我國增值稅“擴圍”改革的價格變動以及對收入分配的影響

冼彬璋 雷根強

（廈門大學，福建 361005）

“十二五”規(guī)劃中明確提出擴大增值稅征收范圍的改革方向，增值稅“擴圍”試點工作也從2012年開始在上海推行，標志著我國增值稅“擴圍”改革已進入實質(zhì)性階段。在世界各國實施增值稅的經(jīng)驗中，引入增值稅制度時可能會引發(fā)通貨膨脹是政策制定者所擔心的問題之一，而我國的增值稅“擴圍”又涉及到增值稅和營業(yè)稅之間的稅種替代，情況更為復雜?！皵U圍”行業(yè)由繳納價內(nèi)計稅的營業(yè)稅，轉(zhuǎn)為繳納價外計稅的增值稅，必然造成“擴圍”行業(yè)的應(yīng)稅收入和成本結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，進而引起價格的調(diào)整；而且增值稅“擴圍”改革不僅會影響征稅企業(yè)，還會通過價格體系向其他企業(yè)傳導，影響相關(guān)企業(yè)的稅負以及最終產(chǎn)品的價格。由稅收原理可知，流轉(zhuǎn)稅最終是由消費者負擔的，消費者不僅因為消費而負擔了流轉(zhuǎn)稅，而且還會因為消費支出水平以及消費支出結(jié)構(gòu)的差異而承擔輕重不一的流轉(zhuǎn)稅負。因此，“擴圍”改革無疑又會影響我國收入再分配的最終格局。

目前，關(guān)于增值稅“擴圍”改革后對我國產(chǎn)品價格以及收入分配影響的研究很少。因此，為模擬我國增值稅“擴圍”改革的影響，筆者通過Masayuki Tamaoka（1994）和聶海峰、劉怡（2009）的投入產(chǎn)出模型建立增值稅“擴圍”改革后的價格變動模型，根據(jù)目前最新的投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)測算我國增值稅“擴圍”后的產(chǎn)品價格變動，然后利用有效稅率方式研究“擴圍”改革對我國收入分配格局的影響。

一、模型的設(shè)定及“擴圍”改革的價格變動分析

（一）模型前提假設(shè)

1.商品的制造和銷售都處于完全競爭市場中，因此生產(chǎn)要素價格的變化可以傳遞給消費者。

2.根據(jù)Armington（1969）提出假設(shè)，國內(nèi)產(chǎn)品和進口產(chǎn)品不能完全替代，因此生產(chǎn)要素價格的變動能夠傳遞給國內(nèi)產(chǎn)品。

3.直接消耗系數(shù)保持不變，投入要素價格的變動不會導致替代效應(yīng)，任何政策引起的沖擊都通過投入產(chǎn)出表中固定的消耗系數(shù)傳遞。

（二）模型設(shè)定

假設(shè)經(jīng)濟中共有n個部門，生產(chǎn)n 種產(chǎn)品。在模型的前提假設(shè)下，沒有增值稅的情況下，經(jīng)濟系統(tǒng)中的行業(yè)存在以下的關(guān)系

其中，pi表示第i個部門單位產(chǎn)品的價格，Vi表示第i個部門產(chǎn)品的增加值，Xi表示第i個部門的總產(chǎn)出，Xji表示第j個部門投入到第i個部門生產(chǎn)的中間投入數(shù)量。等式（1）表示，在沒有增值稅的前提下，第i個部門的總產(chǎn)出等于該部門的中間投入的量和該部門的增加值之和。在（1）中等式的兩邊同時除以Xi，可以得出如下的等式：

這里，I 是n 階單位矩陣，A′表示直接消耗系數(shù)矩陣A 的轉(zhuǎn)置矩陣，P=[p1，p2，…，pn]′為部門產(chǎn)品價格向量，V=[v1，v2，…，vn]′為增加值比例向量，直觀可知[I-A′]存在逆矩陣。

