審計風(fēng)險的成因及防范措施

欒嵐 邊麗麗 張曉銘

摘要：加強對審計風(fēng)險的研究并找出相應(yīng)防范措施，是當(dāng)前審計理論和審計工作中一個倍受重視的問題。文章首先研究了審計風(fēng)險的定義及特征，認(rèn)為審計風(fēng)險具有客觀性、潛在性、過程性、可控性等特征；然后從主觀和客觀兩個方面分析形成審計風(fēng)險的原因；接下來研究了審計風(fēng)險的計量模型及審計風(fēng)險與重要性之間的關(guān)系；最后提出了采取建立健全審計法律環(huán)境、強化風(fēng)險意識、提高審計人員的綜合素質(zhì)和應(yīng)對審計風(fēng)險的實際能力、完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度、采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛⒑侠泶_定重要性水平、在對審計方法的改革與創(chuàng)新中加強審計風(fēng)險管理等幾項措施來防范審計風(fēng)險，使審計更好地為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。

關(guān)鍵詞：審計風(fēng)險 形成原因 防范措施

中圖分類號：F239.4

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2012）11-162-02

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，社會對審計的期望也越來越高，審計這一職業(yè)的責(zé)任也越來越大。而社會經(jīng)濟(jì)生活的復(fù)雜性和不確定性增加了審計的難度，由此產(chǎn)生了一定的審計風(fēng)險。加強對審計風(fēng)險的研究并找出相應(yīng)防范措施，是當(dāng)前審計理論和審計工作實踐急需解決的一個重要課題。

一、形成審計風(fēng)險的主要因素

1.審計人員的經(jīng)驗和能力的局限性。由于審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的廣泛性，加上近年來人們對審計意見的依賴程度越來越高，社會對審計人員提出了非常高的要求，而在審計過程中，很多方面需要由審計人員作出專業(yè)判斷，這就要求審計人員必須具有豐富的經(jīng)驗和較高的判斷能力。然而經(jīng)驗和能力總是有限的，由于審計人員的審計經(jīng)驗和能力不足，致使審計難以達(dá)到社會全部期望，這就無可避免地會在審計過程中發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，產(chǎn)生審計風(fēng)險。

2.審計人員沒能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。審計準(zhǔn)則要求審計人員在審計過程中保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，進(jìn)行合理的專業(yè)判斷。然而由于審計人員的個人素質(zhì)參差不齊，如果審計人員責(zé)任心不強，審計中沒有保持應(yīng)該持有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，勢必導(dǎo)致不必要的差錯或者應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的必要的審計程序沒有得到執(zhí)行，進(jìn)而形成審計風(fēng)險。

3.審計人員的工作失誤。如果審計人員能夠保證在審計過程中采取恰當(dāng)?shù)某绦蚝头椒ǎ敲达L(fēng)險就會大大降低。然而審計人員的經(jīng)驗有高有低，駕馭審計方法的能力有強有弱，審計人員的差錯和失誤有時很難避免，它們可能來自于對審計事項的錯誤判斷，也可能來自于對審計程序的錯誤理解等，這些都會導(dǎo)致審計風(fēng)險的產(chǎn)生。

4.審計方法本身存在的缺陷和不足?，F(xiàn)代審計是建立在企業(yè)內(nèi)部控制制度健全的基礎(chǔ)之上的抽樣審計，所遵循的是成本效益相結(jié)合的原則，而這兩者本身就是允許一定審計風(fēng)險存在的。其一，它有些過分依賴被審計單位的內(nèi)部控制制度測試，雖然內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立可以減少經(jīng)濟(jì)活動中的一些錯弊，但因為內(nèi)部控制系統(tǒng)本身固有的一些局限性，使其無法避免所有的錯弊。例如審計單位發(fā)生未預(yù)料的經(jīng)營狀況，或者出現(xiàn)了比較特殊的業(yè)務(wù)，原有的控制措施無法適用；工作程序上本應(yīng)相互牽制制約的工作人員串通作弊；管理人員濫用職權(quán)或責(zé)任心差致使控制系統(tǒng)失效等。所有這些都會使控制系統(tǒng)失靈，產(chǎn)生控制風(fēng)險。其二，在抽樣審計中，審計人員常常為了用有限的成本達(dá)到較高預(yù)期的效益，放棄了相當(dāng)一部分的樣本資料，這就更加大了給出正確審計結(jié)論的難度。以上情況均會造成審計結(jié)果出現(xiàn)誤差。

二、形成審計風(fēng)險的客觀因素

1.審計責(zé)任的客觀存在。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中，審計意見的影響范圍也越來越大，人們的經(jīng)濟(jì)決策對審計意見和結(jié)論的依賴程度越來越高。如果審計意見有所不適當(dāng)，與被審計單位的情況有所不符，則對使用者的判斷和決策影響將會很大，使得審計風(fēng)險也隨之加大。

