電子商務(wù)中的網(wǎng)上支付手續(xù)費(fèi)核算

曹海斌

電子商務(wù)將商流、物流、信息流、資金流集約成一體，以其服務(wù)范圍寬泛、信息迅暢可比、交易便捷快速、低成本運(yùn)營等諸多優(yōu)勢，在信息技術(shù)迅猛發(fā)展的支持下近幾年呈現(xiàn)爆發(fā)式增長。其將服務(wù)與資金交割融于一體的技術(shù)服務(wù)，更凸顯其革命性與高效性。

網(wǎng)上支付（也稱“網(wǎng)絡(luò)支付”）：指通過互聯(lián)網(wǎng)實(shí)現(xiàn)的用戶和商戶、商戶和商戶之間在線貨幣支付、資金清算等過程。網(wǎng)上支付完成了使用者信息傳遞和資金轉(zhuǎn)移的過程。廣義的網(wǎng)上支付包括直接使用網(wǎng)上銀行進(jìn)行的支付和通過第三方支付平臺間接使用網(wǎng)上銀行進(jìn)行的支付。狹義的網(wǎng)上支付僅包括通過第三方支付平臺實(shí)現(xiàn)的支付。其中第三方支付平臺是指一些和國內(nèi)外各大銀行簽約、并具備一定實(shí)力和信譽(yù)保障的第三方獨(dú)立機(jī)構(gòu)提供的交易支持平臺。通過與銀行的商業(yè)合作，以銀行的支付結(jié)算功能為基礎(chǔ)，向政府、企業(yè)、個(gè)人提供中立的、公正的面向其用戶的個(gè)性化支付結(jié)算與增值服務(wù)。作為電子商務(wù)的重要環(huán)節(jié)，兩者都是一種盈利性的經(jīng)濟(jì)組織，提供的一種有償?shù)姆?wù)；僅僅是銀行是直接還是間接提供服務(wù)罷了。

根據(jù)艾瑞咨詢集團(tuán)《2009—2010年中國網(wǎng)上支付行業(yè)發(fā)展報(bào)告》顯示，2005年度電子商務(wù)網(wǎng)上交易支付額僅銷售額為196億元，到2009年已經(jīng)達(dá)到5012億元，預(yù)計(jì)2012年將達(dá)到19303億元。而其中網(wǎng)上銀行、第三方支付平臺是實(shí)現(xiàn)電子商務(wù)資金交割的主要手段。2009年國內(nèi)主要網(wǎng)站在C2C上分別平均占到24%、49%。在統(tǒng)計(jì)國內(nèi)11家知名購物網(wǎng)站上，2009年B2C兩項(xiàng)支付方式使用分別平均占到20%、29%；而其中淘寶商城達(dá)到23.2%、63.1%，合計(jì)為86.2%。手續(xù)費(fèi)金額已不可小覷，其核算準(zhǔn)確及信息的重要性日益顯現(xiàn)。不少電商企業(yè)至今沿襲著電子商務(wù)初始階段的概念：網(wǎng)上手續(xù)費(fèi)金額微小，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也沒有明確規(guī)定或暫未涉及，尤其是收費(fèi)企業(yè)基本具備金融或準(zhǔn)金融性質(zhì)、且往往不提供發(fā)票，便將手續(xù)費(fèi)用納入“財(cái)務(wù)費(fèi)用—金融手續(xù)費(fèi)”科目核算。筆者認(rèn)為不妥，原因有三：

一、會(huì)計(jì)核算不準(zhǔn)確

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—應(yīng)用指南》對財(cái)務(wù)費(fèi)用的定義：本科目核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括利息支出(減利息收入)、匯兌差額以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。對于電商企業(yè)而言，網(wǎng)上支付平臺不是籌資平臺，而是利用電子信息技術(shù)，為電商企業(yè)提供一種實(shí)時(shí)、便捷完成資金交割的一種服務(wù)，相比于傳統(tǒng)人工作業(yè)，更具先進(jìn)性與高效性。這種服務(wù)，是伴隨銷售業(yè)務(wù)的產(chǎn)生而產(chǎn)生。

會(huì)計(jì)核算確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的基本原則中配比性原則明確要求：企業(yè)某些收入項(xiàng)目與費(fèi)用之間在經(jīng)濟(jì)內(nèi)容上存在必然的因果關(guān)系，這些收入是由于一定的費(fèi)用耗費(fèi)而產(chǎn)生的，或者說，這些費(fèi)用是為了取得這些收入而產(chǎn)生的，凡是這種存在因果關(guān)系的收入與費(fèi)用都應(yīng)直接配比。由此強(qiáng)化所費(fèi)與所得、投入與產(chǎn)出的比較?？梢?，手續(xù)費(fèi)用納入“銷售費(fèi)用”科目進(jìn)行核算，更加合理、準(zhǔn)確。有利于電商企業(yè)在運(yùn)營評價(jià)等方面更具可比性。

