政府重大投資項(xiàng)目跟蹤審計(jì)研究

□文/劉錦英 王玉成

（1.河南大學(xué)工商管理學(xué)院；2.開封東大化工有限公司 河南·開封）

政府重大投資項(xiàng)目是政府根據(jù)實(shí)際需要，擬定投資額、投資規(guī)模較大、建設(shè)周期較長(zhǎng)且與民生密切相關(guān)的投資項(xiàng)目。對(duì)于政府重大投資項(xiàng)目，因其投資效益的好壞將直接關(guān)系到廣大社會(huì)公眾的切身利益而往往成為社會(huì)關(guān)注的熱點(diǎn)。而對(duì)于這些投資是否用到該用的地方、是否有中間截留、使用的程序是否合規(guī)、是否按照原定的計(jì)劃執(zhí)行等問題，只有通過審計(jì)工作才能揭示。因此，如何加強(qiáng)對(duì)政府重大投資項(xiàng)目的審計(jì)，已成為當(dāng)前及未來相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)國(guó)家審計(jì)面臨的重要課題。

傳統(tǒng)的審計(jì)組織模式基本上是項(xiàng)目竣工后的決算審計(jì)，屬于事后審計(jì)，這使得審計(jì)人員脫離了具體的建設(shè)過程，即使審計(jì)發(fā)現(xiàn)了問題，損失也往往已經(jīng)造成。政府重大投資項(xiàng)目一般規(guī)模巨大，項(xiàng)目建設(shè)期也較長(zhǎng)，一般需要經(jīng)歷項(xiàng)目建議書、可行性研究、審批、項(xiàng)目立項(xiàng)、初步設(shè)計(jì)、施工準(zhǔn)備（包括招標(biāo)設(shè)計(jì)）、建設(shè)實(shí)施、竣工驗(yàn)收、后評(píng)價(jià)等諸多環(huán)節(jié)，為貪污腐敗、損失浪費(fèi)等問題的產(chǎn)生提供了眾多機(jī)會(huì)，這些特點(diǎn)決定了為了有效實(shí)施重大投資項(xiàng)目的效益審計(jì)，需要克服原有習(xí)慣和方式的制約，不能簡(jiǎn)單地使用傳統(tǒng)的審計(jì)組織模式，而應(yīng)在傳統(tǒng)審計(jì)內(nèi)容的基礎(chǔ)上加以拓展，采用跟蹤審計(jì)的組織方式。

一、政府重大投資項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的內(nèi)涵

跟蹤審計(jì)，是指對(duì)政府重大投資項(xiàng)目實(shí)施的各個(gè)階段均采取相應(yīng)的措施加以控制，采取全過程跟蹤的方式進(jìn)行的效益審計(jì)。跟蹤審計(jì)的特點(diǎn)是審計(jì)提前介入，全過程跟蹤監(jiān)督，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，及時(shí)促使被審計(jì)單位改進(jìn)和完善管理工作，使建設(shè)項(xiàng)目得以規(guī)范、有序和有效進(jìn)行，從而取得最佳效益。從階段上劃分，跟蹤審計(jì)可以分為事前審計(jì)、事中審計(jì)和事后審計(jì)三個(gè)階段。

事前審計(jì)，是審計(jì)人員在被審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施之前進(jìn)行的審計(jì)。事前審計(jì)可以起到預(yù)防作用，有助于盡早發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目計(jì)劃、預(yù)算以及實(shí)施中可能出現(xiàn)的問題，減少失誤，避免因決策失誤導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)損失或效益不高等問題的產(chǎn)生。事中審計(jì)，是審計(jì)人員對(duì)正在實(shí)施中的被審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行的審計(jì)。開展事中審計(jì)，有助于從中找出差距和存在的問題，及時(shí)糾錯(cuò)防弊，改善管理，保證最終目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。事后審計(jì)，是在重大投資項(xiàng)目完工后進(jìn)行的審計(jì)。事后審計(jì)有助于總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，改進(jìn)以后的投資管理工作。通過將事前、事中、事后審計(jì)有機(jī)地結(jié)合起來，可以對(duì)投資項(xiàng)目的決策過程、執(zhí)行過程、最終結(jié)果進(jìn)行全方位的評(píng)價(jià)，從而能夠有效地避免事后審計(jì)的不足。

