鐵路項目評價中運(yùn)營成本的探討

馮穎林曉言

（1北京交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 碩士研究生；2北京交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 教授、博士生導(dǎo)師，北京 100044）

運(yùn)營成本是鐵路建設(shè)項目成本計算中的重點和難點，它是制定和調(diào)整鐵路運(yùn)價的重要依據(jù)，其確定的準(zhǔn)確性是正確判斷鐵路建設(shè)項目可行與否的前提。鐵道部計劃司、中國國際工程咨詢公司交通項目部和國家開發(fā)銀行交通環(huán)保評審局以及原交通信貸局于1992年10月和1997年1月相繼頒發(fā)了《鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)評價辦法》（以下簡稱《辦法》）第一版和第二版，作為統(tǒng)一鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)評價工作程序、方法、內(nèi)容的理論基礎(chǔ)，以及可行性研究的經(jīng)濟(jì)評價部分規(guī)范的計算辦法?！掇k法》第二版中，確立了運(yùn)營成本等于有關(guān)成本加上無關(guān)成本的計算框架，并對有關(guān)成本和無關(guān)成本的確定方法和相關(guān)費率進(jìn)行了規(guī)定。2011年底，相關(guān)部門又推出了《鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)評價方法與參數(shù)》（征求意見稿）（以下簡稱《方法與參數(shù)》），雖然書名有所變動，但實質(zhì)相當(dāng)于第三版的《鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)評價辦法》，它相對于《辦法》第二版在運(yùn)營成本的確定上有很大變動。

1 《辦法》第二版中運(yùn)營成本確定方法的不足

《辦法》第二版中規(guī)定，運(yùn)營成本包括有關(guān)成本與無關(guān)成本，兩者均含大修費與管理費。有關(guān)成本是與行車量有關(guān)的支出，包括機(jī)車的燃料或電能消耗費用、機(jī)車車輛的修理養(yǎng)護(hù)費用 （含廠修攤銷費）、機(jī)車與列車乘務(wù)員工資以及分?jǐn)偟墓芾碣M等。貨物運(yùn)輸還包括中轉(zhuǎn)作業(yè)和裝卸作業(yè)所應(yīng)分?jǐn)偟馁M用。無關(guān)成本即鐵路固定設(shè)施（包括正線、站線、車站、區(qū)間通信信號與電力牽引供電設(shè)備）的修理（含大修攤銷費）、維護(hù)費用，并含分?jǐn)偟墓芾碣M。這些費用保持相對穩(wěn)定，與客貨運(yùn)量大小基本無關(guān)[1]?！掇k法》第二版給出了有關(guān)成本費率以及無關(guān)成本費率，用費率乘以行車量即可計算出對應(yīng)部分的運(yùn)營成本。各線路的有關(guān)成本費率需要根據(jù)全路平均有關(guān)成本費率乘以所在鐵路局的調(diào)整系數(shù)得到。

以上方法存在三點不足。第一，有關(guān)成本和無關(guān)成本按照是否與行車量有關(guān)來加以區(qū)分，即運(yùn)營成本是按照單一的成本動因——行車量來進(jìn)行分配。該成本分配方式雖然簡便，卻使成本的計算脫離了其產(chǎn)生的根源，造成了成本扭曲，成本信息含糊不清、不全面，不能滿足鐵路定價決策的需要。運(yùn)營成本等于有關(guān)成本加上無關(guān)成本的計算框架沒有按照運(yùn)營成本發(fā)生的作業(yè)來進(jìn)行劃分，不利于鐵路管理部門和運(yùn)輸企業(yè)管理各項運(yùn)營作業(yè)并改進(jìn)作業(yè)成本。第二，《辦法》第二版中的運(yùn)營成本是項目全部成本的概念，而非“有項目”在“無項目”基礎(chǔ)上的成本增量，沒有體現(xiàn)“有無對比”的思想。第三，成本計算區(qū)間不合理，有關(guān)成本是按照全路客貨平均成本和該線的年設(shè)計運(yùn)量進(jìn)行計算，并根據(jù)各路局的統(tǒng)計資料進(jìn)行修正。這種方法采用的成本計算區(qū)間是行政區(qū)域或路局管轄范圍，實際上計算得出的是線路所在局的平均成本，而不是該線的成本[2]?！斗椒ㄅc參數(shù)》分別針對以上問題進(jìn)行了改進(jìn)。

