三角理論下的企業(yè)舞弊成因透析與治理

韋華 陳興述

歷年來(lái)，關(guān)于藥害事件時(shí)有發(fā)生，引起了消費(fèi)者對(duì)藥品安全性的密切關(guān)注，也使得藥品監(jiān)管部門意識(shí)到加強(qiáng)藥品安全監(jiān)管的必要性。當(dāng)前企業(yè)面臨了更多的競(jìng)爭(zhēng)與選擇，企業(yè)為了謀求利潤(rùn)最大化，想方設(shè)法尋找各種方式來(lái)提升自身的競(jìng)爭(zhēng)能力。如降低成本，靠明星做廣告提高企業(yè)知名度等。越是如此，企業(yè)越應(yīng)該加強(qiáng)其社會(huì)責(zé)任和完善企業(yè)的內(nèi)部控制措施。本文擬從企業(yè)舞弊三角理論視角透析當(dāng)前發(fā)生的“毒膠囊”事件。

一、提出問題

企業(yè)舞弊的發(fā)生通常涉及動(dòng)機(jī)或壓力、機(jī)會(huì)、借口三個(gè)因素。舞弊三角理論是美國(guó)注冊(cè)舞弊檢查師協(xié)會(huì)第一任主席楊百翰大學(xué)教授W.Steve Albrecht在他的《Fraud Examination》（《舞弊檢查》）一書中提出的，他指出機(jī)會(huì)、壓力和合理化是構(gòu)成舞弊的三個(gè)主要原因。當(dāng)機(jī)會(huì)與壓力并存，舞弊的可能性就會(huì)大大增加；“而誠(chéng)實(shí)水平的下降導(dǎo)致舞弊更易于合理化至可接受水平”。缺少上述任何一項(xiàng)要素都不可能真正形成企業(yè)舞弊。壓力可能是由企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)或財(cái)務(wù)上的困境以及迫切需求資本所引起的；機(jī)會(huì)可能是由寬松的內(nèi)部控制引起的；而借口則可能是一種自我掩飾的心理慰藉。

2012年4月15日，央視《每周質(zhì)量報(bào)告》播出《膠囊里的秘密》，頓時(shí)使我國(guó)藥用膠囊生產(chǎn)企業(yè)陷入“毒膠囊”漩渦之中。據(jù)報(bào)道稱，河北一些企業(yè)用生石灰處理皮革廢料進(jìn)行脫色漂白和清洗，隨后熬制成工業(yè)明膠，賣給浙江新昌縣藥用膠囊生產(chǎn)企業(yè)，最終流向藥品企業(yè)，進(jìn)入消費(fèi)者腹中。

“毒膠囊”丑聞曝光后，多家涉事企業(yè)既有為自己辯護(hù)，也有企業(yè)保持沉默。而連日來(lái)自稱“受害者”的修正藥業(yè)，終于對(duì)事件作出道歉，出現(xiàn)影響如此惡劣的企業(yè)舞弊事件，難道只與企業(yè)追求高額利潤(rùn)有關(guān)系嗎？與相應(yīng)的監(jiān)管部門和政府部門不無(wú)關(guān)系嗎？筆者認(rèn)為，若用企業(yè)舞弊三角理論對(duì)這一事件進(jìn)行深入剖析，會(huì)得到相應(yīng)的結(jié)論。

二、企業(yè)舞弊三角理論透析“毒膠囊”事件

“毒膠囊”事件的發(fā)生，與企業(yè)舞弊動(dòng)機(jī)有直接的關(guān)系，可以從企業(yè)舞弊三角理論的角度，從企業(yè)內(nèi)部控制的角度，從企業(yè)社會(huì)責(zé)任的角度解釋這些關(guān)聯(lián)。

（一）壓力因素分析

企業(yè)舞弊的首要原因就是壓力，它是企業(yè)舞弊的行為動(dòng)機(jī)。企業(yè)舞弊的動(dòng)機(jī)大體上可以分為經(jīng)濟(jì)壓力和其他壓力兩種類型。經(jīng)濟(jì)壓力主要來(lái)自績(jī)效考核壓力、新股上市壓力、增發(fā)壓力和退市壓力。企業(yè)為了能從股票、證券市場(chǎng)募集資金，就有足夠大的動(dòng)力去舞弊。其他壓力包括納稅籌劃動(dòng)機(jī)、責(zé)任推卸動(dòng)機(jī)等。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不如預(yù)期那么好的時(shí)候，管理者為了獲取較高的報(bào)酬，保住自己的職位就有很強(qiáng)的動(dòng)機(jī)舞弊。那么造成“毒膠囊”事件的壓力因素是什么呢？

