歐盟與中國會計準則等效的國家利益分析

　　【摘　要】 文章介紹了會計準則的經(jīng)濟后果和歐盟提出會計準則等效的機理，闡述了國家利益是會計準則國際等效的根源，辨析了歐盟與中國共同的政治利益和經(jīng)濟利益；利用中歐貿(mào)易、直接投資等數(shù)據(jù)進一步說明中歐會計準則等效的必要性，為我國的會計準則國際等效提供了理論和實踐參考。
　　【關鍵詞】 國家利益；　會計準則等效；　全球趨同
　　區(qū)域經(jīng)濟合作進一步推動了IAS/IFRS在全球范圍內(nèi)的運用，以歐盟為主的區(qū)域組織加速了在成員國之間以及與其他國家或地區(qū)之間會計準則的國際協(xié)調(diào)。從2005年采用IAS/IFRS到2008年底最終對第三國GAAP作出會計準則等效評估，歐盟不但解決了其成員國之間的會計準則協(xié)調(diào)，也在全球會計準則協(xié)調(diào)中扮演了重要角色，凸顯了歐盟參與國際經(jīng)濟和政治的自主性和能力進一步增強。
　　歐盟主張通過非軍事手段，特別是采用社會經(jīng)濟手段和法律化以及規(guī)則化機制化解沖突，在全球范圍內(nèi)實現(xiàn)多國合作，同時認為這是積極轉向國際穩(wěn)定政策的首要前提，從而實現(xiàn)歐盟的全球治理構想——合作性世界秩序。這一秩序倡導多邊主義，尊重全球規(guī)則制度，承認各國文化多樣性，與“新帝國主義”戰(zhàn)略有明顯區(qū)別，然而同為霸權主義，在本質(zhì)上差別不大。合作性世界秩序雖然主要體現(xiàn)的是一種規(guī)則霸權，但仍然為許多國家特別是發(fā)展中國家問題的解決或者至少緩解矛盾提供了合乎現(xiàn)實的可行性選擇（彭云和劉偉，2003）。
　　會計準則等效則使歐盟實現(xiàn)了全球會計治理的構想，歐盟對第三國GAAP等效認定為這一構想作出了最好詮釋。歐盟委員會認定等效的首要條件之一就是第三國GAAP與其執(zhí)行的IAS/IFRS趨同；其次認定會計準則等效的國家均是與歐盟有重要的經(jīng)濟和政治合作關系。因而會計準則等效不僅僅是在會計準則全球趨同的基礎上進行談判的問題，更是國家地區(qū)間的經(jīng)濟和政治合作。
　　一、會計準則等效的根本原因：國家利益
　　會計國際化的道路一直十分坎坷，究其原因，各國不同的國家利益是影響會計國際化進程重要而關鍵的因素（劉長青，2008）。會計準則國際等效是會計國際化的最高階段，而全球會計準則的制定與執(zhí)行會導致以國家為主體的利益格局的分配。
　?。ㄒ唬嫓蕜t的經(jīng)濟后果
　　20世紀70年代，“經(jīng)濟后果”學說興起，以斯蒂芬·A.澤弗（Stephen A. Zeff）為代表的學者認為會計準則具有“經(jīng)濟后果”。澤弗在其《“經(jīng)濟后果”學說的興起》一文中，指出美國會計職業(yè)界從20世紀60年代就意識到在會計準則制定過程中受到“外部力量”的影響，并且這種影響日益增強。澤弗認為經(jīng)濟后果是會計報告對企業(yè)、政府、工會、投資者和債權人決策行為的影響。按照澤弗的理解，會計準則不再是一種單純的技術手段，不同的會計準則將產(chǎn)生不同的會計信息，從而使一部分人受損，一部分人受益，不同主體利益不同（劉峰，1996）。在會計準則產(chǎn)生以后，對經(jīng)濟后果問題的研究便集中到會計準則的制定程序上，20世紀50年代以后，在美國會計準則制定過程中，會計準則制定機構受到一些權力機構和團體的干預，這些利益相關者從各自的利益出發(fā)，以期達到對自己有利的經(jīng)濟后果。另外會計準則的制定本身就是政治程序，是政府為實現(xiàn)既定目標的手段。因此在西方社會政府及權力機構都非常重視會計準則制定，干預制定過程和制定結果，會計準則制定的政治程序也是會計準則經(jīng)濟后果的延伸，會計準則具有政治性。在早期國際會計準則制定過程中，歐盟是其重要的參與者，近年來在IFRS制定過程中，以美國為主體的利益集團，逐步主導IASB，因而當今的IFRS制定是以成熟資本市場和發(fā)達市場經(jīng)濟為背景。隨著資本市場全球化進程加快，歐盟與美國在會計準則制定過程中的博弈，不再是兩強相爭，其他發(fā)達國家和新興國家逐步參與到全球會計準則的制定過程中來，分享會計準則制定權。