2 《方法與參數(shù)》對運(yùn)營成本確定的改進(jìn)

2.1 “有無對比”原則的應(yīng)用

《方法與參數(shù)》中特別強(qiáng)調(diào)，鐵路建設(shè)項目運(yùn)營成本是項目實體有項目和無項目相比運(yùn)營成本的增量。在具體計算時，固定運(yùn)營成本等于各區(qū)段固定運(yùn)營成本費率有無項目時的增量乘以線路長度的加總，發(fā)到可變成本等于發(fā)到可變運(yùn)營成本費率乘以發(fā)到作業(yè)增量，運(yùn)行可變成本等于有項目時的運(yùn)行可變成本減去無項目時的運(yùn)行可變成本[3]。與成本對應(yīng)，收入也采用了類似的增量確認(rèn)方法，可見新規(guī)范對“有無對比”原則進(jìn)行了很好的貫徹。

《方法與參數(shù)》中指出，“有項目”是指所研究的系統(tǒng)實施擬建項目時，在計算期內(nèi)將要發(fā)生的情況；“無項目”是指所研究的系統(tǒng)不實施該項目時，同期內(nèi)最可能發(fā)生的情況。此處“有無對比”不等同于“前后對比”。“前后對比”是歷史與未來兩種狀態(tài)的對比；而“有無對比”則是未來“有”、“無”兩種狀態(tài)的對比?！坝袩o對比”與“前后對比”的區(qū)別是被比較的對象不同，“前后對比”中項目建成前（即現(xiàn)狀）數(shù)據(jù)只能說明項目實施前這一時點的效益和費用狀況，是一種靜態(tài)數(shù)據(jù)；而“有無對比”中的“無項目”數(shù)據(jù)反映的是項目不實施情況下效益和費用隨時間發(fā)生變化的序列數(shù)值，與項目實施前相比，效益和費用可能增加，可能減少，也可能不變。同時，“有無對比”也不等同于方案比選。“有無對比”是解決項目是否上，方案比選是決定上哪一個?！坝袩o對比”沒有完成相同的運(yùn)輸量要求，而方案比較的前提是完成相同的運(yùn)輸量[4]?！坝袩o對比”使比較的兩種狀態(tài)在時點上一致[5]，從而具有可比性，防止了成本或收入的高估或低估，能夠更科學(xué)地進(jìn)行投資項目評價。“有無對比”原則在鐵路項目對區(qū)域經(jīng)濟(jì)的影響研究中也得到了應(yīng)用[6]。

2.2 作業(yè)成本法的引入

作業(yè)成本法作為一種先進(jìn)的成本歸集方法，一直以來受到鐵路行業(yè)相關(guān)學(xué)者的推崇[7-8]，該方法在《方法與參數(shù)》中得到了初步應(yīng)用。作業(yè)成本法的基本原理是“產(chǎn)品需要作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，產(chǎn)品的生產(chǎn)過程是各種作業(yè)的過程，產(chǎn)品成本實質(zhì)上就是全部作業(yè)所耗費的全部資源的總和[9]。其理論基礎(chǔ)是“成本動因論”。這種理論認(rèn)為分配費用應(yīng)著眼于這些成本的來源，把成本的分配與導(dǎo)致其發(fā)生的原因結(jié)合起來。為了在所有需要相關(guān)作業(yè)的產(chǎn)品(或作業(yè))中分?jǐn)傁鄳?yīng)的作業(yè)成本，首先必須找到能夠代表作業(yè)量大小的指標(biāo)，然后計算單位作業(yè)指標(biāo)的成本，把產(chǎn)品（或作業(yè)）的成本按照需要作業(yè)的指標(biāo)量進(jìn)行分配。作業(yè)成本計算的一般原理是作業(yè)量乘以單位作業(yè)成本，但成本支出按其與作業(yè)量的變動關(guān)系（即成本習(xí)性），又可分為變動成本、固定成本和半變動成本。因此，作業(yè)成本計算公式為：

