新政策下巧用起征點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃

　　【摘　要】 為了貫徹落實(shí)國務(wù)院關(guān)于支持小型和微型企業(yè)發(fā)展的要求，2011年10月31日，財(cái)政部發(fā)布關(guān)于修改《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的決定，自2011年11月1日起提高增值稅、營業(yè)稅的起征點(diǎn)。文章結(jié)合最新政策，通過案例分析了利用增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅的起征點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃的技巧，以期幫助更多納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)，防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
　　【關(guān)鍵詞】 起征點(diǎn)；　納稅籌劃；　案例分析
　　起征點(diǎn)是對(duì)課稅對(duì)象征稅的起點(diǎn)，即開始征稅的最低收入數(shù)額界限。當(dāng)課稅對(duì)象未達(dá)到起征點(diǎn)時(shí)，不用征稅；當(dāng)課稅對(duì)象達(dá)到起征點(diǎn)時(shí)，對(duì)課稅對(duì)象全額征稅。目前，起征點(diǎn)在增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅中的應(yīng)用比較多，這就為相關(guān)納稅人的涉稅籌劃提供了很大的空間。筆者結(jié)合實(shí)際工作，利用起征點(diǎn)納稅籌劃的技巧進(jìn)行案例闡述。
　　一、利用增值稅的起征點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃
　　由于增值稅起征點(diǎn)的規(guī)定，小規(guī)模納稅人（個(gè)體工商戶、個(gè)人）一旦銷售額超過起征點(diǎn)就要對(duì)所取得的全部銷售額征收增值稅及附加稅費(fèi)。因此，在具體籌劃決策過程中，如果納稅人的不含稅銷售額位于增值稅起征點(diǎn)的附近，應(yīng)當(dāng)盡量使自己的不含稅銷售額低于稅法規(guī)定的起征點(diǎn)，從而享受免稅的優(yōu)惠待遇。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十七條規(guī)定，納稅人銷售額未達(dá)到國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)的，免征增值稅；達(dá)到起征點(diǎn)的，依照本條例規(guī)定全額計(jì)算繳納增值稅。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十七條第一款規(guī)定，增值稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。根據(jù)修改后的第三十七條第二款的規(guī)定，增值稅起征點(diǎn)的具體幅度調(diào)整如下：（一）銷售貨物的，由現(xiàn)行月銷售額2 000~5 000元提高到5 000~20 000元；（二）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，由現(xiàn)行月銷售額1 500~3 000元提高到5 000~20 000元；（三）按次納稅的，由現(xiàn)行每次（日）銷售額150~200提高到300~500元。上述所稱銷售額是指小規(guī)模納稅人的銷售額，即不含稅銷售額。省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳（局）和國家稅務(wù)局應(yīng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局備案。
　　案例分析1：2012年，個(gè)體工商戶李楓銷售新鮮蔬菜、水果，每月含稅銷售額大約為10 500元，當(dāng)?shù)刎?cái)政廳和國家稅務(wù)局規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)為10 000元。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為30%，請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃（只計(jì)算增值稅及附加稅費(fèi)，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：每月含稅銷售額為10 500元。
　　該個(gè)體工商戶每月不含稅銷售額=10 500÷（1+3%）＝10 194.17（元），超過了增值稅的起征點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。
　　全年應(yīng)納增值稅=10 500÷（1+3%）×3%×12＝3 669.9（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=3 669.9×（7%+3%）=366.99（元）
　　合計(jì)納稅=3 669.9+366.99=4 036.89（元）
　　稅后利潤=10 500×12×30%－4036.89=33 763.11（元）
　　方案二：將每月含稅銷售額降低為10 290元。
　　每月不含稅銷售額=10 290÷（1+3%）=9 990.29（元），沒有達(dá)到增值稅的起征點(diǎn)，不需要繳納增值稅及附加稅費(fèi)。
　　稅后利潤=10 290×12×30%=37 044（元）
　　由此可見，雖然該個(gè)體戶每月含稅銷售額降低了210元（10 500－10 290），但全年稅后利潤反而增加了3 280.89元（37 044－33 763.11）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　案例分析2：個(gè)體工商戶方田經(jīng)營一家電動(dòng)車修配店，每月的收入總額在36 000~40 000元之間，當(dāng)?shù)刎?cái)政廳和國家稅務(wù)局規(guī)定的增值稅起征點(diǎn)為20 000元。假設(shè)2012年該行業(yè)的利潤率為20%，當(dāng)月方田取得勞務(wù)收入38 000元，請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃（只計(jì)算增值稅及附加稅費(fèi)，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：不進(jìn)行分立。
　　應(yīng)納增值稅＝38 000÷（1+3%）×3%＝1 106.80（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=1 106.80×（7%+3%）=110.68
　　（元）
　　合計(jì)納稅=1 106.80+110.68=1 217.48（元）
　　當(dāng)月稅后利潤＝38 000×20%－1 217.48＝6 382.52（元）
　　方案二：將電動(dòng)車修配店一分為二。
　　每家修理店的收入均不超過20 000元，沒有達(dá)到規(guī)定的起征點(diǎn)，不需要繳納增值稅及附加稅費(fèi)。
　　當(dāng)月稅后利潤＝38 000×20%=7 600（元）
　　由此可見，將修配店進(jìn)行分立增加了當(dāng)月稅后利潤1 217.48
　　元（7 600－6 382.52）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。在具體的實(shí)務(wù)操作過程中，還需要我們注意的是個(gè)體工商戶進(jìn)行分立可能會(huì)略微增加其他相關(guān)成本，但只要分立時(shí)所發(fā)生的相關(guān)成本低于少繳的稅款，這一納稅籌劃就是有價(jià)值的。
　　二、利用營業(yè)稅的起征點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃
　　為照顧小規(guī)模的納稅人，營業(yè)稅也規(guī)定了起征點(diǎn)。營業(yè)額達(dá)到或超過起征點(diǎn)即照章全額計(jì)算納稅，營業(yè)額低于起征點(diǎn)則免于征收營業(yè)稅。如果納稅人的營業(yè)額剛剛達(dá)到起征點(diǎn)，通過降價(jià)或者少收費(fèi)用就可以避免繳納營業(yè)稅，從而達(dá)到納稅籌劃的目的。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條第二款規(guī)定，營業(yè)稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。根據(jù)修改后的第二十三條第三款的規(guī)定，營業(yè)稅起征點(diǎn)的具體幅度調(diào)整如下：（一）按期納稅的，月營業(yè)額從1 000~5 000元上調(diào)為5 000~20 000元；（二）按次納稅的，每次（日）營業(yè)額從100元上調(diào)為300~500元。省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳（局）和國稅局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)國家稅務(wù)總局備案。
　　案例分析3：2012年，濰坊市下崗失業(yè)人員再就業(yè)的營業(yè)稅起征點(diǎn)為月營業(yè)額20 000元，下崗失業(yè)人員宋凱開設(shè)的冷飲店本月營業(yè)額為20 600元，應(yīng)當(dāng)按照5%的稅率繳納營業(yè)稅。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為40%，請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃（只計(jì)算營業(yè)稅及附加稅費(fèi)，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：月營業(yè)額為20 600元。
　　該冷飲店應(yīng)納營業(yè)稅=20 600×5%＝1 030（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=1 030×（7%+3%）＝103（元）
　　合計(jì)納稅=1 030+103＝1 133（元）
　　本月稅后利潤=20 600×40%－1 133＝7 107（元）
　　方案二：月末實(shí)行兒童就餐優(yōu)惠制度，將本月營業(yè)額降低為20 000元。
　　該冷飲店可以免繳營業(yè)稅及附加稅費(fèi)，本月稅后利潤=20 000×40%=8 000（元）。
　　由此可見，冷飲店本月實(shí)行優(yōu)惠制度既可以贏得顧客，樹立良好形象，實(shí)際上又提高了稅后利潤893元（8 000－7 107），可謂一舉兩得。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　三、利用土地增值稅的起征點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃
　　一般情況下，土地增值稅采用的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率。但是，對(duì)于納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅；增值額超過準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額20%的就其取得的全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。因此，企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率如果在20%這個(gè)起征點(diǎn)上，可以通過適當(dāng)增加扣除項(xiàng)目或控制出售價(jià)格而避免繳納土地增值稅。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，有下列情形之一的，免征土地增值稅：（一）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的； （二）因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。
　　根據(jù)《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價(jià)格工作意見的通知》（國辦發(fā)［2005］26號(hào)）的規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)為：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實(shí)際成交價(jià)格低于同級(jí)別土地上住房平均交易價(jià)格1.2倍以下。各設(shè)區(qū)市和各縣（市）要根據(jù)實(shí)際情況，確定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標(biāo)準(zhǔn)。允許單套建筑面積和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動(dòng)，但向上浮動(dòng)的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20%。
　　案例分析4：濰坊市昌大房地產(chǎn)公司開發(fā)了一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，該住宅為毛坯房，房屋售價(jià)2 000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為1 600萬元。如果將該毛坯房簡單裝修后再銷售，則需要花費(fèi)400萬元，可扣除費(fèi)用相應(yīng)地增加至2 000萬元，為彌補(bǔ)裝修成本，售價(jià)提高到2 400萬元。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃。
　　方案一：房地產(chǎn)公司直接銷售毛坯房。
　　土地增值額=2 000－1 600=400（萬元）
　　增值率=400÷1 600=25%，超過了起征點(diǎn)，因而需要繳納土地增值稅。
　　應(yīng)納土地增值稅=400×30%=120（萬元）
　　應(yīng)納營業(yè)稅=2 000×5%=100（萬元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=100×（7%+3%）=10（萬元）
　　合計(jì)納稅=120+100+10=230（萬元）
　　不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 000－1 600－230
　　=170（萬元）。
　　方案二：房地產(chǎn)公司將毛坯房簡單裝修后再銷售。
　　土地增值額=2 400－2 000=400（萬元）
　　增值率=400÷2 000=20%，沒有超過起征點(diǎn)，因而不需要繳納土地增值稅。
　　應(yīng)納營業(yè)稅=2 400×5%=120（萬元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加=120×（7%+3%）=12（萬元）
　　合計(jì)納稅=120+12=132（萬元）
　　不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 400－2 000－132
　　=268（萬元）。
　　由此可見，方案二通過增加土地增值稅的扣除項(xiàng)目降低了土地增值率，從而享受到免稅待遇，同時(shí)提高了公司利潤98萬元（268－170）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　四、結(jié)論
　　通過以上案例的分析，我們可以看出，由于稅法對(duì)起征點(diǎn)的規(guī)定，納稅人并不是銷售收入越多所賺取的利潤就越多。因此，相關(guān)人員在涉稅籌劃時(shí)應(yīng)考慮收入增加帶來的利益和放棄起征點(diǎn)的優(yōu)惠而增加的稅收負(fù)擔(dān)間的關(guān)系，避免增值率稍高于起征點(diǎn)而導(dǎo)致的得不償失。另外，納稅人還應(yīng)隨時(shí)關(guān)注國家的稅制改革動(dòng)向，盡量爭(zhēng)取利用最新優(yōu)惠政策調(diào)整涉稅籌劃方案，降低自身的稅收負(fù)擔(dān)。●
　　【參考文獻(xiàn)】
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