1.高成本帶來(lái)的壓力

“毒膠囊”事件發(fā)生后，了解到明膠生產(chǎn)企業(yè)，采用鉻超標(biāo)的“藍(lán)礬皮”為原料，生產(chǎn)工業(yè)明膠，這種鉻含量嚴(yán)重超標(biāo)的工業(yè)明膠由于價(jià)格相對(duì)便宜，被當(dāng)?shù)匾徊糠帜z囊廠用來(lái)生產(chǎn)加工藥用膠囊，這種藥用膠囊最終被做成了各種膠囊藥品。原料供應(yīng)企業(yè)明知道自己是用工業(yè)廢料生產(chǎn)“工業(yè)明膠”，卻強(qiáng)迫膠囊生產(chǎn)企業(yè)同自己簽訂“食用明膠”供貨合同以推卸責(zé)任，而膠囊生產(chǎn)企業(yè)為了圖便宜，降低成本對(duì)工業(yè)明膠居然毫無(wú)異議；“食用明膠”每噸三萬(wàn)多，“工業(yè)明膠”每噸價(jià)格還不到“食用明膠”的一半，在生產(chǎn)業(yè)中大大地減少了原材料的成本，無(wú)形中就給企業(yè)的運(yùn)營(yíng)減輕了不少壓力。更為不可思議的是藥品生產(chǎn)企業(yè)，明知道這種工業(yè)明膠生產(chǎn)出來(lái)的膠囊，危及患者身體健康，同樣為了降低成本享受高額的利潤(rùn)竟然也無(wú)所顧忌地投入藥品生產(chǎn)使用。除此之外，相關(guān)工作人員表示鉻檢驗(yàn)需要花費(fèi)的時(shí)間長(zhǎng)，對(duì)檢測(cè)人員身體有害，花費(fèi)的成本高，企業(yè)中鉻檢驗(yàn)的程序形同虛設(shè)。如果按照每粒都要檢測(cè)的方式，單在檢測(cè)項(xiàng)目上就要投入不小的成本。

2.企業(yè)管理層追求利益最大化的內(nèi)在壓力

膠囊生產(chǎn)的相關(guān)企業(yè)為了追求利潤(rùn)，節(jié)省成本，竟棄用達(dá)標(biāo)膠囊，主動(dòng)選用鉻超標(biāo)膠囊?，F(xiàn)在公司管理層的薪酬大部分都與業(yè)績(jī)息息相關(guān)。管理層盡可能創(chuàng)造更多的財(cái)富，財(cái)富的增加就是利潤(rùn)的增加。而“毒膠囊”正是給企業(yè)帶來(lái)了超額利益的根源。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不如預(yù)期那么好的時(shí)候，管理者為了獲取較高的報(bào)酬，保住自己的職位就有很強(qiáng)的動(dòng)機(jī)進(jìn)行舞弊。

（二）機(jī)會(huì)因素分析

機(jī)會(huì)因素的存在使得企業(yè)舞弊更為輕而易舉，它主要包括內(nèi)部控制不嚴(yán)密、信息不對(duì)稱、會(huì)計(jì)和審計(jì)制度不健全、缺乏懲罰措施、工作的高度專業(yè)性和無(wú)知或能力不足六種原因。那么“毒膠囊”事件又是哪些因素導(dǎo)致的呢？

1.企業(yè)相關(guān)內(nèi)部控制制度不健全

這次舞弊事件的爆發(fā)多是由于企業(yè)內(nèi)部控制不健全引起的。幾年前就有專家披露，用“藍(lán)礬皮”生產(chǎn)的工業(yè)明膠被無(wú)良商家用來(lái)做藥用膠囊。這就說明企業(yè)內(nèi)部肯定是知道此事，但有可能沒有上升到最高管理層面和治理層面，即產(chǎn)生了信息不對(duì)稱因素。從這點(diǎn)可以看出，膠囊生產(chǎn)企業(yè)對(duì)“毒膠囊”存在的風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)嚴(yán)重不足，并且沒有做到信息對(duì)稱，使藥企管理高層不能發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊行為，或者認(rèn)為發(fā)覺的成本高，例如需要進(jìn)行鉻檢驗(yàn)才能發(fā)覺舞弊行為，導(dǎo)致成本升高，這從另一方面促成了“毒膠囊”舞弊動(dòng)機(jī)。