作業(yè)全成本=

作業(yè)量×單位變動成本+固定成本

當(dāng)固定成本為零時，作業(yè)成本計算就簡化為：

作業(yè)變動成本=作業(yè)量×單位變動成本

《方法與參數(shù)》中運(yùn)營成本的計算框架如下：

擬建項目運(yùn)營成本=

項目實體為完成項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)運(yùn)營成本增量①此處及以后的增量概念都是指“有項目”在“無項目”基礎(chǔ)上的增量。項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)是指，有項目時：誘發(fā)運(yùn)量、轉(zhuǎn)移運(yùn)量、正常運(yùn)量；無項目時：與轉(zhuǎn)移運(yùn)量和正常運(yùn)量相應(yīng)的趨勢運(yùn)量。=項目實體獨立完成的項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)運(yùn)營成本增量+項目實體與其他運(yùn)輸企業(yè)共同完成的項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)運(yùn)營成本增量

項目實體獨立完成的項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)運(yùn)營成本增量=

發(fā)到成本增量+運(yùn)行成本增量

項目實體與其他運(yùn)輸企業(yè)共同完成的項目相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)運(yùn)營成本增量=

發(fā)送成本增量+運(yùn)行成本增量+ （交出運(yùn)量②《方法與參數(shù)》中提到，項目實體獨立完成的運(yùn)輸服務(wù)體現(xiàn)為地方運(yùn)量，項目實體與其他運(yùn)輸企業(yè)共同完成的運(yùn)輸服務(wù)體現(xiàn)為交接運(yùn)量和通過運(yùn)量。）

運(yùn)行成本增量+到達(dá)成本增量+ （接入運(yùn)量）

運(yùn)行成本增量 （通過運(yùn)量）

根據(jù)以上框架，運(yùn)營成本被劃分為三種作業(yè)的成本，即發(fā)送作業(yè)、運(yùn)行作業(yè)、到達(dá)作業(yè)的成本。具體計算時，根據(jù)成本習(xí)性，進(jìn)一步分離出固定運(yùn)營成本和可變運(yùn)營成本，可變運(yùn)營成本包括了發(fā)到可變成本和運(yùn)行可變成本，由此最后的計算表達(dá)式為：

擬建項目運(yùn)營成本=

固定運(yùn)營成本+發(fā)到可變成本+運(yùn)行可變成本③這里需要注意的是，固定運(yùn)營成本并非真正意義上的固定成本，只是與變動運(yùn)營成本的成本動因不同。固定運(yùn)營成本隨線路長度成比例變動，成本動因是線路長度，而發(fā)到可變成本動因是人數(shù)或噸數(shù)，運(yùn)行可變成本動因是貨運(yùn)或客運(yùn)周轉(zhuǎn)量。因此這三種成本從成本習(xí)性上來說都為變動成本。

發(fā)到和運(yùn)行可變成本可再根據(jù)客運(yùn)、貨運(yùn)以及具體品名進(jìn)行分類細(xì)化。

采用作業(yè)成本法對鐵路運(yùn)營成本進(jìn)行計算，使成本的歸集回歸其產(chǎn)生的本來面目，通過作業(yè)的劃分，讓成本的預(yù)測、計劃、分析、計算以及控制等各項管理工作都可以深入到各個作業(yè)環(huán)節(jié)中去。并且在項目后評價中，通過研究作業(yè)過程的成本，可以發(fā)現(xiàn)有效作業(yè)和無效作業(yè)，區(qū)分高效作業(yè)和低效作業(yè)，尋求降低成本的途徑。同時，作業(yè)成本法的引入改變了原先鐵路建設(shè)項目成本歸集含糊混亂的狀態(tài)，促使鐵路成本逐漸清晰細(xì)化，有利于推動鐵路成本計算系統(tǒng)的完善。