2.審計對象的復(fù)雜性及審計內(nèi)容的廣泛性。隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，生產(chǎn)經(jīng)營過程越來越復(fù)雜，與此相應(yīng)的會計信息系統(tǒng)也日益復(fù)雜，財務(wù)報表出現(xiàn)錯誤的可能性也大大增加；此外，審計范圍也呈現(xiàn)不斷擴(kuò)大的趨勢，審計范圍擴(kuò)大到今天，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了傳統(tǒng)審計，增加了很多不確定性因素。審計的對象越復(fù)雜，審計的內(nèi)容越廣泛，審計的難度就越大，審計風(fēng)險也就越大。

3.被審計單位外部和內(nèi)部經(jīng)營背景。經(jīng)濟(jì)環(huán)境、被審單位經(jīng)濟(jì)活動的特點、技術(shù)發(fā)展趨勢、內(nèi)部控制制度的強度、管理人員的品質(zhì)和素質(zhì)等因素都會對企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響審計風(fēng)險。這也是審計風(fēng)險模型中首先要考慮固有風(fēng)險的主要原因之一，同時也是現(xiàn)代審計首先要對企業(yè)內(nèi)外環(huán)境全盤評估的理由。被審單位內(nèi)外環(huán)境對審計風(fēng)險的影響，可以從審計費用充分表現(xiàn)出來，西方審計職業(yè)界確定審計費用時，都考慮了審計風(fēng)險，特別是固有風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。

三、審計風(fēng)險的防范措施

審計風(fēng)險呈現(xiàn)出擴(kuò)大化和復(fù)雜化的趨勢，當(dāng)前最為緊迫的任務(wù)是在保證審計工作質(zhì)量和效率的前提下有效地防范和規(guī)避風(fēng)險。

1.建立健全審計法律環(huán)境。隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，新情況、新問題不斷涌現(xiàn)，審計也面臨著許多新課題、新任務(wù)。為此，必須有健全有效的法律制度和審計準(zhǔn)則，才有利于合理地界定審計人員的責(zé)任。應(yīng)繼續(xù)制定和不斷完善審計法律規(guī)范。通過嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度、完善的審計法律法規(guī)強化審計質(zhì)量控制、規(guī)范審計操作、避免審計中的隨意性、約束審計行為、規(guī)避審計風(fēng)險，切實做到審計工作有法可依、有章可循。

2.進(jìn)一步轉(zhuǎn)變觀念、強化風(fēng)險意識。由于人們對審計期望的越來越高，審計人員的責(zé)任和風(fēng)險也越來越大，審計部門將會更加關(guān)心如何采取有效的審計方法和程序，在降低審計成本的同時，高質(zhì)量的完成審計任務(wù)，同時有效地避免審計風(fēng)險及其損失。因此，審計人員一定要從思想上、觀念上深入理解審計風(fēng)險、重視審計風(fēng)險，沖破傳統(tǒng)審計思路的束縛。在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的過程中，尋求積極有效的方法和措施控制審計風(fēng)險。

3.提高審計人員的綜合素質(zhì)和應(yīng)對審計風(fēng)險的實際能力。審計是一種技術(shù)性和專業(yè)性都很強的職業(yè)，且是一種綜合性、高層次的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，其工作不但需要一套系統(tǒng)的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)、規(guī)范和約束，同時，還要注意提高審計人員的職業(yè)道德水平和責(zé)任心。各級審計機(jī)關(guān)均應(yīng)建立責(zé)任過錯追究制，堅持誰違法違紀(jì)違規(guī)誰負(fù)責(zé)承擔(dān)其責(zé)任，包括一定的連帶責(zé)任。其目的就是要增強審計機(jī)關(guān)、審計人員的審計工作責(zé)任心，努力把審計風(fēng)險降至希望值之內(nèi)。不論是國家審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)還是社會審計組織，都要定期對審計人員進(jìn)行培訓(xùn)，教育他們嚴(yán)格遵守審計法、審計準(zhǔn)則和審計規(guī)范，堅持實事求是、廉潔奉公、客觀公正，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，不斷更新知識，提高分析、判斷、預(yù)測經(jīng)濟(jì)活動的能力，成為一支具有一定思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)技能和文化水平的審計干部隊伍，從而達(dá)到主動控制風(fēng)險的目的。

4.建立良好的內(nèi)部運行機(jī)制，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度。這是有效防范和控制審計風(fēng)險的重要保障。各級審計機(jī)關(guān)和相關(guān)審計主體都要在獨立、客觀、公正、廉潔、嚴(yán)謹(jǐn)、保密的原則下建立自律性的運行機(jī)制，倡導(dǎo)敬業(yè)精神，公正執(zhí)法，不徇私情，同時還應(yīng)根據(jù)成本效益原則建立自己的質(zhì)量控制制度，以期為遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)提供合理的保證。這包括合理運用全面質(zhì)量控制政策與程序，以保證所有的審計工作均遵照獨立審計準(zhǔn)則執(zhí)行和合理運用審計項目質(zhì)量控制程序，確保審計項目工作符合規(guī)定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)等。

