓勵財務人員進行培訓學習和進修，為小企業(yè)財務人員提供學習培訓和進修的機會，包括時間和待遇上為財務人員提供便利。同時，充分利用外部人才資源優(yōu)勢，引領和帶動小企業(yè)財務人員提升業(yè)務能力和水平。小企業(yè)財務人員素質(zhì)不高，即便通過自身學習和培訓，仍會對《小企業(yè)會計準則》難以理解和運用。小企業(yè)可以聘用會計師事務所或財務咨詢公司優(yōu)秀的兼職財務人員代理記賬，帶領和幫助規(guī)范小企業(yè)財務管理，提高財務人員的能力和水平，從而提高小企業(yè)財務信息的可靠性和質(zhì)量。

（三）財務軟件運用與《小企業(yè)會計準則》的匹配性 《小企業(yè)會計準則》的出臺不僅規(guī)范了會計業(yè)務核算和管理，更重要的是解決目前針對小企業(yè)的稅收征管和融資問題?，F(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展對財務信息化提出了更高地要求，財務軟件的開發(fā)必然也要緊隨《小企業(yè)會計準則》的實施，要加快推進和支持與《小企業(yè)會計準則》相關的財務軟件的開發(fā)利用，為準則實施提供技術應用保障。財務軟件必須多方位滿足小企業(yè)會計核算、納稅申報和解決融資瓶頸的需要。第一，財務軟件按照《小企業(yè)會計準則》規(guī)定的一級總賬科目、會計核算方法和報表進行預置模板供小企業(yè)選用。第二，按照《小企業(yè)會計準則》對稅收征收管理的要求，在財務軟件上強化會計業(yè)務處理與稅收機制，加強小企業(yè)對自身稅收的測算，逐步實現(xiàn)小企業(yè)稅收的聯(lián)動檢查和稅收實時動態(tài)控制。財務軟件的開發(fā)要增加財務數(shù)據(jù)信息的輸出接口，滿足稅務部門的稅務稽查、稅收征管要求。第三，小企業(yè)融資難的重要原因是金融機構缺乏小企業(yè)提供財務報告的融資決策依據(jù)。從融資角度講，小企業(yè)的財務報告應當成為金融機構和非金融機構貸款的重要依據(jù)，《小企業(yè)會計準則》是保證小企業(yè)財務信息質(zhì)量，加強銀行對小企業(yè)貸款風險管理的重要制度保障。因此，小企業(yè)財務軟件還必須按照《小企業(yè)會計準則》處理要求，使會計數(shù)據(jù)真實反映小企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量情況，為金融機構和非金融機構對小企業(yè)的客觀判斷提供依據(jù)。

（四）協(xié)調(diào)與《企業(yè)會計準則》的有效銜接 小企業(yè)應該明確《小企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計準則》的制定依據(jù)是一致的，都是根據(jù)會計的根本大法《會計法》，但兩種準則在適用主體范圍、會計核算方法、會計科目設置、財務報表格式和附注等方面都不一致，這就要求小企業(yè)首先要如何做好把原來按《企業(yè)會計準則》的會計核算準確的轉換成按《小企業(yè)會計準則》的會計核算，做到財務數(shù)據(jù)的有效銜接和平穩(wěn)過渡。其次，針對某小企業(yè)來講，大、中和小型企業(yè)是一個動態(tài)的概念，它將伴隨企業(yè)生命周期從初創(chuàng)期、成長期、成熟期和衰退期的整個過程，將來小企業(yè)有可能衰退而退出市場，有可能不斷壯大成為大中型企業(yè)。這就要求小企業(yè)在遵守小企業(yè)會計核算的同時，仍然與《企業(yè)會計準則》相銜接，為未來成為大中型企業(yè)做好會計轉換奠定基礎。

（五）建立健全《小企業(yè)會計準則》有效執(zhí)行的監(jiān)督體系 《小企業(yè)會計準則》具有他律性和強制性，但小企業(yè)規(guī)范性不足，自身職業(yè)道德建設的內(nèi)在作用不強，對《小企業(yè)會計準則》的有效推進和貫徹落實需要外部的有效監(jiān)督。在實際工作中，許多小企業(yè)財務人員都是著眼于業(yè)主行事，沒有嚴格執(zhí)行會計制度，這會阻礙《小企業(yè)會計準則》的實施。因此，僅靠小企業(yè)自身的自律約束或他律來規(guī)范會計工作和有效執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》不太現(xiàn)實，只有把國家監(jiān)督、社會監(jiān)督等外部監(jiān)督和小企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督形成合力，既尊重小企業(yè)自身的自律性道德意識，又注重他律性的法律法規(guī)道德底線。第一，定期對小企業(yè)財務人員進行業(yè)務培訓和職業(yè)道德教育，不斷提高其業(yè)務水平，充分發(fā)揮自律意識。第二，借助外部監(jiān)管?！缎∑髽I(yè)會計準則》實施初期，內(nèi)部監(jiān)督短期難以發(fā)揮作用，應充分發(fā)揮財政、稅務、銀行、工商、會計師事務所和證券等部門的外部合力監(jiān)管，做好《小企業(yè)會計準則》執(zhí)行情況的指導、檢查、反饋等相關工作，形成《小企業(yè)會計準則》貫徹落實的監(jiān)管保障。第三，財政部門應有效對小企業(yè)財務人員實行資格證書管理制度，嚴把會計從業(yè)準入制度，做好實質(zhì)性的諸如繼續(xù)教育培訓、吊銷會計從業(yè)資格等后續(xù)監(jiān)管工作。第四，稅務部門應進行實質(zhì)性查核，根據(jù)查賬等稅收征收辦法督促小企業(yè)建立、健全會計賬簿和會計核算制度并進行規(guī)范管理和有效執(zhí)行。第五，強化會計服務，積極發(fā)揮代理記賬機構、會計師事務所等專業(yè)化的小企業(yè)服務機構的優(yōu)勢，帶動和幫助小企業(yè)嚴格按照《小企業(yè)會計準則》規(guī)定執(zhí)行會計核算，提高財務管理水平。

［1］ 財政部：《企業(yè)會計準則2006》，經(jīng)濟科學出版社2006年版。

［2］ 楊順靈：《制定〈小企業(yè)會計準則〉有效治理財務信息失真》，《中國證券期貨》2012年第4 期。