固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊

何徳萍

摘要： 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊都是核算固定資產(chǎn)價值的減少，是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分。兩者相互聯(lián)系，都是“固定資產(chǎn)”賬戶的備抵賬戶，但同時又存在不同之處。本文中闡述了兩者的聯(lián)系，并就兩者在性質(zhì)、核算時間、針對對象、核算方法和賬務(wù)處理方面存在的區(qū)別加以分析。

關(guān)鍵詞： 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)折舊

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊都是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，都是固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目，兩者互為補(bǔ)充，共同反映固定資產(chǎn)賬面價值的減少，無論是計(jì)提減值準(zhǔn)備，還是提取折舊，都不同程度地體現(xiàn)了“正確計(jì)算損益、減少風(fēng)險損失、合理確定成本補(bǔ)償尺度”，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎原則，也正是因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)減值與折舊既有著許多共同之處，又存在著區(qū)別，所以在實(shí)際工作中往往對兩者的差別認(rèn)識不清而造成損失。為此，本文著重就兩者之間的聯(lián)系和區(qū)別作對比分析。

一、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊的含義

（一）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備含義

所謂固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，是指固定資產(chǎn)的賬面價值超過其可收回金額的差別?？墒栈亟痤~是指固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者。其中，固定資產(chǎn)的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額；處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)?？墒栈亟痤~要取得公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益兩者之中的較高者的原因是：如果固定資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額低于未來經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)可以選擇繼續(xù)使用該資產(chǎn)；如果固定資產(chǎn)公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額高于未來經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)可以選擇現(xiàn)在出售該固定資產(chǎn)。

（二）固定資產(chǎn)累計(jì)折舊含義

所謂累計(jì)折舊，是指用來反映固定資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)移情況的科目，引起固定資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)移的原因包括有形和無形兩種損耗，所以，在預(yù)計(jì)折舊年限凈殘值和選擇折舊方法時，都要考慮兩種損耗。其中，有形損耗主要是物質(zhì)磨損、時間侵蝕、外部事故、破壞等原因造成的結(jié)果；無形損耗則是由于技術(shù)進(jìn)步造成固定資產(chǎn)相對使用效能下降，從經(jīng)濟(jì)角度考慮提前予以報(bào)廢，期末累計(jì)折舊科目反映的是企業(yè)估計(jì)的固定資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移價值的金額，將累計(jì)折舊作為固定資產(chǎn)原值的備抵項(xiàng)，可以反映出固定資產(chǎn)的賬面凈值。

二、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的聯(lián)系

（一）兩者都是核算固定資產(chǎn)價值的降低

兩者都核算固定資產(chǎn)價值的降低，無論是固定資產(chǎn)凈值的減損，還是固定資產(chǎn)價值的轉(zhuǎn)移，都意味著固定資產(chǎn)價值降低了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)拆舊作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng)，共同反映這一價值的降低，使得最終的固定資產(chǎn)凈值等于可收回金額。

（二）兩者之間相互關(guān)聯(lián)

由于固定資產(chǎn)原值扣減企業(yè)估計(jì)的累計(jì)折舊可以得到固定資產(chǎn)賬面凈值，再通過固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，可以將賬面凈值調(diào)整為可收回凈值，因此，從某種意義上說，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是累計(jì)折舊的補(bǔ)充科目，它將累計(jì)折舊中估計(jì)有偏差的地方進(jìn)行矯正，使得減值后的固定資產(chǎn)凈值能體現(xiàn)可收回金額。另外，在計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的折舊要以減值后的固定資產(chǎn)凈值（不再是固定資產(chǎn)原值）為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整，也就是說，未來累計(jì)折舊的計(jì)提要考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響。

（三）兩者都體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則

兩者均在不同程度體現(xiàn)了正確計(jì)算損益、減少風(fēng)險損失、合理確定價值補(bǔ)償尺度的謹(jǐn)慎性原則。

三、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的區(qū)別

（一）兩者的性質(zhì)不同

累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備均作為固定資產(chǎn)的減項(xiàng)，兩者在性質(zhì)上是不同的，目的也不完全一樣。折舊是固定資產(chǎn)在預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)，按照定的方法對應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行的系統(tǒng)分?jǐn)?，以?shí)現(xiàn)收入與費(fèi)用的配比，于成本的分配手段或分?jǐn)傔^程。折舊表示的固定資產(chǎn)價值的減損，要是由于固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動而形成的價值轉(zhuǎn)移，它可以從品銷售中得到補(bǔ)償。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)上是從“資產(chǎn)是預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益”的角度出發(fā)，對可收回金額與賬面價值進(jìn)行定期比較，當(dāng)可收回金額低于賬面價值時，確認(rèn)固定資產(chǎn)發(fā)生了減值，要計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價值，以使賬面價值真實(shí)客地反映實(shí)際價值。固定資產(chǎn)減值所表示的價值減損，主要是由企外部環(huán)境或內(nèi)部因素的變化引起的，與生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)系不大，它可發(fā)生也可能不發(fā)生，具有很大的不確定性。