二、政府重大投資項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的主要內(nèi)容

（一）事前審計(jì)的主要內(nèi)容。事前審計(jì)主要對(duì)與政府重大投資項(xiàng)目投資決策有關(guān)的項(xiàng)目建議書、可行性研究報(bào)告、計(jì)劃、預(yù)算等內(nèi)容的科學(xué)性、合理性進(jìn)行的審計(jì)?？茖W(xué)的投資決策是一個(gè)投資項(xiàng)目能夠產(chǎn)生預(yù)期效益的前提條件。一旦決策失誤，即使投入了足夠的資金、采用了最合理的管理方式、配備了最優(yōu)秀的管理人員也無濟(jì)于事。

為了審查投資決策的科學(xué)性、合理性，應(yīng)從以下幾個(gè)方面開展審計(jì)工作：（1）審查投資項(xiàng)目立項(xiàng)決策程序的科學(xué)性與合理性。重點(diǎn)審查項(xiàng)目決策所依據(jù)的建議書、可行性研究報(bào)告以及項(xiàng)目設(shè)計(jì)是否科學(xué)合理，并嚴(yán)格按規(guī)定程序進(jìn)行了審批；（2）審查承擔(dān)政府重大投資項(xiàng)目可行性研究、項(xiàng)目評(píng)估以及咨詢業(yè)務(wù)專業(yè)機(jī)構(gòu)的資質(zhì)、業(yè)績(jī)、聲譽(yù)、專業(yè)人員素質(zhì)及獨(dú)立性等；（3）審查擬投資的項(xiàng)目是否符合地方社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要，審查投資項(xiàng)目是否辦理了環(huán)評(píng)審批手續(xù)。

（二）事中審計(jì)的主要內(nèi)容。事中審計(jì)主要是對(duì)投資項(xiàng)目的完成情況、施工進(jìn)度、項(xiàng)目造價(jià)及資金使用等情況與相關(guān)的法律、法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)及實(shí)施前所制定的預(yù)算、計(jì)劃等進(jìn)行對(duì)比檢查，查明預(yù)算、目標(biāo)的完成程度。應(yīng)重點(diǎn)從投資管理、建設(shè)管理、項(xiàng)目造價(jià)及資金使用情況等方面展開對(duì)政府重大投資項(xiàng)目的審計(jì)。

1、投資管理審計(jì)。重點(diǎn)審查資本金制、項(xiàng)目法人制、招投標(biāo)制、合同管理制以及工程監(jiān)理制的具體執(zhí)行情況。①對(duì)于采用資本金制的投資項(xiàng)目，著重檢查資本金的落實(shí)與到位情況；②對(duì)于采用項(xiàng)目法人制的投資項(xiàng)目，著重檢查項(xiàng)目法人能否根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)的要求，在投資項(xiàng)目的策劃、資金的籌集、建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)施、債務(wù)的償還以及資本的保值增值過程中承擔(dān)起應(yīng)有的責(zé)任；③檢查投資項(xiàng)目在勘察、設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理以及設(shè)備采購(gòu)等方面是否實(shí)行了招投標(biāo)制，審查招投標(biāo)過程是不是按照公開、公正、平等競(jìng)爭(zhēng)的原則進(jìn)行的，相關(guān)參與主體是否具備合法資質(zhì)，是否存在暗箱操作、串通舞弊等現(xiàn)象；④審查工程項(xiàng)目建設(shè)中的設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理、材料及設(shè)備采購(gòu)是否訂立了合同，審查合同內(nèi)容是否符合國(guó)家法律、法規(guī)的要求，合同是否真實(shí)有效，并審查合同條款的完整性；⑤審查施工準(zhǔn)備情況，包括檢查現(xiàn)場(chǎng)準(zhǔn)備、技術(shù)準(zhǔn)備、資源準(zhǔn)備是否已達(dá)預(yù)期目標(biāo)，為開工做好了充分的準(zhǔn)備。

