完善企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的相關(guān)思考

摘要：針對企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用核算中存在的問題，提出了“強(qiáng)化培訓(xùn)，轉(zhuǎn)變理念；專賬管理，明確范圍；嚴(yán)格界定，準(zhǔn)確核算；研究政策，準(zhǔn)確備案”的應(yīng)對之策，以及歸集企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法。

關(guān)鍵詞：企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用 加計(jì)扣除 會(huì)計(jì)核算

為加快產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，企業(yè)十分重視科技工作，加大了對研究開發(fā)的投入力度，有的企業(yè)還專門成立了研發(fā)機(jī)構(gòu)。各級政府對產(chǎn)業(yè)發(fā)展中的科技創(chuàng)新和技術(shù)進(jìn)步給予大力支持。國家稅務(wù)總局出臺(tái)了相關(guān)的優(yōu)惠政策。由于企業(yè)財(cái)務(wù)人員的知識(shí)面、業(yè)務(wù)水平、理解能力參差不齊，導(dǎo)致相關(guān)的優(yōu)惠政策不能完整順利地執(zhí)行，因此完善企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算顯得十分重要。

1 企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用核算中存在的問題

研究開發(fā)是產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的前一階段，只有研究開發(fā)階段發(fā)生的費(fèi)用才能稅前加計(jì)扣除。研究開發(fā)費(fèi)用的核算對于傳統(tǒng)型企業(yè)來講是一項(xiàng)新的復(fù)雜的核算內(nèi)容，對財(cái)會(huì)的實(shí)務(wù)工作者提出了全新的要求。由于對政策理解的不全面及其對研究開發(fā)費(fèi)用歸集的不準(zhǔn)確，在年度的企業(yè)所得稅匯算清繳中，企業(yè)與稅務(wù)主管部門時(shí)常發(fā)生分歧。企業(yè)認(rèn)為該享受的稅收優(yōu)惠沒有得到享受；稅務(wù)部門認(rèn)為加大了扣除的金額，分流了稅源。在實(shí)際核算的過程中主要存在以下三個(gè)方面的問題：

1.1 研究開發(fā)費(fèi)用未設(shè)置專門的賬套核算

1.2 研究開發(fā)費(fèi)用歸集的不準(zhǔn)確

①把已經(jīng)開發(fā)成功進(jìn)入產(chǎn)品銷售階段發(fā)生的成本費(fèi)用計(jì)入研發(fā)費(fèi)用；②把部分不直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員工資、津貼、補(bǔ)貼計(jì)入研發(fā)費(fèi)用；③把日常生產(chǎn)的機(jī)器設(shè)備的折舊費(fèi)、租賃費(fèi)計(jì)入研發(fā)費(fèi)用；④把與研發(fā)活動(dòng)無關(guān)的費(fèi)用和稅法規(guī)定不得稅前扣除的費(fèi)用計(jì)入研發(fā)費(fèi)用；⑤把生產(chǎn)經(jīng)營中不合規(guī)的票據(jù)支出計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。

1.3 與研究開發(fā)費(fèi)用密切相關(guān)的資料備案不充分

2 完善企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用核算的對策

2.1 強(qiáng)化培訓(xùn)，轉(zhuǎn)變理念

符合“兩個(gè)目錄”的企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用可以享受加計(jì)扣除。因此，有些企業(yè)的會(huì)計(jì)人員存在僥幸心理，研發(fā)費(fèi)用歸集不規(guī)范，加大研發(fā)費(fèi)用的開支范圍。以致使稅務(wù)核查難以界定，有些項(xiàng)目就被稅務(wù)主管部門予以粗放的剔除。這就大大地影響了良好的稅企合作。

國稅發(fā)[2008]116號通知第四條明確：企業(yè)從事《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國家發(fā)改委等部門公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）》（簡稱“兩個(gè)目錄”）規(guī)定的研究開發(fā)活動(dòng)，其在一個(gè)納稅年度中實(shí)際發(fā)生的“八項(xiàng)費(fèi)用”支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照規(guī)定實(shí)行加計(jì)扣除。

