控股合并的所得稅會計探討

河南省林州市中醫(yī)院 付永強

控股合并的所得稅會計探討

河南省林州市中醫(yī)院 付永強

隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，企業(yè)也在不斷的壯大，而我國進入市場經(jīng)濟之后，企業(yè)重組、控股合并的情況也在不斷的發(fā)生，這也對我國企業(yè)的控股合并后會計在所得所方面的計算進行了修正，“財稅”的發(fā)布和規(guī)定，對這一部分進行了法律規(guī)定，但詳細的計算及管理工作當中可能還存在著一些難點情況，本文從應(yīng)稅合并及免稅合并進行分析，對控股合并后企業(yè)的所得稅會計進行探討，對股權(quán)收購中遞延所得稅的確認、計量及列報進行分析，為會計人員的工作管理提供一定的參考。

控股合并 所得稅會計 應(yīng)稅合并 免稅合并

會計工作是企業(yè)當中不可獲取的一部分，在現(xiàn)代化發(fā)展當中，各種企業(yè)稅務(wù)、帳務(wù)的工作也在不斷的細化，控股合并是近年來逐漸增多的一種情況，針對我國財稅規(guī)定，對所得稅進行一定的探討，可以在很大程度上對這一方面進行研究，幫助會計人員掌握、了解。在控股合并企業(yè)所得稅會計當中，主要就是應(yīng)稅合并和免稅合并，本文針對這兩個方面進行了淺顯的研究，詳細內(nèi)容如下：

一、控股合并中的應(yīng)稅合并

應(yīng)稅合并在實際當中主要有同企業(yè)控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并，在這方面的會計工作當中，主要的依據(jù)就是財稅部分《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[1]中的規(guī)定，在通知當中，應(yīng)稅合并企業(yè)收購企業(yè)取得股權(quán)計稅基礎(chǔ)基礎(chǔ)以公允價值為本，而被收購的企業(yè)轉(zhuǎn)讓所得及企業(yè)損失[2]。這種情況下，同企業(yè)控制下的控股合并情況與非同一控制下的情況有一定的差異，在同一控制下假定A企業(yè)以100萬存款取得B企業(yè)的60%股份，及A企業(yè)獲得B企業(yè)的60%控制權(quán)，如B企業(yè)應(yīng)收賬款中賬面價值50萬、公允價值50萬；存貨價值50萬、公允價值80萬；固定資產(chǎn)100萬，公允價值150萬；總計資產(chǎn)200萬、公允價值280萬；長期應(yīng)付款50萬、公允價值50萬；股本價值150萬；負債及所有者權(quán)益200萬，那么其股權(quán)賬面價值按照《企業(yè)會計準則-企業(yè)合并》規(guī)定，其計算為負債及所有者權(quán)益減去應(yīng)付款后乘以60%，為（200萬-50萬）x60%=90萬；股權(quán)計稅的基礎(chǔ)為公允價值除去B企業(yè)應(yīng)付款后的60%，為 （280萬-50萬）x60%=138萬；其差異就是長期股權(quán)投資賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的差異48萬，按照企業(yè)會計準則對所得稅的規(guī)定，控股合并后A企業(yè)與B企業(yè)的遞延所得稅就是差異的25%，為12萬元；在列報當中，同一企業(yè)控制下的合并行為，其合并價差需要單獨報表，其遞延所得稅也在獨立報表中確認，會計計量中控股合并的遞延所得稅不計入當期損益，采用計入商譽或是計入所有者權(quán)益當中，這種情況下，控股合并后A企業(yè)會計處理結(jié)果就是：長期股權(quán)投資90萬，遞延所得稅12萬，存貨100萬，資本公積2萬。

如果在控股合并當中，企業(yè)為非同一控制下的合并行為，假如兩家企業(yè)控股，如果上述資料當中，A、B企業(yè)都按照B企業(yè)的凈利潤10%提取盈余公積，那么這時企業(yè)的股權(quán)賬面價值中A企業(yè)獲得股權(quán)入賬價值就是支付對價的公允價值100萬，A企業(yè)會計計算當中就是長期股權(quán)投資100萬為借、存款100萬為貸。股權(quán)計稅的基礎(chǔ)和同一企業(yè)控股合并相同，為138萬，仍是公允價值為本，其差異在合并報表時呈現(xiàn)為商譽或營銷外收入，合并成本并入當期合并利潤表，這種控股合并中的計算機編輯合并資產(chǎn)負債表，需要調(diào)整盈余公積和未分配利潤。調(diào)整后A企業(yè)的合并報表需要包含B企業(yè)的存貨價值、固定資產(chǎn)增值等情況。在應(yīng)稅合并當中，非同一企業(yè)控制下的控股合并，其遞延所得稅在合并報表中不計入。