2、建設(shè)管理審計(jì)。①審查與項(xiàng)目建設(shè)有關(guān)的內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)是否合理、執(zhí)行是否有效；②對(duì)承包商施工組織設(shè)計(jì)和進(jìn)度計(jì)劃進(jìn)行審查，檢查施工進(jìn)度是否與預(yù)期目標(biāo)一致；③審查承包商的質(zhì)量保證體系是否完備；④審查項(xiàng)目的質(zhì)量、功能是否達(dá)到了預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)與目標(biāo)；⑤審查是否按規(guī)范組織工程竣工驗(yàn)收，并進(jìn)行了工程建設(shè)總結(jié)。

3、項(xiàng)目造價(jià)審計(jì)。主要是對(duì)工程量、工程定額及材料價(jià)格的合理性進(jìn)行審計(jì)。①審查工程量是否存在多報(bào)、重報(bào)問題；②審查工程定額的使用是否與現(xiàn)行政策的規(guī)定一致；③審查實(shí)際材料價(jià)格與預(yù)算的差異是否合理，并對(duì)二者之間的價(jià)差進(jìn)行調(diào)整。

4、資金使用審計(jì)。主要是對(duì)資金的撥付、管理、使用的真實(shí)性及合法性進(jìn)行審計(jì)。①審查建設(shè)資金是否能夠按照預(yù)定的進(jìn)度及時(shí)、足額地?fù)芨叮虎趯彶檎嚓P(guān)職能部門是否能認(rèn)真履行對(duì)建設(shè)資金的監(jiān)管責(zé)任；③審查撥付的建設(shè)資金能否按預(yù)定的用途使用；④審查施工單位的財(cái)務(wù)審批制度是否健全有效，是否存在弄虛作假、以權(quán)謀私情況。

（三）事后審計(jì)的主要內(nèi)容。事后審計(jì)主要是對(duì)已經(jīng)完成的政府重大投資項(xiàng)目的投資效果進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)。按照投資項(xiàng)目的性質(zhì)不同，政府重大投資項(xiàng)目包括兩類：經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目、非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目。對(duì)于經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目來說，盈利性是其主要目的，可以用財(cái)務(wù)效益和國(guó)民經(jīng)濟(jì)效益這樣的經(jīng)濟(jì)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)評(píng)價(jià)進(jìn)行事后審計(jì)。對(duì)于非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目來說，提供社會(huì)公共產(chǎn)品、追求社會(huì)效益最大化是其主要目的，所以對(duì)于這類投資項(xiàng)目，事后審計(jì)的內(nèi)容主要是評(píng)價(jià)項(xiàng)目提供的是社會(huì)效益和生態(tài)環(huán)境效益。

三、政府重大投資項(xiàng)目跟蹤審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建

從審計(jì)的實(shí)踐看，能否構(gòu)建與審計(jì)內(nèi)容相適應(yīng)的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)是審計(jì)目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)的一個(gè)重要條件。跟蹤審計(jì)分為事前、事中和事后三個(gè)審計(jì)階段，針對(duì)這三個(gè)不同階段審計(jì)內(nèi)容的特點(diǎn)，可以構(gòu)建不同的評(píng)價(jià)指標(biāo)。

（一）事前審計(jì)階段的評(píng)價(jià)指標(biāo)。事前審計(jì)的主要內(nèi)容是政府重大投資項(xiàng)目的投資決策。主要應(yīng)設(shè)置反映項(xiàng)目建議書、項(xiàng)目可行性研究報(bào)告的規(guī)范性、科學(xué)性和可行性、相關(guān)中介機(jī)構(gòu)及投資決策主體的合法性、環(huán)評(píng)手續(xù)的有無等評(píng)價(jià)指標(biāo)。