2.懲罰成本太低

目前處罰毒膠囊犯罪的罪名只有兩倆個(gè)，一個(gè)是生產(chǎn)銷售偽劣產(chǎn)品罪，其起刑金額為五萬(wàn)元，如果達(dá)不到，很難以此法律定刑；另一個(gè)是生產(chǎn)銷售偽劣藥罪，如果沒有產(chǎn)生很重要的健康影響，也很難對(duì)此定罪。目前很難用現(xiàn)行的法律對(duì)毒膠囊犯罪進(jìn)行嚴(yán)厲的打擊，況且?guī)兹f(wàn)塊錢的懲罰對(duì)碩大資產(chǎn)的企業(yè)來(lái)說就如九牛一毛，根本起不到督促作用。因此，必須對(duì)毒膠囊生產(chǎn)鏈條的生產(chǎn)企業(yè)嚴(yán)厲打擊，加大處罰力度，零容忍。

（三）借口因素分析

借口是指存在某種態(tài)度、性格或價(jià)值觀，使得管理層或雇員所處環(huán)境促使其能夠?qū)⑽璞仔袨楹侠砘?。只有舞弊者能夠?qū)ξ璞仔袨楹侠砘?，作出舞弊行為后才可能心安理得。市?chǎng)經(jīng)濟(jì)下的激烈競(jìng)爭(zhēng)給了中國(guó)舞弊企業(yè)莫大的壓力，規(guī)則的不健全、不完善為舞弊提供了大把的機(jī)會(huì)，包括誠(chéng)信在內(nèi)的整個(gè)社會(huì)道德觀念的缺失則為舞弊提供了極好的借口。明膠廠、膠囊廠、藥廠對(duì)“有毒膠囊”的來(lái)龍去脈都心知肚明，卻集體失守了企業(yè)的責(zé)任底線，心照不宣地開展合作，這正是眾多企業(yè)在經(jīng)濟(jì)利益面前道德失守的表現(xiàn)。那么他們合理的借口又是什么呢?

毒膠囊事件發(fā)生之后，涉事藥企在回應(yīng)時(shí)也多說自己是“受害者”，其中不乏知名企業(yè)、大企業(yè)，但是只有一部分企業(yè)進(jìn)行了回應(yīng)，沒有一家企業(yè)出面當(dāng)眾公開道歉。即便是有限的回應(yīng)，藥企也都極力開脫責(zé)任，把自己擺到“受害者”的地位，向公眾訴苦。假如生產(chǎn)鉻超標(biāo)膠囊的企業(yè)是“罪魁禍?zhǔn)住?，藥企追究其?zé)任也合情合理合法。藥企難道不該有檢測(cè)藥品包裝的責(zé)任嗎？?jī)H以一句“上了供應(yīng)商的當(dāng)”，藥企就能為自己免責(zé)嗎？藥企無(wú)論怎樣措辭看起來(lái)似乎都是在給自己的過失找借口，難以使人信服。

三、預(yù)防“毒膠囊”舞弊事件重演的治理措施

（一）提升企業(yè)社會(huì)責(zé)任素質(zhì)

社會(huì)責(zé)任是企業(yè)這個(gè)細(xì)胞的重要基因。在某種意義上，企業(yè)的社會(huì)責(zé)任觀念形成了企業(yè)的商譽(yù)，能夠得到利益相關(guān)者的支持，從而為企業(yè)帶來(lái)長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)利益。王老吉就是一個(gè)很好的例子，王老吉在汶川發(fā)生特大地震時(shí)捐贈(zèng)一億，其履行了企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，因此，市場(chǎng)向王老吉敞開了懷抱。相比而言，藥品行業(yè)承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任主要方式就是通過給社會(huì)提供安全放心的藥品來(lái)實(shí)現(xiàn)的，這將是其履行社會(huì)責(zé)任的前提。近年來(lái)，三聚氰胺、瘦肉精等事件都給企業(yè)帶來(lái)了警示，企業(yè)數(shù)年來(lái)辛辛苦苦打造積累下的良好企業(yè)形象一夜間蕩然無(wú)存。即使生產(chǎn)膠囊的相關(guān)企業(yè)在生產(chǎn)成本上遭遇原材料收購(gòu)的壓力，也不能違背道德良知使用低劣或者禁止使用的原材料，從而提高企業(yè)的利潤(rùn)，而完全不顧對(duì)消費(fèi)者的危害。只有企業(yè)培養(yǎng)員工提高自身素質(zhì)，將社會(huì)責(zé)任觀念深入內(nèi)心，才能使員工在采購(gòu)原材料、質(zhì)檢的每一道程序中認(rèn)真落實(shí)，而不是弄虛作假。企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的確是還有很長(zhǎng)一段路要走。

