增值稅“擴圍”對江蘇省稅收收入及經(jīng)濟的影響

鄒 昱

（南京財經(jīng)大學，江蘇 210046）

一、引言

在2009年我國全面實行增值稅轉(zhuǎn)型后，一定程度的固定資產(chǎn)進項稅額抵扣緩解了增值稅中的重復征稅與競爭不公。國外多數(shù)采用了增值稅的發(fā)達國家近年來其增值稅的征稅范圍幾乎囊括了全部行業(yè)，但是我國現(xiàn)階段增值稅與營業(yè)稅仍然并存，增值稅征收范圍并不全面。由于營業(yè)稅存在無法抵扣的問題，造成了增值稅鏈條的斷裂。因此，想真正意義上地消除對全行業(yè)的重復征稅與競爭不公問題，必須使得增值稅以覆蓋全行業(yè)的形式取代營業(yè)稅。2012年1月1日上海開始實施增值稅“擴圍”試點，先對同貨物聯(lián)系緊密的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)和某些生產(chǎn)型服務業(yè)進行“擴圍”。隨著這次改革開展，增值稅“擴圍”改革已經(jīng)成為“十二五”時期財稅體制改革中的重頭戲。

江蘇省是中國的經(jīng)濟大省之一，2009年按支出法計算的GDP 為34457.3億元，占全國支出法計算GDP 的9.99%，位于全國第二。2009年的稅收收入為5844.6億元，占全國稅收收入的比重為9.26%，排名第三。其中，增值稅和營業(yè)稅之和為3654.5億元，達全國總增值稅與總營業(yè)稅之和的10.4%，位列第二。①數(shù)據(jù)資料來源于《2010 中國稅務年鑒》?？梢娊K省也是我國的稅收收入大省，其中改革所涉及的增值稅和營業(yè)稅所占比重就達到了62.53%。所以我國即將展開的增值稅分步驟的“擴圍”勢必會對江蘇省的經(jīng)濟產(chǎn)生重要的影響，而這種影響主要會體現(xiàn)在增值稅和營業(yè)稅稅收收入方面。

二、文獻回顧

由于國外大多數(shù)國家不存在增值稅大范圍的“擴圍”問題，所以關于增值稅改革的研究，基本都是分析稅率變動和其他小幅度的政策變動。Kehoe等（1991）構(gòu)建了一個包含2個國外部門、12個生產(chǎn)部門、27 種商品的可計算一般均衡（CGE）模型，研究了在西班牙引入增值稅后對消費者福利的影響。Alexandre Mathis（2004）研究發(fā)現(xiàn)在2000年時的歐盟15 國中，平均每個國家只有69%的應稅交易征收標準稅率，其他部分征收特別稅率，實際的整體稅率比標準稅率偏低了30%。Thomas F.Crossley、David Phillips 和Matthew Wakefield（2011）分析了英國增值稅率在2008年的暫時性削減，認為增值稅造成的效應如果全部傳遞開來，會使物價下降1.2%，而且會增加1.2%的物品購買。國際財政研究協(xié)會（IFS）（2011）受歐洲委員會委托領導的研究項目表明，歐洲的增值稅免稅政策會降低生產(chǎn)效率，減少產(chǎn)出，破壞市場的統(tǒng)一，并削弱歐洲支柱行業(yè)的國際競爭力。

國內(nèi)學者對于增值稅“擴圍”問題倒是有大量研究，其中不乏一些與本文相關的定量分析。如平新喬等（2009）通過稅收導致價格變化進而影響消費者效用的機制，分析出服務業(yè)企業(yè)目前繳納的營業(yè)稅如折算成增值稅，其稅率高于18.2%。江笑云、汪沖和夏一丹（2010）運用2007年42 部門投入產(chǎn)出表構(gòu)建靜態(tài)可計算的一般均衡模型，分析并提出“一步到位”方案不僅能滿足稅收中性條件，同時有利于增加有效需求、促進經(jīng)濟發(fā)展、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和促進產(chǎn)業(yè)升級。姜明耀（2011）利用投入產(chǎn)出表模擬測算出，改革所導致的服務業(yè)稅負波動大于工業(yè)，工業(yè)平均稅負水平會降低；在10%的稅率下，工業(yè)稅負平均降低1.52%，服務業(yè)稅負略有增加，平均上升1.2%。聶海峰、劉怡（2011）利用投入產(chǎn)出模型，假設流轉(zhuǎn)稅向后轉(zhuǎn)嫁，計算得出工業(yè)產(chǎn)生了稅收轉(zhuǎn)嫁，降低了稅負；服務業(yè)和免稅的農(nóng)業(yè)卻增加了實際稅負。而汪沖（2011）也利用社會核算矩陣建立全國靜態(tài)的增值稅CGE 模型，分析得出在現(xiàn)有不完全消費型增值稅的情況下，將建筑業(yè)、交通運輸業(yè)和倉儲業(yè)納入增值稅征稅范圍可以獲得更高的效率和更優(yōu)的經(jīng)濟影響。

