事業(yè)單位審計風(fēng)險防范對策措施探討

吳玲玲

摘 要:審計風(fēng)險是一個重要的審計概念，審計風(fēng)險正一天天被人們所重視，摸清審計風(fēng)險，增強審計意識，最大限度地規(guī)避與防范和控制審計風(fēng)險，是當今審計工作所面臨的重要任務(wù)，也是提高審計質(zhì)量和信譽的關(guān)鍵，對審計事業(yè)健康、有序的發(fā)展具有重大的現(xiàn)實意義，文章著重探討審計風(fēng)險的有關(guān)理論與措施。

關(guān)鍵詞：審計風(fēng)險 固有風(fēng)險 控制風(fēng)險 檢查風(fēng)險

中圖分類號:F239文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914（2012）03-189-03

一、事業(yè)單位內(nèi)部審計的形成

事業(yè)單位內(nèi)部審計風(fēng)險的產(chǎn)生原因是多方面的，但綜合起來無外乎客觀和主觀兩個方面。審計對象和社會法律環(huán)境及自身組織建設(shè)方面的因素屬于客觀方面的原因，審計人員自身素質(zhì)及在審計過程中選用審計程序和方法等因素，則屬于主觀方面原因。

（一）客觀原因

首先，內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性和權(quán)威性欠缺直接帶來審計風(fēng)險。內(nèi)部審計機構(gòu)是單位內(nèi)部設(shè)置的機構(gòu)，在本單位負責人的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，為本單位內(nèi)部管理服務(wù)。因此，內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性不如外部審計，在審計過程中，不可避免地受本單位的利益限制，內(nèi)部審計人員很難客觀、公正地對所進行的審計事項發(fā)表準確、公正的審計意見。

其次，內(nèi)部審計法律法規(guī)體系不健全，作業(yè)標準不規(guī)范。雖然現(xiàn)在有國家審計署頒布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，但法律級次明顯偏低，操作性不強，并且對于具體作業(yè)標準未有明確規(guī)定。因此，內(nèi)部審計法律依據(jù)不充分、不健全，使得內(nèi)部審計人員在進行審計時，只有依據(jù)經(jīng)驗和知識進行分析判斷，在一定程度上影響了審計結(jié)論的正確性，增大了審計風(fēng)險。

（二）主觀原因

內(nèi)部審計人員自身素質(zhì)的高低是決定審計風(fēng)險大小的主要因素，包括從事內(nèi)部審計工作需要的政策法律水平、專業(yè)知識、經(jīng)驗、業(yè)務(wù)技能、審計職業(yè)道德等。審計經(jīng)驗是審計人員應(yīng)有的一種重要專業(yè)技能，需要實踐的積累，相對于復(fù)雜多變的審計對象和審計內(nèi)容，審計人員如果經(jīng)驗和能力有限，在工作中就會無從下手，使應(yīng)該查出的問題沒有查出來，出現(xiàn)漏審或查的不深不透，不能就一些現(xiàn)象和有價值的線索挖掘出深層次的問題，也會作出誤判等。內(nèi)部審計人員是否遵守職業(yè)道德、具有工作責任心也影響審計風(fēng)險，如審計工作中未保持客觀公正的態(tài)度和應(yīng)有的職業(yè)謹慎，徇私舞弊、打擊報復(fù)、故意放棄對重大問題的追查和披露、提供與事實不符的審計結(jié)論等，不僅直接影響審計質(zhì)量，還大大增加審計風(fēng)險。

此外，被審計對象制約也會導(dǎo)致審計風(fēng)險。被審計單位對審計工作不理解、不支持、不配合，甚至有抵觸情緒，有意無意地設(shè)置障礙，致使審計工作不能順利開展，問題不能及時發(fā)現(xiàn)。

二、審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因

所謂審計風(fēng)險，是指會計報表存在重大的錯誤或漏報，而審計人員發(fā)表不恰當審計意見的可能性。對于審計工作而言，審計風(fēng)險主要來自于三個方面：即固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。

（一）固有風(fēng)險的形成

固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶，交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。即經(jīng)濟業(yè)務(wù)及其記錄本身產(chǎn)生重要錯誤的可能性。主要成因及表現(xiàn)有：