（二）強(qiáng)化內(nèi)部控制措施

當(dāng)前我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制主要存在以下問題：一是對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)識(shí)不足，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄，企業(yè)制度不健全，組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理不完善，很多企業(yè)重經(jīng)營(yíng)、輕管理造成內(nèi)部控制失控；二是偏重事后控制，而不是在事前、事中進(jìn)行詳細(xì)的籌劃。只有當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)問題時(shí)才想方設(shè)法進(jìn)行控制彌補(bǔ)，亡羊補(bǔ)牢，收效甚微，結(jié)果給企業(yè)帶來(lái)了不小的控制成本。

制藥行業(yè)還需要建立更健全的監(jiān)管機(jī)制。首先，董事會(huì)應(yīng)組織成立藥品風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)來(lái)防范風(fēng)險(xiǎn)，由企業(yè)內(nèi)部高級(jí)管理人員組成；其次，建立一套ADR監(jiān)測(cè)網(wǎng)絡(luò)具有十分重要的意義。制藥行業(yè)作為藥品的供應(yīng)者，應(yīng)該擔(dān)負(fù)起屬于自己的社會(huì)責(zé)任，不應(yīng)只關(guān)心產(chǎn)品的銷售和利潤(rùn)，還要關(guān)注企業(yè)與社會(huì)的協(xié)調(diào)發(fā)展，為消費(fèi)者提供健康放心的藥品，這樣才是企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展之根本。而這次“毒膠囊”事件的主要漏洞就出在原材料采購(gòu)環(huán)節(jié)上，對(duì)于藥品制造行業(yè)更應(yīng)該著力把重要的材料采購(gòu)管理上升到管理層面，以消除企業(yè)舞弊。

（三）加強(qiáng)監(jiān)管力度

如果要避免企業(yè)舞弊行為，重點(diǎn)就是要明晰各企業(yè)責(zé)任，加大企業(yè)犯罪懲罰力度，完善問責(zé)制度。

企業(yè)本應(yīng)該提高道德意識(shí)生產(chǎn)安全放心的產(chǎn)品，明膠廠為了賺取高額利潤(rùn)將工業(yè)明膠賣給膠囊廠；膠囊廠為了降低成本使用違禁原料加工藥用膠囊；而制藥企業(yè)則沒有盡到對(duì)藥品原料的把關(guān)責(zé)任，使得這些用工業(yè)明膠加工的膠囊流進(jìn)藥廠，做成重金屬鉻超標(biāo)的各種膠囊藥品。國(guó)家應(yīng)完善相關(guān)法律體系對(duì)上述舞弊企業(yè)處以犯罪成本上千倍的處罰，以儆效尤，其他企業(yè)就是想舞弊也得斟酌一下舞弊成本和舞弊效益的大小了。

事件曝光后，監(jiān)管部門開始發(fā)揮作用，疑監(jiān)管部門“事后徹查”不用擔(dān)心有何責(zé)任。因此，藥監(jiān)管部門要落到實(shí)處，不僅要將各項(xiàng)指標(biāo)規(guī)范清楚，還要加大對(duì)犯錯(cuò)誤的企業(yè)的懲罰成本，進(jìn)行零容忍。必須明確企業(yè)對(duì)自身產(chǎn)品全權(quán)負(fù)責(zé)這一規(guī)定，不能輕易將責(zé)任推卸給供貨商。通過這種強(qiáng)制性的責(zé)任規(guī)范來(lái)促使企業(yè)對(duì)原材料的嚴(yán)格把關(guān)，堵住企業(yè)在事發(fā)后轉(zhuǎn)嫁責(zé)任。藥監(jiān)部門應(yīng)該積極發(fā)揮自己的職能，隨時(shí)發(fā)現(xiàn)問題。

通過對(duì)毒膠囊涉事企業(yè)舞弊行為的相關(guān)剖析，筆者認(rèn)為，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力下，不健全的公司治理機(jī)制、利益的無(wú)限追求和監(jiān)管部門的不力監(jiān)管是導(dǎo)致企業(yè)舞弊行為居高不下的重要原因。因此，通過完善公司治理機(jī)制，還應(yīng)該提高會(huì)計(jì)人員的道德素質(zhì)和加強(qiáng)對(duì)上市公司的監(jiān)管，才可以有效防范公司舞弊行為的發(fā)生?！?/p>

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