我國在2009年1月1日實現(xiàn)了由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉(zhuǎn)型，所以在現(xiàn)行的增值稅模式下，各部門單位產(chǎn)品的增值稅稅收額等于扣除出口部分的銷項稅額減去進項稅額。進項稅額不僅包括其他部門中間投入包含的增值稅，也包括固定資產(chǎn)包含的稅額，但不動產(chǎn)所含的增值稅除外。因此，在目前我國消費型增值稅的制度下，存在以下的價格決定方程組：

這里，τi是第i個部門產(chǎn)品價格中含增值稅的稅率，ei為單位產(chǎn)品出口比例，為固定資產(chǎn)占用系數(shù)，表示來自于第j個部門的固定資產(chǎn)投資占第i個部門總投入的比例，Kji表示部門i 對來自于部門j 的固定資產(chǎn)占用量。因此，對于征收增值稅的部門來說，等式（4）中右邊第一項表示部門i 的單位產(chǎn)出中由其他部門中間投入轉(zhuǎn)移過來的價值，右邊第二項表示單位產(chǎn)出中的增加值，第三項表示部門i 單位產(chǎn)品中扣除出口部門的銷項稅額，第四項表示在消費型增值稅模式下購買原材料等中間投入所包含的進項稅額以及購進可抵扣的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅額。對于增值稅免稅行業(yè)或者不征增值稅行業(yè)，相應(yīng)的價格公式仍由（2）式?jīng)Q定，因為增值稅免稅行業(yè)不征收增值稅，但其進項稅額也不得抵扣，即對于增值稅免稅行業(yè)或者不征增值稅行業(yè)，公式（4）右邊的第三和第四項為0。因此利用公式（4）容易解出：

這里，p 為價格向量，E 為對角矩陣，表示單位產(chǎn)品的出口比例，對角線元素為ei。K 表示單位產(chǎn)品的固定資產(chǎn)占用系數(shù)矩陣。其中，，kj為第j部門對全部固定資產(chǎn)的占用系數(shù)，即該部門每生產(chǎn)單位產(chǎn)品對固定資產(chǎn)的總占有量；，ki為各生產(chǎn)部門生產(chǎn)單位產(chǎn)品時對第i 部門生產(chǎn)的固定資產(chǎn)的總占用量。K′為K 的轉(zhuǎn)置矩陣，[τ]是對角矩陣，對角線元素為相應(yīng)部門產(chǎn)品的含增值稅稅率τi。（I-A′-E-K′）（i）表示當部門i 為增值稅免稅行業(yè)或不征增值稅行業(yè)時，該矩陣的第i 行和第i 列元素都要替換為0。因為根據(jù)增值稅的征收規(guī)定，當該部門產(chǎn)出不征收增值稅時，該部門從其他部門購買原材料等中間投入所包含的進項稅額以及購進的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅額都不得抵扣。

通過公式（5）可以計算消費型增值稅模式下價格的決定方程。因此，我們只要將矩陣（I-A′-E-K′）（i）中對應(yīng)的增值稅免稅部門和征收營業(yè)稅部門調(diào)整為0，即可計算出我國未擴圍前的價格向量pc。在增值稅“擴圍”后，原先征收營業(yè)稅的服務(wù)業(yè)改征增值稅，而這些行業(yè)從其他部門購買原材料等中間投入所包含的進項稅額以及購進的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅額可以得到抵扣。因此擴圍后，只要調(diào)整矩陣（I-A′-E-K′）（i）中對應(yīng)的元素，調(diào)整改革后不征營業(yè)稅時相應(yīng)行業(yè)對應(yīng)的增值率vi，其他沒有“擴圍”的營業(yè)稅行業(yè)的增值率則保持不變，即可計算出增值稅“擴圍”后的價格向量pr，同理也可以計算出征稅前的價格p0。