國稅部門應(yīng)該就這個(gè)通知精神尤其是“八項(xiàng)費(fèi)用”的內(nèi)涵進(jìn)行專題培訓(xùn)，使有研發(fā)費(fèi)用列支的企業(yè)財(cái)會(huì)人員做到心中有數(shù)。從根本上轉(zhuǎn)變財(cái)會(huì)人員的理念：研究開發(fā)費(fèi)用的歸集分配必須與“項(xiàng)目計(jì)劃書”相匹配；享受稅收的優(yōu)惠必須使研究開發(fā)費(fèi)用的核算符合稅法的要求。

稅務(wù)主管部門的專管人員對企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的相關(guān)流程、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品功能、生產(chǎn)工藝要有一個(gè)大致的了解；對各具體項(xiàng)目研發(fā)活動(dòng)所需的主要材料、主要研發(fā)人員等情況進(jìn)行深入的了解和切實(shí)的把握，只有這樣稅務(wù)核查才能有據(jù)可依。對于特殊不能界定的研究開發(fā)費(fèi)用的列支可以借助科技部門的技術(shù)鑒定或技術(shù)查新報(bào)告。這樣，稅務(wù)主管部門在支持企業(yè)發(fā)展的同時(shí)又培育了新的稅源。

2.2 專賬管理，明確范圍

企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目只要符合“兩個(gè)目錄”中的規(guī)定，無論是否專門設(shè)立研發(fā)機(jī)構(gòu)的都必須單獨(dú)設(shè)立賬目來核算研究開發(fā)費(fèi)用。這樣做的目的，既要符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，更是從形式和實(shí)質(zhì)上符合稅務(wù)加計(jì)扣除的要求。

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中，在賬套內(nèi)設(shè)總賬“企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用”核算；設(shè)二級明細(xì)賬：研究開發(fā)的具體項(xiàng)目，與“項(xiàng)目計(jì)劃書”相一致，這適合于多個(gè)項(xiàng)目的同時(shí)研發(fā)；設(shè)三、四級明細(xì)賬：八個(gè)三級明細(xì)科目，二十五或更多四級明細(xì)科目。①研發(fā)活動(dòng)直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用（A1材料；A2燃料；A3動(dòng)力費(fèi)用；A4其他）。②直接從事研發(fā)活動(dòng)的本企業(yè)在職人員費(fèi)用（B1工資、薪金；B2津貼、補(bǔ)貼；B3獎(jiǎng)金；B4其他）。③專門用于研發(fā)活動(dòng)的有關(guān)折舊費(fèi)（C1儀器；C2設(shè)備；C3其他）。④專門用于研發(fā)活動(dòng)的有關(guān)租賃費(fèi)（D1儀器；D2設(shè)備；D3其他）。⑤專門用于研發(fā)活動(dòng)的有關(guān)無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)（E1軟件；E2專利權(quán)；E3非專有技術(shù)；E4其他）。⑥專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具，工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。⑦研發(fā)成果論證、鑒定、評審、驗(yàn)收費(fèi)用。⑧與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用（H1新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)；H2新工藝規(guī)程制定費(fèi)；H3技術(shù)圖書資料費(fèi)；H4資料翻譯費(fèi)；H5其他）。以上的三、四級明細(xì)科目與《可加計(jì)扣除研究開發(fā)費(fèi)用情況歸集表》的項(xiàng)目保持一致。

2.3 嚴(yán)格界定，準(zhǔn)確核算

第一，研發(fā)費(fèi)用的各項(xiàng)原始憑證必須合法，報(bào)銷手續(xù)嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)審批程序。

第二，研發(fā)活動(dòng)所用的材料、燃料、動(dòng)力費(fèi)用必須有專門的儀表記錄。領(lǐng)用的原材料必須填制“研發(fā)費(fèi)用專用領(lǐng)料單”，以區(qū)別于日常生產(chǎn)所耗用的原材料。

第三，根據(jù)項(xiàng)目計(jì)劃書及項(xiàng)目合同中列示的研發(fā)人員名單核算和計(jì)發(fā)工資性支出。研發(fā)人員花名冊與相關(guān)資料一起報(bào)稅務(wù)主管部門備案。研發(fā)人員在負(fù)責(zé)項(xiàng)目研發(fā)的同時(shí)，又承擔(dān)了相關(guān)的生產(chǎn)項(xiàng)目，人力資源部門對其實(shí)際工時(shí)分開上報(bào)財(cái)務(wù)部門，將這類人員的工資及其附加在“企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”中進(jìn)行分?jǐn)偤怂?，以確保核算的合理性與合規(guī)性。