2.3 成本計算區(qū)間更加科學(xué)

由于鐵路線路所處的地理位置、采用的機(jī)車牽引類型、線路類型不同，完成相同的客貨運(yùn)單位產(chǎn)品的耗費也有所不同。需要把為完成單位產(chǎn)品支出費用差異較大的兩個相鄰區(qū)段劃分開，作為成本計算區(qū)間，它是核算、計算、分析某項運(yùn)輸作業(yè)或產(chǎn)品成本的最小計量范圍。在一個成本計算區(qū)間中，運(yùn)營固定成本費率、發(fā)到可變成本費率、運(yùn)行可變成本費率等是一樣的，但是各成本計算區(qū)間之間的這些數(shù)據(jù)有所差異。準(zhǔn)確地劃分成本計算區(qū)間是成本核算的基礎(chǔ)?！吨袊F路成本計算》中指出，劃分成本計算區(qū)間需要考慮如下因素：1）干線、支線分開；2）電力機(jī)車牽引區(qū)段與非電力牽引區(qū)段分開；3）單線、復(fù)線分開；4）相鄰兩個坡度差異較大的區(qū)段分開；5）準(zhǔn)軌、米軌、寸軌線路分開；6）正式營業(yè)線與臨時營業(yè)線分開；7）將樞紐或支線、聯(lián)絡(luò)線較多的地區(qū)作為一個區(qū)間[10]。

在《方法與參數(shù)》中，固定運(yùn)營成本費率按照地區(qū)（東北、華北等）、機(jī)車牽引類型（內(nèi)燃、電力）、單復(fù)線進(jìn)行成本計算區(qū)間劃分，貨運(yùn)可變運(yùn)營成本費率按照地區(qū)、限坡、機(jī)車牽引類型進(jìn)行成本計算區(qū)間劃分，客運(yùn)可變成本費率按照地區(qū)、坡限、機(jī)車牽引類型、列車類型（快速、普速、綜合）進(jìn)行成本計算區(qū)間劃分。由于成本計算區(qū)間的劃分不僅僅基于行政區(qū)域，而采用了更多的指標(biāo)度量每一區(qū)間的基本特征，這些指標(biāo)是直接影響相應(yīng)成本費率的，所以使成本計算更加準(zhǔn)確，并且為計算“點到點”運(yùn)輸成本提供便利。此項變化改進(jìn)了《辦法》第二版中成本計算區(qū)間劃分按照鐵路局而非線路實際所在區(qū)域的缺陷。

3 運(yùn)營成本確定仍然存在的問題

3.1 忽略了中轉(zhuǎn)作業(yè)費，成本歸集遺漏

《方法與參數(shù)》中采用了作業(yè)成本法，這是鐵路運(yùn)營成本確定上的一大進(jìn)步。但作業(yè)成本法運(yùn)用得是否恰當(dāng)，依賴于對各項作業(yè)正確的識別及細(xì)分。如果作業(yè)識別遺漏，勢必導(dǎo)致成本按照錯誤的成本動因分配，或者造成成本歸集的遺漏。《方法與參數(shù)》中將運(yùn)營相關(guān)的作業(yè)細(xì)分為三類：發(fā)送、運(yùn)行和到達(dá)作業(yè)，然而根據(jù)目前鐵路運(yùn)輸生產(chǎn)組織特點，結(jié)合作業(yè)成本計算原理要求，鐵路運(yùn)輸生產(chǎn)過程各項作業(yè)可歸納劃分為發(fā)到、運(yùn)行、中轉(zhuǎn)三大環(huán)節(jié)[10]，體現(xiàn)在作業(yè)上應(yīng)該為四類，即發(fā)送、運(yùn)行、中轉(zhuǎn)、到達(dá)作業(yè)?！斗椒ㄅc參數(shù)》并未將中轉(zhuǎn)作業(yè)成本考慮進(jìn)來，造成運(yùn)營成本歸集遺漏。