（三）數(shù)據(jù)來源及處理

本文使用《中國投入產(chǎn)出表2007》作為模型計算的基準數(shù)據(jù)，其中增加值比例、出口比例以及直接消耗系數(shù)表可以直接利用投入產(chǎn)出表相關(guān)數(shù)據(jù)計算得出，但由于目前沒有公開發(fā)表的固定資產(chǎn)占用系數(shù)，同時按照《增值稅暫行條例》中的規(guī)定，我國允許抵扣的固定資產(chǎn)進項稅額為購進機器設(shè)備所含的增值稅進項稅，機器設(shè)備主要包括使用期限超過一年的機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具，不包括房產(chǎn)以及應(yīng)征消費稅的小汽車、摩托車和游艇。因此，本文參照鐘契夫（1986）①鐘契夫.《投入產(chǎn)出分析》.財政經(jīng)濟出版社，1986：476-480。的方法，利用《中國固定資產(chǎn)投資統(tǒng)計年鑒2008》將國民經(jīng)濟行業(yè)城鎮(zhèn)投資中各行業(yè)的固定資產(chǎn)投資分配給投入產(chǎn)出表所對應(yīng)的各個行業(yè)。②限于篇幅，具體的計算方法和數(shù)據(jù)沒有列示，如需要可向作者索取。

（四）測算方案的選擇和設(shè)計

上海在2012年試點將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅，因此，本文將上海的試點方案作為測算方案之一。但由于上海試點方案中“擴圍”行業(yè)只包括除鐵路運輸業(yè)的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，把大部分的服務(wù)業(yè)排除在外，尤其是把重復征稅最嚴重的建筑業(yè)排除在外，使得試點方案的制度性改善作用顯著削弱，而且試點方案中稅率分檔過多，目前的增值稅稅率包含了17%、13%、11%和6%的稅率，再加上出口的零稅率和3%的征收率，共有6 檔稅率，不利于稅收征管。因此，本文在上海試點方案的基礎(chǔ)上設(shè)計了其他三個方案進行對比研究。

測算方案一：上海試點方案

根據(jù)《關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》的通知》財稅[2011]110號和《關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）的規(guī)定，2012年在上海開展的營業(yè)稅改征增值稅試點行業(yè)主要包括陸路運輸服務(wù)、水路運輸服務(wù)、航空運輸服務(wù)、管道運輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。根據(jù)上述文件中對具體改革行業(yè)所包括的應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋，以及《中國2007年投入產(chǎn)出表編制方法》中對中國2007年投入產(chǎn)出表中135個部門分類解釋，在本方案中，本文將服務(wù)業(yè)中的15個行業(yè)視為增值稅“擴圍”行業(yè)③由于增值稅試點方案所選擇的某些行業(yè)與投入產(chǎn)出表中的行業(yè)并不能完全對應(yīng)，如商務(wù)服務(wù)業(yè)、地質(zhì)勘查業(yè)中就包含有部分沒有擴圍的行業(yè)，但由于缺乏進一步細分的數(shù)據(jù)，而且同類型行業(yè)中成本結(jié)構(gòu)相同，而且擴圍部分的業(yè)務(wù)占總業(yè)務(wù)的大多數(shù)，所以選擇采取以上的行業(yè)擴圍。（見表1）。

測算方案二：上海試點方案中的行業(yè)統(tǒng)一采用11%的增值稅稅率。

測算方案三：在方案二的基礎(chǔ)上將建筑業(yè)和鐵路運輸業(yè)納入增值稅征收范圍，采用11%的增值稅稅率，而且建筑業(yè)改征增值稅后，不動產(chǎn)所含的增值稅也可以抵扣。