正如郭道揚教授所言，就全球會計準則制定、頒布而言，其經(jīng)濟后果性直接關系到各主權國家之間的權益問題，稍有不當，便會有礙財產(chǎn)權益的公平、公正處理，以至影響到全球市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，甚至會因局部的經(jīng)濟問題引發(fā)全局性的政治問題。利益相關者之所以干預會計準則的制定，最主要就是因為會計準則在執(zhí)行過程中產(chǎn)生不同的經(jīng)濟后果。威廉姆·R.斯科特（William R. Scott，2005）認為經(jīng)濟后果是指：“不論有效證券市場理論的含義如何，會計政策的選擇都會影響公司的價值”。會計準則執(zhí)行除受會計政策選擇影響以外，還會受到一國政治、經(jīng)濟發(fā)展水平，制度環(huán)境，法律法規(guī)，文化等因素的影響。Ball（2003）對東亞四國實證研究發(fā)現(xiàn)，會計準則并不是決定會計盈余質(zhì)量的唯一因素，經(jīng)濟因素和政治因素才是管理者和審計人員進行盈余管理動機的決定因素。Irvine和Lucas（2006）發(fā)現(xiàn)盡管辯論IFRS采用需要地理上的多樣性和包容性，但在實際制定過程中，近年來制定IFRS的代表國家增多，想讓所有國家參與進來還是非常困難的，在確認計量和專業(yè)術語上差異非常大。
　?。ǘW盟的會計準則等效
　　歐盟在經(jīng)濟和政治上運用“等效”的歷史可謂是源遠流長。歐盟現(xiàn)包括27個國家，其前身歐共體（European Communities）成立的根本原因是建立一個全歐洲的商品和服務自由市場，借此提高區(qū)域經(jīng)濟和政治地位。因此，從某種意義上說，國家利益和意識形態(tài)的博弈貫穿歐盟經(jīng)濟政策的制定過程，“等效”的思想則貫穿其中。將委托代理理論（Principal-Agent Theory）框架應用于歐盟的會計準則等效分析時，可以發(fā)現(xiàn)歐盟境內(nèi)的每個國家既是自己國家利益的委托人和代理人，又是整個歐盟整體利益的委托人和代理人。
　　歐盟想要建立統(tǒng)一的商法來促進共同市場的形成，試圖產(chǎn)生一套統(tǒng)一的會計準則在歐盟成員國之間使用，這就導致了一系列會計指令的發(fā)布。但是，由于其發(fā)布的會計指令體系不夠完善，運用中涉及到不同國家的經(jīng)濟利益，從而在一定程度上阻礙了歐盟內(nèi)部資本市場的發(fā)展（孔令輝，2011）。同時，在歐盟內(nèi)部會計協(xié)調(diào)不但具有較大阻力，而且成本高昂，在國際上也不一定被認可（趙向東，2004）。因此，歐盟轉而投向國際會計準則理事會，決定自2005年1月1日起，歐盟境內(nèi)上市公司采用IAS/IFRS編制合并會計報表。但對歐盟境內(nèi)的外國上市公司是否采用IAS/IFRS編制財務報表延緩至2007年，在此之前第三國上市公司可按歐盟各成員國的要求采用相應的會計準則編制財務報表。2007年過渡期結束后，在歐盟境內(nèi)上市的第三國企業(yè)采用何種會計準則編制財務報表，是歐盟面臨的一個政策問題（李宗彥，2010）。為此，歐盟提出針對第三國上市公司的“會計準則等效”認定標準和程序。歐盟會計準則等效的提出正如歐盟內(nèi)部市場和服務委員Charlie McCreevy所認為，這是推進全球會計準則運用、促進資本市場有效性的一個重要里程碑。如果沒有等效規(guī)定，歐盟則無法接受第三國公認會計準則。與歐盟實現(xiàn)會計準則等效或暫時性等效的國家，都在其政府或本國主要監(jiān)管機構授權下與IAS/IFRS實現(xiàn)趨同，例如美國、日本和中國；或者有些國家已聲明或簽訂備忘錄準備在2011年全面采用IAS/IFRS，例如加拿大、韓國和印度。這也進一步說明了會計準則全球趨同是會計準則國際等效的基礎，會計準則國際等效是會計準則趨同的目標。
　　無疑會計準則等效是解決當前全球會計準則趨同問題的又一制度屏障。制度是保護利益的屏障，也被視為目前集體行動問題的最佳解決途徑。歐盟的會計準則等效制度安排體現(xiàn)了會計準則領域的相互依賴、合作。這種合作是客觀現(xiàn)實，可以產(chǎn)生效率與和諧，推動資本市場的發(fā)展。
　　二、中國與歐盟的會計準則等效：利益平衡