三、研究方法

由于增值稅的鏈條抵扣性質(zhì)，其涉及的范圍較廣，一般均衡分析比局部均衡分析和計量分析更能詮釋改革對各方面的影響。本文主要通過構(gòu)建基于江蘇省投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)的CGE 模型，來分析增值稅“擴圍”對江蘇省增值稅與營業(yè)稅的影響。但要指出的是，由于本文分析的是省級模型，與全國的模型不同。江蘇省不能自行選擇“擴圍”方案及路徑，只能與全國保持一致。因此本文論證角度主要是比較各種可能的“擴圍”改革哪一種更有利于江蘇省，而并不是建議江蘇省應該實施何種改革。

（一）模型的設計

模型參考《2007年江蘇省投入產(chǎn)出表》的42部門數(shù)據(jù)，構(gòu)建了一個靜態(tài)的江蘇省的經(jīng)濟循環(huán)。其中共有省內(nèi)生產(chǎn)、省內(nèi)產(chǎn)出分配、居民效用消費、省內(nèi)產(chǎn)品市場供求、出口、進口、流出、流入、投資和政府行為等十大類活動。（1）省內(nèi)生產(chǎn)活動采用二級嵌套結(jié)構(gòu)，第一層為各行業(yè)增加值與中間總投入的CES 生產(chǎn)函數(shù)，第二層分別是勞動與資本的CES 增加值生產(chǎn)函數(shù)和中間投入的列昂剔夫比例函數(shù)。（2）省內(nèi)產(chǎn)出分配活動主要是對省內(nèi)產(chǎn)出產(chǎn)品①此處包括以后的產(chǎn)品均指各部門的商品與服務。進行內(nèi)銷、出省和出口的模擬，采用CET轉(zhuǎn)換函數(shù)的嵌套結(jié)構(gòu)，第一層為國內(nèi)與出口的總分配，第二層為內(nèi)銷與出省的國內(nèi)分配。（3）居民消費、政府消費和社會投資活動通過對產(chǎn)品的柯布道格拉斯需求來刻畫。（4）省內(nèi)產(chǎn)品市場供求是以阿明頓條件來區(qū)分省內(nèi)自產(chǎn)產(chǎn)品、從省外流入的國內(nèi)產(chǎn)品和進口產(chǎn)品，同樣是設定了二級結(jié)構(gòu)。（5）進口、出口采用小國假設。（6）流入、流出活動的商品也同省內(nèi)產(chǎn)品一樣相應征收流轉(zhuǎn)稅，流出是指從省內(nèi)流出省內(nèi)商品至國內(nèi)其他地區(qū)，流入指從省外國內(nèi)其他地區(qū)流入商品。本文使用GAMS軟件來編程模擬相應活動，但是在基本語言中嵌入了MPSGE 語言，從而簡化了用復雜的等式來描述活動的方式，而以簡明的列表式語言進行操作模擬，所以勞動力和資本均作為稟賦進入模型。中國目前是以政策為導向的總投資驅(qū)動的經(jīng)濟，因此宏觀閉合規(guī)則選取約翰森閉合。在選取外生參數(shù)時，由于需要計量性的驗證，所以一般借鑒前人的研究結(jié)果。相對于CES 生產(chǎn)函數(shù)，C-D 生產(chǎn)函數(shù)在計量中也可以獲得很好的擬合度，所以本模型把兩層CES 生產(chǎn)函數(shù)的彈性均設為1，也就變成了柯布道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)。而CET 彈性和阿明頓彈性直接根據(jù)文獻的平均值設定。①這里的兩類彈性取值參考博士論文《可計算一般均衡模型：建模、參數(shù)估計方法與應用研究》，本文不詳細列舉。