二、免稅合并

免稅合并是在企業(yè)收購過程中的一種特殊情況，在稅務(wù)處理當中也具有一定的特異性，這種情況也是會計工作面臨的“免稅重組”是實際企業(yè)控股合并的那個中符合一定條件下的稅務(wù)處理，這時收購企業(yè)的計稅基礎(chǔ)根據(jù)被收購企業(yè)的計稅基礎(chǔ)進行。同樣，這種情況也包括兩個方面，一是統(tǒng)一企業(yè)控制下的控股合并，二是非同一企業(yè)控制下的控股合并。

假如在上述A企業(yè)收購B企業(yè)的過程中，A企業(yè)通過高出B企業(yè)股值3倍價格收購股權(quán)，如以3元每股收購B企業(yè)每股面值1院的流通股6萬股，獲得B企業(yè)的60%股權(quán)，那么這時A企業(yè)就是同一企業(yè)下的控股合并，在B企業(yè)不缺段股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失時，不計算繳納的所得稅，其基本資料與上述例子相同，那么B企業(yè)的長期股權(quán)投資入賬就是90萬，長期股權(quán)投資計稅基礎(chǔ)還是以B企業(yè)的計稅基礎(chǔ)進行，在這種情況下B企業(yè)無增值奶水，股權(quán)以B企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價值為基礎(chǔ)進行計算，無遞延所得稅。

如果在控股合并的那個中，不是同一企業(yè)控股合并，也就是說，如果B企業(yè)不是同一家企業(yè)控股合并的情況下，A企業(yè)的長期股權(quán)投資為集合合并成本，股權(quán)計稅，股權(quán)計稅的基礎(chǔ)根據(jù)B企業(yè)的所有者進行，包括公司及自然人，基礎(chǔ)計算為B企業(yè)的凈資產(chǎn)稅計算基礎(chǔ)。這時在控股合并的那個中，A企業(yè)的收購行為都會產(chǎn)生遞延所得稅，與非同一企業(yè)控股合并當中的應(yīng)稅合并行為相同，需要在合并中的報表當中進行確認，其產(chǎn)生的遞延所得稅也在列報當中。計量不計入A企業(yè)的會計損益表當中，在合并底稿中可以合并商譽或是損益，其遞延所得稅的合并差異可計入商譽，這時企業(yè)的所得稅出現(xiàn)調(diào)整：借：商譽20萬；貸：遞延所得稅負債20萬。

企業(yè)控股合并的行為在現(xiàn)代經(jīng)濟當中發(fā)生較多，在所得稅的計算過程中需要根據(jù)企業(yè)控股合并行為的不同進行分別計算，其應(yīng)稅合并和免稅合并的情況也有一定的差異，同一企業(yè)下的控股合并在實際的操作當中報表情況較為明確，且在計算過程中需要單獨列報，而非同一企業(yè)控股合并的情況，在差異、遞延所得稅等不計入報表當中，而在合并報表當中進行。免稅控股合并當中的計算情況也分為同一企業(yè)控股及非同一企業(yè)控股兩種情況，這種情況多發(fā)生在普通股的收購過程中，其計算報表也不明確，多需要在合并報表后進行確認，且非同一控股合并情況下的遞延所得稅合并差異可以計算如商譽當中，與應(yīng)稅合并下非同一企業(yè)控股合并的情況有所類似，在會計計算過程中需要加強區(qū)分。

[1]馮麗艷.新所得稅法下長期股權(quán)投資稅務(wù)處理[J].財會通訊,2009,7(16):89～91

[2]金未.同一控制下和非同一控制下控股合并發(fā)生日的會計處理[J].貴州工業(yè)大學學報(社會科學版),2007,5(05):23～25

[3]汪宓.論新會計準則與企業(yè)所得稅法對企業(yè)所得稅會計的影響[J].中國總會計師,2010,4(02):31:32

[4]聶淑娟.企業(yè)所得稅會計與稅收差異定性分析[J].產(chǎn)業(yè)與科技論壇,2009,6(06):41～42