　　中國和歐盟是世界兩大重要經(jīng)濟體，在全球經(jīng)濟和政治體系中扮演著重要角色，經(jīng)濟全球化進一步加強了中國和歐盟的經(jīng)濟和政治合作。
　?。ㄒ唬┙?jīng)濟利益維護
　　中國和歐盟都主張國家地區(qū)間應以共同利益為基礎，進行平等協(xié)商，求同存異，發(fā)展多邊合作的外交政策。因而中國改革開放后，多層次的經(jīng)濟貿(mào)易合作成為中國與歐盟關系發(fā)展的重點。貿(mào)易關系是中國和歐盟關系中最基本的方面，從2006年開始，歐盟超過美國和日本成為中國重要貿(mào)易伙伴，同時中國也成為歐盟第一大貿(mào)易伙伴。目前中國和歐盟的經(jīng)貿(mào)關系密切，互為第一大貿(mào)易伙伴，兩者在全球貿(mào)易中占10%左右的比重，如表1所示。
　　資料來源：中國社會科學院歐洲研究所和中國歐洲學會編制《歐洲發(fā)展報告》（2000—2009）。
　　歐盟對中國投資也保持著良好的趨勢，是中國累計第四大實際投資方，已超過美國和日本對中國的投資，如表2所示。
　　注：資料來源：中國社會科學院歐洲研究所和中國歐洲學會編制《歐洲發(fā)展報告》（2000—2009）；表中為非金融領域投資；2008年數(shù)據(jù)為1—8月。
　　21世紀以來，中國和歐盟都意識到雙方合作的重要性，2003年9月和10日歐盟和中國各發(fā)表《走向成熟的伙伴關系—歐中關系之共同利益和挑戰(zhàn)》和《中國對歐盟政策文件》戰(zhàn)略文件，雙方旨在加強合作，提升到伙伴戰(zhàn)略關系。隨著中歐財金對話的加強，2004年雙方強調(diào)建立中歐全面戰(zhàn)略伙伴關系、增進相互理解和加強在宏觀經(jīng)濟和金融領域合作的重要作用。
　　隨著中歐貿(mào)易迅速發(fā)展（如表1所示），歐盟對與中國的貿(mào)易逆差表示擔憂，另外知識產(chǎn)權問題、市場準入問題、產(chǎn)品安全問題和非洲問題都是歐盟關注的焦點，并在這些問題上與中國產(chǎn)生貿(mào)易糾紛。歐盟內(nèi)部貿(mào)易保護主義、民族主義高漲，一定程度上反映到歐盟對待中國的政策上，影響了雙方關系正常發(fā)展，會計準則認可問題則是上述問題的基本層面，因此中國政府重視與歐盟會計準則協(xié)調(diào)，有助于促進歐盟對我國完全市場經(jīng)濟地位的認定，改善我國企業(yè)的出口環(huán)境，促進我國對外經(jīng)貿(mào)的發(fā)展。
　　（二）政治利益維護
　　從政治角度上，歐盟與亞洲的關系將注定會加強，歐盟試圖取代美國與亞洲之間的關系。在亞洲，中國無疑具有絕對的政治和經(jīng)濟優(yōu)勢，因此歐盟重點除與中國發(fā)展經(jīng)濟關系外，還著重發(fā)展政治關系。歐盟通過讓中國融入國際社會（中歐峰會、亞歐會議的合作、支持中國政府在香港和澳門的政策等），支持中國融入世界經(jīng)濟（加入WTO），支持中國法治國家與尊重人權基礎上朝著開放社會的方向過渡，與中國建立“全面伙伴關系”。中國也看到，歐盟是一支可以平衡美國和俄羅斯的力量，是一個擺脫了殖民主義舊傳統(tǒng)，能夠在國際體系中再次獲得重要地位的地區(qū)。在未來的多極世界格局中，歐盟既是一個獨立的政治和經(jīng)濟力量中心，更是可能促進世界和平的力量中心，因而與其積極合作（周弘，2004）。
　　經(jīng)濟關系決定政治關系，經(jīng)濟問題容易引發(fā)政治問題。中國與歐盟貿(mào)易摩擦以及面對中國經(jīng)濟和政治的崛起，歐盟各國對中國態(tài)度有所轉變，由分配引發(fā)的矛盾開始突出，歐盟各國開始利用市場經(jīng)濟地位、對華武器軍售禁令等問題對中國進行干擾，困擾了中歐關系。會計準則等效則是會計國際化中歐盟推出的又一個經(jīng)濟與政治戰(zhàn)略，今后會計國際協(xié)調(diào)的形式將更多地表現(xiàn)為在國際趨同前提下的各國會計等效，而“等效”談判不僅僅是一個會計技術問題，更多的體現(xiàn)為一個國際政治與經(jīng)濟問題。因此，中國與歐盟會計準則等效中包含了相當成分的政治博弈和政治均衡，中國在與歐盟會計協(xié)調(diào)中國家利益的擴展，還必須依賴于我國整體政治空間的拓展?！?br/>　　【主要參考文獻】
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