（二）相應的調(diào)整與政策模擬

因為投入產(chǎn)出表中的商品數(shù)據(jù)包含了增值稅，所以在模型校調(diào)并估算增值稅時應該先做相應的稅收剔除再乘以稅率得出各行業(yè)的增值稅。由于沒有細分的江蘇省各行業(yè)的增值稅數(shù)據(jù)作為初始數(shù)據(jù)，模型采用全國各行業(yè)一致的增值稅調(diào)整系數(shù)②該調(diào)整系數(shù)已經(jīng)在《對建筑業(yè)改征增值稅的思考》一文的全國模型中得出，這種調(diào)整系數(shù)綜合考慮了征管效率等因素。來得到各行業(yè)的實際稅率。此外，模型不考慮工業(yè)部門比重較小的服務提供和增值稅小規(guī)模納稅人的存在，但是考慮農(nóng)產(chǎn)品13%和運輸7%的抵扣率。

文本要估算的是增值稅“擴圍”對現(xiàn)階段的影響，但是目前只公布了2007年的投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)，而現(xiàn)在的稅法與2007年相比已有所不同。所以模型先將2007年的數(shù)據(jù)作為初始值校調(diào)估算各參數(shù)，再將如今的稅法的一些變動作為政策變動代入均衡的模型，得出現(xiàn)階段的均衡作為基準。然后把即將“擴圍”的措施放入模型，研究新舉措與基準相比產(chǎn)生了多大的沖擊。2007年以來稅法最重大的變化就是2009年的增值稅轉(zhuǎn)型，也就是購進機械設備類固定資產(chǎn)的進項稅額從不能抵扣變?yōu)榭傻挚?。對這一變化，可通過改變相應固定資產(chǎn)制造部門的進項稅率來仿真，而不可以通過固定資產(chǎn)形成總額的扣除來模擬。因為固定資產(chǎn)形成總額不僅是指凈變動，而且還包括了對固定資產(chǎn)的追加投資如修理修配，而原先增值稅中的修理修配是可以抵扣的，不能抵扣的只是新購進的固定資產(chǎn)。雖然投入產(chǎn)出表中相關固定資產(chǎn)的買賣可能有一些部門包括了修理修配，但是該修理修配業(yè)務只占很小一部分比重，這仍然比固定資產(chǎn)形成總額扣除方法更為接近現(xiàn)實。

由于現(xiàn)階段中央已經(jīng)確定增值稅的逐步“擴圍”，所以本文的政策模擬也大體采取兩種方案。（1）先擴展至建筑業(yè)和部分生產(chǎn)性服務業(yè)③本文的生產(chǎn)性服務業(yè)參考《北京市生產(chǎn)性服務業(yè)分類標準》的口徑轉(zhuǎn)換成投入產(chǎn)出表的口徑。。（2）全部擴圍。部分生產(chǎn)性服務業(yè)選取與貨物聯(lián)系緊密且有一定稅額的交通運輸業(yè)、倉儲業(yè)、郵政業(yè)、信息傳輸業(yè)、計算機服務業(yè)、軟件業(yè)、租賃和商務服務業(yè)；批發(fā)與零售業(yè)本來就未納入增值稅新“擴圍”范疇；金融業(yè)由于其特殊的行業(yè)模式④金融業(yè)屬于虛擬經(jīng)濟，但似乎又有一部分實體成分，其增值稅也難監(jiān)控。國外關于金融業(yè)該不該征收增值稅和實施怎樣的征收模式有很多探討，但沒有一致的定論。，暫時不予考慮。這兩種方案下的子方案又細分為采取不同稅率（17%和13%）和是否實現(xiàn)增值稅的全部轉(zhuǎn)型等四種情況。這里的不同稅率僅對“擴圍”后的行業(yè)實施，原行業(yè)還是實行原有稅率。增值稅轉(zhuǎn)型是轉(zhuǎn)向完全的消費性增值稅，也就是固定資產(chǎn)的進項稅額可以全部抵扣。如今只剩下產(chǎn)房類的固定資產(chǎn)無法抵扣，所以如果實現(xiàn)全部轉(zhuǎn)型就等同于全行業(yè)對建筑業(yè)的進項稅率為零。若“擴圍”至建筑業(yè)但不實現(xiàn)全部轉(zhuǎn)型意味著建筑業(yè)同之前設備類固定資產(chǎn)制造業(yè)一樣，廠房類的產(chǎn)品購進無法抵扣。