二、財(cái)務(wù)信息不透徹

支付方將手續(xù)費(fèi)納入哪一個(gè)科目核算，雖然不影響凈利潤，但影響著財(cái)務(wù)指標(biāo)分析。

在經(jīng)營業(yè)績評判上，我們經(jīng)常使用銷售毛利率、營業(yè)費(fèi)用率兩個(gè)指標(biāo)。銷售毛利率是指銷售收入減除直接成本后邊際（毛利）與銷售收入的比值，確定產(chǎn)品貢獻(xiàn)率的大小，由此進(jìn)行經(jīng)營決策。營業(yè)費(fèi)用率（或是“百元銷售費(fèi)用”），是將營業(yè)費(fèi)用與銷售收入進(jìn)行比較，由此揭示企業(yè)在經(jīng)營過程中對費(fèi)用的控制程度。當(dāng)產(chǎn)品毛利低下時(shí)，也是開展“節(jié)流”工作的“風(fēng)向標(biāo)”。

由此可見，將手續(xù)費(fèi)列入哪一個(gè)科目核算，必將對上述兩個(gè)指標(biāo)生產(chǎn)不同的結(jié)果。特別是將指標(biāo)進(jìn)一步細(xì)化到具體商（產(chǎn)）品結(jié)構(gòu)中去，且這種商（產(chǎn)）品價(jià)格與成本費(fèi)用雙高情況下，指標(biāo)靈敏度愈加顯現(xiàn)。會(huì)計(jì)核算的不準(zhǔn)確導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息失真，影響企業(yè)經(jīng)營者正確決策。當(dāng)實(shí)際毛利率低于資金成本，甚至毛利率出現(xiàn)負(fù)數(shù)，便會(huì)產(chǎn)生企業(yè)經(jīng)營量越大，虧損也越大，經(jīng)營者陷入困惑的境地。

三、稅制改革不徹底

同樣，手續(xù)費(fèi)收取方如何核算，似乎也不影響利潤水平，但隨著《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財(cái)稅〔2011〕110號）在上海率行試點(diǎn)，影響將會(huì)顯現(xiàn)出來。網(wǎng)上支付服務(wù)按照傳統(tǒng)的觀念，視作金融服務(wù)業(yè)，暫不屬于本次稅改范圍。但事實(shí)上，是從其實(shí)質(zhì)而言，已符合《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2011〕111號）中“部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)”第二項(xiàng)“信息技術(shù)服務(wù)”的定義，應(yīng)該屬于本次稅改范圍，稅率將由之前5%的營業(yè)稅改變?yōu)?%的增值稅。雖然增加了進(jìn)項(xiàng)抵扣項(xiàng)，而事實(shí)上作為擁有提供網(wǎng)上支付服務(wù)的高科技公司往往是輕資產(chǎn)公司，幾乎沒有進(jìn)項(xiàng)部分，因此改制后的稅率及其附加稅，實(shí)際稅負(fù)可能會(huì)增加1.13%。在會(huì)計(jì)核算不明確的情況下，提供網(wǎng)上支付服務(wù)的企業(yè)對于此項(xiàng)收入核算選擇何種方式不難想象。更有個(gè)別金融單位利用其獨(dú)特平臺優(yōu)勢，結(jié)合網(wǎng)上支付技術(shù)，將網(wǎng)上支付、分期付款、貿(mào)易銷售等三項(xiàng)服務(wù)打包混合銷售。其中，通過提高網(wǎng)上支付手續(xù)費(fèi)與分期付款的費(fèi)率，適當(dāng)降低銷售價(jià)格，為所謂的稅收籌劃提供了一定的空間。

同樣，支付方得不到應(yīng)有未有的增值稅發(fā)票予以抵扣，兩項(xiàng)因素的疊加，阻礙“營改增”的進(jìn)度與深度。只有明確會(huì)計(jì)核算方式，通過支付方按照會(huì)計(jì)和稅務(wù)要求，取得正規(guī)發(fā)票并進(jìn)行正確的賬務(wù)處理，才能杜絕漏洞，從而有效推進(jìn)稅制改革。

鑒于以上三個(gè)原因，電子商務(wù)中的網(wǎng)上支付手續(xù)費(fèi)按其性質(zhì)，列入“銷售費(fèi)用”科目進(jìn)行核算必須予以明確。也通過網(wǎng)上支付手續(xù)費(fèi)核算這一原本并不起眼的會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)，給我們一個(gè)啟示：隨著以電子商務(wù)為代表的各類新型經(jīng)濟(jì)蓬勃興起與發(fā)展，環(huán)境的變化、技術(shù)的變化、組織形式的變化、管理模式的變化急劇要求傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算方式也必須做出相應(yīng)的變化。會(huì)計(jì)研究者必須從實(shí)務(wù)出發(fā)對原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行補(bǔ)充完善，從而推動(dòng)財(cái)務(wù)管理不斷更新，更好的服務(wù)于新經(jīng)濟(jì)。