（二）兩者針對的對象不同

累計(jì)折舊作為備抵項(xiàng)目是針對固定資產(chǎn)原值而言的，固定資產(chǎn)原值扣減累計(jì)折舊反映的是固定資產(chǎn)賬面凈值，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則是針對固定資產(chǎn)凈而言的。因?yàn)楫?dāng)固定資產(chǎn)原值發(fā)生減值時，如果企業(yè)已事先考慮到而采用加速折舊法計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)可收回凈值不一定會低于賬凈值，那么此時就不會計(jì)提減值準(zhǔn)備。所以，定資產(chǎn)減值雖然是通過期末對固定資產(chǎn)逐進(jìn)行檢查得出的，但是它不是固定資產(chǎn)原值減項(xiàng)，而是固定資產(chǎn)凈值的減項(xiàng)。

（三）兩者的核算時間不同

固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提是按月進(jìn)行的，并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)的成本費(fèi)用或當(dāng)期費(fèi)用，屬于因正常時間推移在不同會計(jì)期間的成本費(fèi)用，具有系統(tǒng)性和關(guān)聯(lián)性；而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據(jù)實(shí)際情況來進(jìn)行，在并無證據(jù)表明減值已發(fā)生的情況下，一般不必作賬務(wù)處理，因此，不同會計(jì)期間的減值損失與時間推移或正常使用之間并不存在必然的、系統(tǒng)的聯(lián)系。

（四）兩者的計(jì)提方法不同

企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式來選擇折舊方法，可以采用平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。在新準(zhǔn)則中，固定資產(chǎn)使用壽命折舊方法，預(yù)計(jì)凈殘值的改變都屬于會計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法處理，不用追溯調(diào)整。所以，企業(yè)只要能證明其固定資產(chǎn)使用壽命與原估計(jì)有差異，就可以進(jìn)行會計(jì)估計(jì)變更，對業(yè)績進(jìn)行調(diào)整，從而達(dá)到操縱利潤的目的。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提不像折舊那樣有多種可供選擇的方法，它主要是通過對期末固定資產(chǎn)賬面凈值與可收回金額的估價，分析比較判斷來進(jìn)行計(jì)提的。但實(shí)際上，可收回金額計(jì)算的復(fù)雜使得資產(chǎn)價值難以確認(rèn)。

（五）兩者的賬務(wù)處理不同

固定資產(chǎn)的折舊與日常經(jīng)營管理息息相關(guān)，是經(jīng)常發(fā)生的，所以其折舊額直接體現(xiàn)在企業(yè)經(jīng)常性費(fèi)用中，提取時借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“累計(jì)折舊”科目，并且在一般情況下不存在沖回問題；而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取與企業(yè)日常經(jīng)營管理無直接關(guān)聯(lián)，導(dǎo)致減值的情形也并非是經(jīng)常發(fā)生的，因而減值準(zhǔn)備在計(jì)提時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。

盡管固定資產(chǎn)減值與折舊有著上述種種區(qū)別，但它們不是孤立的，而是彼此聯(lián)系、相互影響的。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是累計(jì)折舊核算不可缺少的調(diào)劑師，它彌補(bǔ)了累計(jì)折舊對資產(chǎn)減值情況反映不及時的缺陷，還負(fù)責(zé)核算長期閑置固定資產(chǎn)的價值減損，特別是在科學(xué)技術(shù)高速發(fā)展的今天，企業(yè)固定資產(chǎn)更新?lián)Q代越來越快，利用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及時地反映固定資產(chǎn)的減值具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。但資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)算中的可收回金額難以確定，易造成準(zhǔn)確率下降，甚至產(chǎn)生借用減值準(zhǔn)備人為調(diào)節(jié)利潤的行為。為此，需要通過進(jìn)一步完善相關(guān)政策法規(guī)、設(shè)置合理評價標(biāo)準(zhǔn)、逐步與國際會計(jì)準(zhǔn)則接軌等途徑創(chuàng)造資產(chǎn)減值管理的良好環(huán)境。

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