四、模型結(jié)果與啟示

可計算一般均衡方法對于本文的主要作用在于其相對值而不在于絕對值。因為模型是使用2007年投入產(chǎn)出表的數(shù)據(jù)來模擬2007年的經(jīng)濟，而現(xiàn)階段的經(jīng)濟早已由于很多非稅收的因素而存在很大的不同。所以模型旨在研究假設其他環(huán)境保持不變，單方面的稅收政策變動能對經(jīng)濟產(chǎn)生多大相對的影響。這種影響可以通過變動率的形式變現(xiàn)出來（見表1）。該變動率是各方案的沖擊影響與按新稅法調(diào)整過的基期值比較得出，計算公式為：變動率=（方案值-基期值）/基期值。

理論上，增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅，它的“擴圍”改革可以消除重復征稅，并緩解通貨膨脹。從表1 中的價格指數(shù)能夠看出，各種改革方案確實稍微緩解了通脹的壓力。

與增值稅“擴圍”相比，增值稅的進一步轉(zhuǎn)型只是在剩余的廠房類固定資產(chǎn)行業(yè)改革，而即使是部分“擴圍”的方案也涉及了七八個行業(yè)。所以比較表1 中各個方案之間的“是否轉(zhuǎn)型”得知，轉(zhuǎn)型相對于擴大增值稅范圍和改變稅率來說對經(jīng)濟的影響甚微，唯一的影響只是通過總的增值稅進項稅額表現(xiàn)出來，如采取方案一的17%稅率，轉(zhuǎn)型時進項稅額增長22.47%，不轉(zhuǎn)型時會增長22.96%，兩者相差并不大。因為轉(zhuǎn)型是實現(xiàn)廠房類固定資產(chǎn)進項稅額可以抵扣，這會擴大總的可抵扣的進項稅額，進而略微降低總的增值稅額。

從稅率來看，不管是部分行業(yè)“擴圍”還是全部行業(yè)“擴圍”，使用13%的低稅率還是可能存在4%的重復征稅部分，而且并不利于企業(yè)之間的公平競爭。表1 中的GDP 顯示，13%的稅率會降低其值（兩種方案分別降低了0.95%和0.37%），而17%的稅率會使其保持不變（方案一）甚至增長（方案二中增長0.25%）。說明若對于在增值稅鏈條上的“擴圍”行業(yè)實施不同稅率會帶來不公平因素，造成一定程度的經(jīng)濟扭曲。這可以通過表1中的增值稅、營業(yè)稅之和的變動來驗證，因為它與GDP 有相同的走勢。所以說，相對于有差別的低稅率，統(tǒng)一的標準稅率使得增值稅更接近中性，從而促進產(chǎn)品的生產(chǎn)與交易并減少效率損失。不過13%稅率下的增值稅、營業(yè)稅之和的減少除了與產(chǎn)品的生產(chǎn)與交易量的下降有關，還與營業(yè)稅與增值稅的不同課征模式有關。因為營業(yè)稅是對營業(yè)額征稅，增值稅是對增加值征稅，而現(xiàn)階段服務業(yè)營業(yè)稅負更重①服務業(yè)企業(yè)目前繳納的營業(yè)稅如折算成增值稅，其稅率高于18.2%，參考平新喬、梁爽、郝朝艷等《增值稅與營業(yè)稅的福利效應研究》一文。，所以征收增值稅后稅負會降低。這就更可以說明統(tǒng)一稅率的良性，因為實施17%稅率時的稅收增長是抵消稅負降低影響之后才獲得的。當然這種影響也可以從擴大征收范圍的比較中看出。適用13%稅率時，改革范圍越大，經(jīng)濟損失越嚴重，稅收損失也越大；而適用17%稅率時，改革范圍越大，越有利于經(jīng)濟發(fā)展和稅收收入的籌集。

兩種大體方案會使得增值稅收入大幅度增加，而營業(yè)稅收入相應地降低或者消失。由于營業(yè)稅為地方稅，增值稅為地方與中央的共享稅，這種變動會降低地方的稅收收入而相應增加中央稅收。而且各種方案會造成營業(yè)稅與增值稅之和的變動。因此，需要改變增值稅的稅收分享比例來加以協(xié)調(diào)改革的可行性。雖然這種統(tǒng)一的比例變動需要以全國為樣本進行更為深入的研究，但是可以確定的是，“擴圍”改革的最終目標是實現(xiàn)全行業(yè)的標準稅率“擴圍”。由于中國的制度改革需要以“試點”式的步調(diào)循序漸進，以保證改革的穩(wěn)定性。所以實踐約束著改革必須分步走向理論意義上的最優(yōu)策略。