5.搞好審計風(fēng)險預(yù)測，引入對客戶的評價制度，慎重選擇審計對象。首先，應(yīng)樹立只與正直客戶打交道的原則。客戶如果沒有正直的品格，則出現(xiàn)差錯和舞弊行為的可能性就大，固有風(fēng)險就比較高。即使擴(kuò)大審計測試的規(guī)模，審計人員也難以使總體審計風(fēng)險的水平降低到社會可接受的程度內(nèi)，出現(xiàn)法律糾紛的可能性就比較大。因此審計人員在接受委托之前應(yīng)當(dāng)采取措施，如與前任審計人員聯(lián)系，評價客戶管理高層的品格，一旦發(fā)現(xiàn)委托單位缺乏正直品格就應(yīng)盡量拒絕接受。

6.采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，降低審計風(fēng)險。現(xiàn)代審計方法強調(diào)審計成本和審計風(fēng)險的均衡，抽樣審計方法和分析性復(fù)核方法的應(yīng)用貫穿于整個審計過程中，審計的結(jié)果必然帶有一定的誤差。所謂審計抽樣，是指審計人員實施審計時，從審計總體中選取一定數(shù)量的樣本進(jìn)行測試，并根據(jù)測試的結(jié)果，推斷審計總體特征的一種方法。在抽樣審計過程中，決策者是否具備設(shè)計和使用抽樣方案的能力，離不開審計人員的專業(yè)判斷。而在審計時存在許多不確定的因素。這些不確定因素要由審計人員正確的判斷加以解決。但審計人員對抽樣結(jié)果很難進(jìn)行質(zhì)量和數(shù)量上的評價，很難達(dá)到一定的精確程度。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菍徲嬶L(fēng)險概念全面應(yīng)用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風(fēng)險是否控制在可以容忍的范圍內(nèi)。它主要運用分析性復(fù)核的方法，不僅對客戶的控制風(fēng)險進(jìn)行評價，同時更要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個因素進(jìn)行分析和評價，以確定實質(zhì)性測試的范圍和重點。這樣就使審計風(fēng)險與整個審計過程密切聯(lián)系起來，起到降低風(fēng)險的作用。近年來，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谑澜缙渌麌乙褟V泛使用，其原因就在于從審計準(zhǔn)備階段開始就考慮審計風(fēng)險，并把它控制在最低水平，從而減輕審計人員的法律責(zé)任，降低審計風(fēng)險。

7.合理確定重要性水平，規(guī)避和降低審計風(fēng)險。我國《獨立審計具體準(zhǔn)則第10號審計重要性》第八條指出：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮重要性與審計風(fēng)險之間存在的反向關(guān)系。重要性水平越高，審計風(fēng)險越低；重要性水平越低，審計風(fēng)險越高?！卑盐者@種反向關(guān)系可使審計人員保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，在接受審計任務(wù)時，一方面要考慮審計工作量及成本的大小，另一方面考慮審計風(fēng)險及影響的高低，合理地確定審計重要性水平，以期達(dá)到規(guī)避和降低審計風(fēng)險的目的。

8.在對審計方法的改革與創(chuàng)新中加強審計風(fēng)險管理，防范和降低審計風(fēng)險。審計主體在基本的規(guī)范要求下，采取什么樣的方法對審計風(fēng)險進(jìn)行有效的防范，提高審計質(zhì)量，是審計工作中一個十分關(guān)鍵的問題。從本質(zhì)上說，審計作為兩權(quán)分離的產(chǎn)物，是所有權(quán)對經(jīng)營權(quán)的一種監(jiān)督，審計方法是由審計目的和對象決定。在審計方法環(huán)節(jié)中，審計效率與審計風(fēng)險的矛盾十分突出，但面對現(xiàn)在復(fù)雜而大量的審計工作，客觀上是對審計效率的一種挑戰(zhàn)。從審計主體與審計客體兩方面來看，對審計效率有共同的要求，在這種矛盾運動中，審計風(fēng)險，準(zhǔn)確地說是審計檢查風(fēng)險就更加明顯地凸顯出來了，審計實踐的矛盾在運動中達(dá)到平衡，既可以提高審計效率，又可以避免或降低審計風(fēng)險。

總之，控制和防范審計風(fēng)險，最關(guān)鍵的是增強審計機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和審計人員的風(fēng)險意識，提高審計人員的專業(yè)素質(zhì)和技術(shù)水平，順應(yīng)社會發(fā)展的潮流，及時建立相關(guān)機(jī)制，與時俱進(jìn)，開拓創(chuàng)新。只要能正視風(fēng)險，及時采取措施應(yīng)對風(fēng)險，就一定能最大限度地避免風(fēng)險。

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（作者單位：沈陽建筑大學(xué) 遼寧沈陽 110000）

（責(zé)編：若佳）