以貨物運(yùn)輸為例，中轉(zhuǎn)作業(yè)費是指貨車和零擔(dān)貨物自到達(dá)中轉(zhuǎn)站時起，至中轉(zhuǎn)作業(yè)完了發(fā)車時止所發(fā)生的支出；發(fā)送作業(yè)費是指從貨物承運(yùn)時起，經(jīng)過裝車作業(yè)、編組作業(yè)直至列車出發(fā)時為止所發(fā)生的支出；運(yùn)行作業(yè)費是指列車在運(yùn)行途中所發(fā)生的一切支出；到達(dá)作業(yè)費是指貨車到達(dá)卸貨站時起，直至卸貨完了辦理交付手續(xù)，將車輛調(diào)出時止所發(fā)生的一切支出。因此從定義上來講，中轉(zhuǎn)作業(yè)費完全區(qū)別于發(fā)到作業(yè)費和運(yùn)行作業(yè)費，不可與其他各項作業(yè)成本混為一談。特別是在貨物運(yùn)輸中，中轉(zhuǎn)作業(yè)費是不可忽略的一部分成本。所以鐵路運(yùn)營成本應(yīng)該考慮中轉(zhuǎn)作業(yè)成本。

3.2 投資未采用“有無對比”，成本內(nèi)部口徑不一致

《方法與參數(shù)》中強(qiáng)調(diào)運(yùn)營成本是“有項目”在“無項目”基礎(chǔ)上運(yùn)營成本的增量，同時收入也對應(yīng)采用 “有無對比”，所以似乎收入和成本都采用了“有無對比”原則，效益費用一致性的原則得到體現(xiàn)。但該規(guī)范卻忽略了采用“有無對比”后，項目投資所需要發(fā)生的變化?！斗椒ㄅc參數(shù)》中項目建設(shè)總投資的定義為項目建設(shè)和運(yùn)營所需投入的全部資金，包括項目建設(shè)期投資、項目運(yùn)營期設(shè)備更新與補(bǔ)充投資和流動資金。建設(shè)總投資是“有項目”時的全部投資，而非“有項目”在“無項目”基礎(chǔ)上的增量投資，這是需要進(jìn)一步斟酌的地方。

項目總投資會形成各項資產(chǎn)原值，固定資產(chǎn)通過折舊，無形資產(chǎn)、其他資產(chǎn)通過攤銷使資產(chǎn)凈值逐漸損耗，進(jìn)入各期間費用，因此建設(shè)總投資的計算會影響各期間費用的確定。如果建設(shè)總投資采用的是“有項目”時的全部投資，則會導(dǎo)致總成本費用中運(yùn)營成本采用“有無對比”原則，而折舊費、攤銷費未采用“有無對比”原則，進(jìn)而引起總成本費用內(nèi)部口徑的不一致。因此，《方法與參數(shù)》雖然意識到“有無對比”在項目經(jīng)濟(jì)評價中的重要性，并試圖采用，但卻貫徹得不夠徹底。

4 幾點建議

4.1 完善作業(yè)細(xì)分，運(yùn)營成本中考慮中轉(zhuǎn)作業(yè)費

在進(jìn)行運(yùn)營成本作業(yè)劃分時，不能忽略中轉(zhuǎn)作業(yè)，應(yīng)該將中轉(zhuǎn)作業(yè)費作為與發(fā)送作業(yè)費、運(yùn)行作業(yè)費、到達(dá)作業(yè)費并重的一部分加以考慮。從成本習(xí)性角度，中轉(zhuǎn)作業(yè)費隨著運(yùn)距的延長而相應(yīng)成比例增長[10]，故其為變動成本，成本動因為線路長度，可以類似于固定運(yùn)營成本考慮，采用中轉(zhuǎn)成本費率乘以線路長度來進(jìn)行度量。中轉(zhuǎn)作業(yè)費的計入能夠完善運(yùn)營成本的計算，彌補(bǔ)《方法與參數(shù)》計算方法里中轉(zhuǎn)作業(yè)成本的缺失。