因此，如何分步走向“擴圍”的最終目標也是值得思考的問題。因為不同的路徑對江蘇省有不同的影響。由于前面已經(jīng)分析過，轉(zhuǎn)型與否的問題影響并不大。所以考慮分步過渡路徑時暫時假設先轉(zhuǎn)型，再來考察后面稅率與范圍的改革。考慮到五種可能存在的路徑，每種路徑分兩步或者三步走（見表2）。表2 中的各種數(shù)據(jù)都是以表1 的數(shù)據(jù)為基礎得出，其每一步的變化都通過與上一步比較算出。

從表2 中可知，雖然最終結(jié)果都是實行全行業(yè)的“擴圍”，對江蘇省的影響也一樣，但是分步實施中每一步對最終目標的分擔各有不同。路徑1、路徑2 和路徑4 都是以部分行業(yè)的13%稅率“擴圍”為第一步。這種分步實施都是在之前作出一定的犧牲到中后期再來補償，會使得GDP 和增值稅與營業(yè)稅總和有一定的起伏。路徑3 和路徑5 都是以17%稅率的部分“擴圍”邁出第一步，但是路徑3 應該是全國最不可能走的策略。因為在中國，朝一個目標循序漸進的階段性制度實施大都在方向上具有剛性。路徑3 的稅率波動性地回歸，會讓民眾誤以為之前決策的失誤，降低決策者聲望。稅率的頻繁變動也意味著價格的波動，會帶來一部分經(jīng)濟成本。當然，路徑5 是一種良好的最為溫和的稅收收入增長和經(jīng)濟增長方式。稅收的平穩(wěn)增長也有利于處理中央與地方關于增值稅的分成問題。總的來看，若實現(xiàn)1、2、4 等路徑，江蘇省將面臨前期的低迷和后期的迅猛增長，但是影響稅收收入和經(jīng)濟的因素除了增值稅改革外還有很多。因此改革以穩(wěn)定為主才是風險最小的，所以路徑5是最有利于江蘇省的轉(zhuǎn)變方式。

〔1〕姜明耀.增值稅“擴圍”改革對行業(yè)稅負的影響——基于投入產(chǎn)出表的分析[J].中央財經(jīng)大學學報，2011（2）：11-16.

〔2〕江笑云，汪沖，夏一丹.基于可計算一般均衡方法的增值稅轉(zhuǎn)型優(yōu)化研究[J].山東經(jīng)濟，2010（4）：88-94.

〔3〕聶海峰，劉怡.增值稅和營業(yè)稅行業(yè)稅負差異研究[J].稅務研究，2011（10）：7-13.

〔4〕平新喬，梁爽，郝朝艷，等.增值稅與營業(yè)稅的福利效應研究[J].經(jīng)濟研究，2009（9）：66-80.

〔5〕汪沖.增值稅“擴圍”、單一稅率改進與效率得益[J].稅務與經(jīng)濟，2011（3）：34-36.

〔6〕徐利.中國稅收可計算一般均衡模型研究——兼評增值稅轉(zhuǎn)型改革對中國經(jīng)濟的影響[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2010.

〔7〕徐卓順.可計算一般均衡（CGE）模型：建模原理、參數(shù)估計方法與應用研究[D].長春：吉林大學，2009.

〔8〕楊撫生，鄒昱.對建筑業(yè)改征增值稅的思考[J].稅務研究，2011（10）：22-26.

〔9〕周業(yè)安.中國制度變遷的演進論解釋[J].經(jīng)濟研究，2000（5）：3-11.

〔10〕Alexandre Mathis（2004）.Taxation Papers-VAT Indicators[M].European Communities Publishing.

〔11〕IFS（Institute for Fiscal Studies），et al.（2011）.A Retrospective Evaluation of Elements of the EU VAT System[R].London：European Commission（DG TAXUD）.

〔12〕Kehoe T，et al.（1991）.An Evaluation of the Performance of an Applied Equilibrium Models of the Spanish Economy[A].Working Paper 480，University of Minnersota.

〔13〕Thomas F.Crossley，David Phillips and Matthew Wakefield（2011）.Value Added Tax[C].Institute for Fiscal Studies.

〔14〕Thomas F.Rutherford（1997）.Applied General Equilibrium Modeling with MPSGE as a GAMS Subsystem：An Overview of the Modeling Framework and Syntax [M].University of Colorado.