測算方案四：在方案三的基礎(chǔ)上，建筑業(yè)改用13%的增值稅稅率，其他行業(yè)的增值稅率不變，不動產(chǎn)所含的增值稅可以抵扣。

（五）模型的價格模擬結(jié)果

為便于分析表述，本文將所測算行業(yè)分為工業(yè)和服務(wù)業(yè)兩大類③，具體行業(yè)價格變動見圖1。

為便于各方案間的比較，筆者計算了各方案的工業(yè)行業(yè)“擴圍”改革后的平均價格變化值（見表2）。

通過圖1 和表2 的數(shù)據(jù)可以發(fā)現(xiàn)，增值稅“擴圍”能夠降低工業(yè)行業(yè)產(chǎn)出的價格，其中將建筑業(yè)納入增值稅征收范圍時，工業(yè)行業(yè)產(chǎn)出的價格下降程度較大。可見增值稅“擴圍”后，增值稅一般納稅人由于可以抵扣進項稅額，是增值稅“擴圍”改革的顯著受益者，這一模擬結(jié)果也與上海試點的實際情況較為一致。相較而言，增值稅“擴圍”后，除方案二外，其他方案的服務(wù)業(yè)產(chǎn)出平均價格也都有所下降，但下降幅度沒有工業(yè)行業(yè)大。另外，“擴圍”行業(yè)的價格變動差異率較大（見表3）。

對“擴圍”行業(yè)產(chǎn)出價格的分析可知，與工業(yè)行業(yè)產(chǎn)出價格全面下降的情形不同，“擴圍”行業(yè)受自身行業(yè)特性影響，產(chǎn)出價格有升有降。擴圍后，運輸業(yè)中的管道運輸業(yè)、裝卸搬運和其他運輸服務(wù)業(yè)這兩個行業(yè)的價格都存在不同程度的上漲，生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)中的專業(yè)技術(shù)服務(wù)業(yè)、科技交流和推廣服務(wù)業(yè)這兩個行業(yè)的價格也存在一定程度上漲，且適用的增值稅稅率越高，價格上漲程度越大。另外，租賃業(yè)采用17%增值稅稅率時價格上升最大。各行業(yè)中，價格下降程度最大的是航空運輸業(yè)，平均價格下降超過9.42%；其次是倉儲業(yè)，平均價格下降超過5.44%。通過以上分析發(fā)現(xiàn)，增值率高、增值稅進項抵扣少的行業(yè)價格上升較多，而固定資產(chǎn)投資比例大、出口比例大的行業(yè)，如交通運輸業(yè)、商務(wù)服務(wù)業(yè)價格下降較多。從總體看，增值稅“擴圍”能夠解決重復征稅、降低產(chǎn)品價格，有利于緩解我國目前通脹的形勢。尤其是建筑業(yè)擴圍后，由于在很大程度上解決了重復征稅問題，所以產(chǎn)出價格的降低作用更加明顯。

二、增值稅“擴圍”對收入分配的影響

（一）模型設(shè)定

以往的研究大部分是將居民消費品乘以相應(yīng)的間接稅名義稅率得出居民消費的間接稅負擔。但這種方法只是對最終消費品稅收負擔的近似①Rajemison，Harivelo，Steven Haggblade，and Stephen D.Younger，2003，Indirect Tax Incidence in Madagascar：Updated Estimates Using the Input-Output Table，CFNPP Working Paper，No.147 p2.，不能反映稅收政策變化引起的從中間產(chǎn)品到最終消費品之間一系列的價格和稅負變化，尤其目前增值稅擴圍主要是針對生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的改革，表面上并不涉及最終消費品行業(yè)的改革，因此我們利用Rajemison et al（2003）中有效稅率的方法來分析當前增值稅“擴圍”改革對中間產(chǎn)品和最終消費品的影響，進而分析消費者稅收負擔變化以及對我國收入分配格局的影響。

在上節(jié)模型的定義中，征稅會引起相關(guān)產(chǎn)品價格的變化，因稅收引起的價格變化的比例，就是產(chǎn)品的有效稅率。根據(jù)第一節(jié)的設(shè)定，征收增值稅前產(chǎn)品的均衡價格為p0，擴圍改革后產(chǎn)品的均衡價格變?yōu)閜r，有效稅率，因此我們可以利用上一節(jié)的均衡價格數(shù)據(jù)計算出“擴圍”前以及“擴圍”后各方案的行業(yè)有效稅率；然后，將家庭各類消費支出項目對應(yīng)投入產(chǎn)出表中相應(yīng)的部門，就可以得到家庭各項支出相應(yīng)的稅率；最后將有效稅率乘以相應(yīng)支出就可以計算出家庭消費支出中包含的稅收，從而計算出消費者在一定時期的消費中承擔的增值稅和營業(yè)稅。用各收入群組所承擔的增值稅和營業(yè)稅除以各收入群組的個人可支配收入，就可以得到增值稅和營業(yè)稅的稅負。本文通過分析人均稅負占人均可支配收入的比例來觀察增值稅“擴圍”改革引起的家庭稅收負擔變化，通過基尼系數(shù)來考察“擴圍”改革對于收入分配的影響。