第四，研發(fā)的產(chǎn)品一旦取得“新產(chǎn)品合格證”開始進(jìn)入銷售，該產(chǎn)品的料、工、費(fèi)一律于“生產(chǎn)成本”中核算，不再列入“企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用”的核算，不再繼續(xù)享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠。

第五，對于集團(tuán)公司及關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行的研究開發(fā)必須有書面及合理的分配辦法并遵循一貫性原則。書面的分配方法也要與相關(guān)的資料一并報(bào)稅務(wù)主管部門備案。

第六，對于研發(fā)活動(dòng)現(xiàn)場試驗(yàn)類的費(fèi)用支出，要有該項(xiàng)目即時(shí)的“完工單證”，參加現(xiàn)場試驗(yàn)的主要人員必須確認(rèn)證明。證明材料、“完工單證”齊全后方可歸集至研究開發(fā)費(fèi)用核算。

第七，對企業(yè)委托外單位進(jìn)行開發(fā)的費(fèi)用，根據(jù)外協(xié)加工合同及外協(xié)加工費(fèi)的正式發(fā)票歸集項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用。不屬于項(xiàng)目計(jì)劃書中的其他項(xiàng)目進(jìn)行委托開發(fā)與加工，不可以歸集于“企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用”。

2.4 研究政策 準(zhǔn)確備案

企業(yè)財(cái)務(wù)人員在對企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用準(zhǔn)確核算的同時(shí)，還需要積極地研究各項(xiàng)優(yōu)惠政策和相關(guān)的法規(guī)。按照稅務(wù)主管部門的要求，按時(shí)準(zhǔn)確地備案。研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除實(shí)行備案制度，不需審批。因此，備案要引起廣大財(cái)務(wù)人員及財(cái)務(wù)主管的高度重視，不能隨意而為之。“項(xiàng)目計(jì)劃書”、“董事會(huì)決議”、“研發(fā)費(fèi)用歸集表”、“科技部門鑒定”、“研發(fā)人員花名冊”、“研發(fā)費(fèi)用分配方法”是備案的關(guān)鍵資料。

備案后取得了稅務(wù)主管部門發(fā)放的《企業(yè)研究開發(fā)項(xiàng)目登記信息告知書》的企業(yè)，方可享受研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除。

企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，在年度中間預(yù)繳所得稅時(shí)，允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除，在年度終了進(jìn)行所得稅年度申報(bào)和匯算清繳時(shí)，再依照國稅發(fā)[2008]116號文件的規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。

3 企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

對研究開發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理隨著全社會(huì)對科技創(chuàng)新的重視逐漸會(huì)滲透到企業(yè)的日常管理活動(dòng)中。會(huì)計(jì)信息的使用者也會(huì)更多地關(guān)注企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)。這就要求會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作更加翔實(shí)、準(zhǔn)確，相關(guān)的信息披露更加清晰。

2006年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定：研究階段的支出均應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；只有開發(fā)階段的支出才可能資本化。也就是歸集的企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用有兩類的會(huì)計(jì)處理方法：

第一類，計(jì)入當(dāng)期損益

借：營業(yè)費(fèi)用

管理費(fèi)用

制造費(fèi)用

其他業(yè)務(wù)成本

貸：企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用

第二類，予以資本化

借：無形資產(chǎn)

其他資產(chǎn)

貸：企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用

參考文獻(xiàn)：

[1]江蘇省科技廳.《省科技成果轉(zhuǎn)化專項(xiàng)資金項(xiàng)目管理文件資料選編》.

[2]國稅發(fā)[2008]116號文件.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知.

[3]蘇科政[2010]172號文件.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除操作規(guī)程（試行）》的通知.

[4]朱建林.《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算中的若干問題》.《杭州財(cái)稅網(wǎng)》.2011-09-09.

作者簡介：馬勤（1963-），女，江蘇如東，南通康福特紡織有限公司財(cái)務(wù)總監(jiān)。