（二）事中審計(jì)階段的評(píng)價(jià)指標(biāo)。政府重大投資項(xiàng)目事中審計(jì)的主要內(nèi)容是投資管理、建設(shè)管理、項(xiàng)目造價(jià)及資金使用情況。針對(duì)投資管理，主要應(yīng)設(shè)置資本金制、項(xiàng)目法人制、招投標(biāo)制、合同制、工程監(jiān)理制的落實(shí)情況指標(biāo)。對(duì)于建設(shè)管理，可設(shè)置項(xiàng)目管理內(nèi)控制度健全有效性、施工進(jìn)度與預(yù)期目標(biāo)一致率、承包商質(zhì)量保證體系完備性、工程質(zhì)量達(dá)標(biāo)率、工程竣工驗(yàn)收情況等指標(biāo)。對(duì)于項(xiàng)目造價(jià)，主要應(yīng)設(shè)置工程量、工程定額及材料價(jià)格合理率等方面的指標(biāo)。對(duì)于資金使用情況，應(yīng)設(shè)置資金撥付及時(shí)性、資金撥付到位率、資金使用監(jiān)管完備性、財(cái)務(wù)審批制度健全有效性、資金使用范圍合規(guī)性、資金支出合法性、資金支出結(jié)構(gòu)合理性、建設(shè)投資增減額、是否存在無效投資和損失浪費(fèi)現(xiàn)象等指標(biāo)。

（三）事后審計(jì)階段的評(píng)價(jià)指標(biāo)。事后審計(jì)階段的主要內(nèi)容是政府重大投資項(xiàng)目的投資效果。主要應(yīng)設(shè)置經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和生態(tài)環(huán)境效益等評(píng)價(jià)指標(biāo)。

一是經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)。對(duì)競(jìng)爭(zhēng)性投資項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益，可從財(cái)務(wù)效益和國(guó)民經(jīng)濟(jì)效益兩方面進(jìn)行評(píng)價(jià)。①財(cái)務(wù)效益的審計(jì)可設(shè)置財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值、財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值率、財(cái)務(wù)內(nèi)部收益率、投資回收期、投資利潤(rùn)率、實(shí)際達(dá)到生產(chǎn)能力年限等指標(biāo)，同時(shí)計(jì)算固定資產(chǎn)閑置率、資金有效率、項(xiàng)目成本差異比率和損失浪費(fèi)率等指標(biāo)，反映項(xiàng)目的財(cái)務(wù)效益情況；②國(guó)民經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)可以采用社會(huì)折現(xiàn)率、影子價(jià)格、影子匯率等國(guó)民經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)參數(shù)，從國(guó)家整體角度審查項(xiàng)目的效益及費(fèi)用，分析計(jì)算項(xiàng)目對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)，審查項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)合理性。

二是社會(huì)效益指標(biāo)?？稍O(shè)置公共設(shè)施增長(zhǎng)率、新增勞動(dòng)就業(yè)率、地區(qū)收入增長(zhǎng)率、能源消耗水平、社會(huì)滿意度、受益者的范圍、對(duì)地方社區(qū)發(fā)展的貢獻(xiàn)等指標(biāo)。

三是生態(tài)環(huán)境效益指標(biāo)?？稍O(shè)置水質(zhì)改善效益、地質(zhì)災(zāi)害防治效益、空氣質(zhì)量改善效益、森林綠化提高率、防洪排澇效益和生物多樣性效益等指標(biāo)，評(píng)價(jià)項(xiàng)目的生態(tài)環(huán)境效益。

以上構(gòu)建的評(píng)價(jià)指標(biāo)，是根據(jù)對(duì)政府重大投資項(xiàng)目效益審計(jì)需要進(jìn)行合理推斷的情況下做出的一般判斷，這些看似統(tǒng)一的審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)并不一定適合具體的審計(jì)項(xiàng)目。因?yàn)檎卮笸顿Y項(xiàng)目是多種多樣的，而不同類型的項(xiàng)目不可能使用完全相同的評(píng)價(jià)指標(biāo)，所以評(píng)價(jià)審計(jì)項(xiàng)目必須針對(duì)不同的項(xiàng)目提出具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)和不同的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在上述指標(biāo)構(gòu)建體系的指引下，能根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的具體特點(diǎn)和具體審計(jì)目標(biāo)，有針對(duì)性地制定審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

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