本文所涉及的城鎮(zhèn)不同家庭的收入和消費支出數(shù)據(jù)來源于《2008 中國城市（鎮(zhèn)）生活與價格年鑒》，年鑒按人口比例分為7個收入階層①指最低收入戶、低收入戶、中等偏下收入戶、中等收入戶、中等偏上收入戶、高收入戶和最高收入戶7個收入階層，各階層人口占總?cè)丝诒壤謩e為10%、10%、20%、20%、20%、10%、10%。并且最低收入5%的家庭作為困難戶單列為一組。的城鎮(zhèn)居民的收入、支出和稅收數(shù)據(jù)。收入數(shù)據(jù)包括各年各階層的人均總收入和人均可支配收入，主要用于計算稅前基尼系數(shù)；支出數(shù)據(jù)包括2008年各收入階層的八大類②八大類支出指食品、衣著、居住、家庭設(shè)備用品及服務(wù)、醫(yī)療保健、交通和通訊、教育文化娛樂服務(wù)、雜項商品和服務(wù)。58個項目的人均消費性支出。有效稅率則采用上節(jié)計算出來的投入產(chǎn)出表中135個部門中的相應(yīng)產(chǎn)業(yè)的有效稅率。因為135 門類的投入產(chǎn)出表中的行業(yè)與居民消費數(shù)據(jù)中的產(chǎn)品并不是一一對應(yīng)的，有可能消費中的多個產(chǎn)品都是由同一個行業(yè)生產(chǎn)的，也有可能消費品是由多個行業(yè)的產(chǎn)品組成的，因此，筆者在分析《中國2007 投入產(chǎn)出表編制方法》以及居民消費分群組對消費品的注釋的基礎(chǔ)上對兩者之間的分類作對應(yīng)處理③限于篇幅，具體行業(yè)的對應(yīng)表未能列示，如需要可向作者索取。。改革后，消費者面對的商品相對價格可能會發(fā)生變化，因此，為了便于分析，本文參照聶海峰等（2009）的做法，假設(shè)消費者對各項商品的不含稅支出不發(fā)生變化。

（二）模型測算結(jié)果

增值稅“擴圍”改革對我國各收入群組的稅負影響結(jié)果見圖2。

理論界一般認為，如果對消費品征收比例稅率，因為邊際消費傾向遞減，間接稅的稅收負擔將呈現(xiàn)累退性質(zhì)，即低收入者承擔的稅負比例要高于高收入者所承擔的稅負比例。而通過改革前后稅負變化的數(shù)據(jù)分析本文發(fā)現(xiàn)，作為考察對象的增值稅和營業(yè)稅總體呈現(xiàn)累退性質(zhì)?！皵U圍”改革前后的各個方案中，低收入家庭承擔的稅負比例要高于高收入家庭所承擔的稅負比例，因此增值稅“擴圍”改革并沒有改變我國流轉(zhuǎn)稅的累退性質(zhì)。但相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，改革從總體上降低了我國家庭的稅負。從全國平均水平來看，將建筑業(yè)納入改革范圍的方案稅負下降程度較大，如方案四的稅負水平下降最多，比改革前的稅負下降了0.019；其次是方案三，比改革前下降了0.017；而對建筑業(yè)沒有征收增值稅的方案一和方案二稅負下降程度很小，平均幅度僅下降了0.005。且方案一和方案二的稅負變化程度幾乎相同，即方案二采用統(tǒng)一11%的稅率，與方案一相比，稅負水平?jīng)]有明顯變化。