4.2 全面貫徹“有無對比”原則，統(tǒng)一成本費用口徑

“有無對比”原則的使用不能僅針對局部，而應(yīng)該全面徹底，否則就會不倫不類。鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)評價中，不僅對于收入和運(yùn)營成本要依據(jù)“有無對比”原則進(jìn)行增量確認(rèn)，也需要注意總成本費用內(nèi)部的統(tǒng)一口徑。建設(shè)項目總投資在投資估算階段可以采用絕對值來確定投資的規(guī)模和所需資金，以便為安排資金來源、籌資做準(zhǔn)備。但由于總投資最終會形成各項資產(chǎn)原值，并且通過折舊和攤銷進(jìn)入總成本費用，如果仍采用全部投資絕對值則會造成折舊費、攤銷費與運(yùn)營成本口徑的不一致。所以在采用“有無對比”原則時，要注意聯(lián)動影響。體現(xiàn)在總投資方面，即需要在確定費用的過程中也采用“有項目”在“無項目”基礎(chǔ)上的增量投資作為折舊費和攤銷費的基礎(chǔ)，以防止因為總成本費用內(nèi)部口徑的不一致所導(dǎo)致的成本費用高估。

4.3 充分發(fā)揮作業(yè)成本法的成本管理功能，及時更新運(yùn)營成本費率

作業(yè)成本法的功能主要體現(xiàn)在兩個方面：一方面是準(zhǔn)確地進(jìn)行成本歸集，即將鐵路運(yùn)輸服務(wù)的成本歸結(jié)為各項作業(yè)的成本，各項作業(yè)的成本再歸結(jié)為作業(yè)所消耗資源的成本，根據(jù)各項費用真實的成本動因進(jìn)行費用分配，可使成本核算準(zhǔn)確，依據(jù)由此得到的分配率（即各項運(yùn)營成本費率），服務(wù)于鐵路建設(shè)項目的運(yùn)營成本預(yù)測；另一方面是區(qū)分高效和低效作業(yè)，明確成本改進(jìn)的方向，即根據(jù)各項作業(yè)所占成本的比重、消耗資源的多少，來判斷作業(yè)的效率如何，是否有改進(jìn)的空間，并舍去無效作業(yè)。前一方面是成本核算功能，后一方面是成本管理功能。鐵路會計如果能充分發(fā)揮作業(yè)成本法的功能，勢必導(dǎo)致運(yùn)營成本計算得既準(zhǔn)確，在長期看來費率又逐漸降低的局面，形成一個良性循環(huán)。因此，鐵路行業(yè)應(yīng)基于運(yùn)營作業(yè)分析，積極探索可改進(jìn)之處，并由上至下大力推動技術(shù)創(chuàng)新、組織創(chuàng)新，降低各項作業(yè)的成本費率，充分發(fā)揮作業(yè)成本法的成本管理功能。另外，盡管鐵路行業(yè)的成本核算具有復(fù)雜性，還需要依賴運(yùn)營成本費率的參數(shù)值，但運(yùn)營成本費率不應(yīng)該是停留在紙面上的死參數(shù)，而應(yīng)該是動態(tài)變化的統(tǒng)計值。及時更新運(yùn)營成本費率，能夠使鐵路行業(yè)了解到真實的成本情況，有利于作業(yè)成本法兩項功能的發(fā)揮。管理部門需要推進(jìn)鐵路成本統(tǒng)計核算工作，避免運(yùn)營成本費率一成不變，防止作業(yè)成本法流于形式。

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