（三）增值稅“擴圍”改革對我國收入分配格局的影響

為了反映增值稅“擴圍”改革對我國收入分配的影響程度，我們通過經(jīng)濟學理論分析中常用的基尼系數(shù)方法來分析改革前后我國收入分配的變化情況。對于基尼系數(shù)的計算方法，學術(shù)界存在不同的看法。因為本文的重點是考察增值稅“擴圍”改革對收入分配的影響，本文根據(jù)陳傳波等（2001）的方法計算出各方案的人均可支配收入基尼系數(shù)。通過對比增值稅“擴圍”前后的基尼系數(shù)變化就可以得到改革對我國收入分配的影響程度。

表4 中數(shù)據(jù)表明，“擴圍”改革后各方案的基尼系數(shù)都有所下降，但下降程度不大，其中方案四的基尼系數(shù)下降最多，即對收入不平等的改善程度最大。相對而言，建筑業(yè)和鐵路運輸業(yè)沒有“擴圍”的方案一和方案二基尼系數(shù)下降程度很小，都下降了0.0004。因此，參照基尼系數(shù)的國際標準，從改善收入分配不平等的作用來看，方案四最優(yōu)，方案三次之；而方案一和方案二的改善作用不大。

三、結(jié)論及建議

1.增值稅“擴圍”能夠降低工業(yè)行業(yè)產(chǎn)出的價格，但“擴圍”行業(yè)的價格變化則有升有降，其中增值率高、增值稅進項抵扣少的行業(yè)價格上升較多，而固定資產(chǎn)投資比例大、出口比例大的行業(yè)價格下降較多。從總體看，增值稅“擴圍”有利于解決重復征稅，降低產(chǎn)品價格，有利于緩解我國目前通脹的形勢。

2.增值稅“擴圍”改革并沒有改變我國流轉(zhuǎn)稅的累退性質(zhì)，但從總體上降低了我國家庭的稅負。從全國平均水平來看，方案四的稅負水平下降最多，方案一（上海試點方案）的稅負下降最小。“擴圍”改革對我國收入分配格局存在一定程度的改善，但改善程度不大，相對而言，方案四對我國收入不平等的改善程度最大，而方案一和方案二的改善程度很小。因此，增值稅“擴圍”后，為減輕流轉(zhuǎn)稅制的累退性，我國應(yīng)該繼續(xù)完善個人所得稅制度和政府轉(zhuǎn)移支付手段以解決我國的收入分配不公的問題。

〔1〕Masayuki Tamaoka.The Regressivity of a Value Added Tax：Tax Credit Method and Subtraction Method-A Japanese Case[J].1994，F(xiàn)iscal Studies，vol.15，no.2，pp.57-73.

〔2〕Rajemison，Harivelo，Steven Haggblade，and Stephen D.Younger.Indirect Tax Incidence in Madagascar：Updated Estimates Using the Input-Output Table[R].2003，CFNPP Working Paper，No.147.

〔3〕Paul S.Armington.The Geographic Pattern of Trade and the Effects of Price Changes [R].1969，IMF staff papers，vol.16，no.2，pp.179-201.

〔4〕鐘契夫.投入產(chǎn)出分析[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，1986.

〔5〕陳傳波，丁士軍.基尼系數(shù)的測算和分解-excel 算法和stata 程序[J].上海統(tǒng)計，2001（7）：20-24.

〔6〕聶海峰，劉怡.增值稅轉(zhuǎn)型對收入分配的影響[J].稅務(wù)研究，2009（8）：44-47.

〔7〕國家統(tǒng)計局國民經(jīng)濟核算司.中國2007年投入產(chǎn)出表編制方法[M].北京：中國統(tǒng)計出版社，2009.

〔8〕聶海峰，劉怡.城鎮(zhèn)居民的間接稅負擔：基于投入產(chǎn)出表的估算[J].經(jīng)濟研究，2010（7）：31-42.