1.參與經(jīng)濟活動者，書面資料編制者由于工作疏忽或業(yè)務(wù)不熟造成的錯誤。

2.被審計單位為了達到某種不良目的，故意在會計資料及其他資料中弄虛作假、掩蓋真相，扭曲財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，更有甚者提供假賬、假憑證等假會計資料。例如某市審計局對下屬縣軋花廠進行審計時，該廠提供假銷售賬，收入只反映當年業(yè)務(wù)的1/2，市局人員對縣軋花廠情況又不熟悉，這樣審計一開始便存在著審計風(fēng)險。

3.由于被審計單位經(jīng)營活動的復(fù)雜性（如企業(yè)集團化、規(guī)?；?jīng)營）和審計時限等因素制約，造成審計本身不便全部使用詳查法，往往采用抽查法，進行抽樣審計，因而不可能對每本賬冊、每筆業(yè)務(wù)、每件存貨數(shù)量價值、每項往來款項一一審計，也就不可能將存在問題全部查出。例如某省審計廳對某大型鋼鐵廠審計，業(yè)務(wù)量上億元，審計人員限于經(jīng)濟、人員、時間等因素，只能采取抽樣審計，結(jié)果漏查一筆業(yè)務(wù)，該業(yè)務(wù)少記收入1千多萬元，從而加大了審計人員的潛在風(fēng)險。

（二）控制風(fēng)險的形成

控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。主要成因及表現(xiàn)有：

1.被審計單位內(nèi)部控制薄弱，不具備健全有效性。一般情況下，被審計單位內(nèi)部控制應(yīng)同時具備健全性和有效性兩方面特征，但也存在少數(shù)被審計單位內(nèi)控制度不健全、財務(wù)管理混亂或部分單位內(nèi)部控制制度比較健全，而執(zhí)行不力，有效程度不高，形同虛設(shè)等情況，造成審計風(fēng)險。

2.未對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)評審。審計人員在審計過程中未嚴格執(zhí)行操作程序，沒有對被審計單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)進行認真調(diào)查和測評，以確定具體項目審計程度，從而引發(fā)審計風(fēng)險。

（三）檢查風(fēng)險的形成

檢查風(fēng)險是指某一賬戶、交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報未被實質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。它是審計風(fēng)險要素中唯一能夠通過審計人員工作加以控制的風(fēng)險。主要成因及表現(xiàn)有：

1.事實不清楚，證據(jù)欠充分，證明力度不足。審計人員在核定與審計事項有關(guān)的事實、證據(jù)時，不能認真核實、核清、核細，相關(guān)數(shù)字不精確，甚至前后矛盾。收集的證據(jù)材料不具備可靠性、相關(guān)性、合法性、時間性、充分性的特征，而無法起到應(yīng)有的作用，證明力不強。

2.評價不確切，定性不準確，處理處罰不恰當。對審計核實的事實沒有采取必要的方法手段加以綜合歸納、分析、判斷，并以此客觀公正地評價被審計單位財務(wù)管理和經(jīng)濟活動情況，處理處罰缺乏原則性、政策性、針對性、靈活性，引用的法律法規(guī)欠適用、欠時效，不具備、不完整。

3.建議、意見不適當，審計效果不明顯。向被審計單位提出的審計建議和意見看不出深度、高度和水平，缺乏宏觀性、建設(shè)性、可行性，針對性、服務(wù)性不強，提出措施不得力，起不到審、幫、促作用，甚至有些結(jié)果提供了不準確的審計信息，而造成直接關(guān)系人的損失。

4.審計人員不遵守審計職業(yè)道德和工作紀律。某些審計人員自律性不強，在審計中未遵守保密規(guī)定和審計回避制度；違反廉政規(guī)定和審計工作紀律；以審謀私，利用職權(quán)謀取私利；查實問題避重就輕、化大為小、弄虛作假、隱瞞違紀違規(guī)問題及循私舞弊等，給審計工作帶來較大風(fēng)險。例：某縣審計局對某局國家扶貧資金的審計，查出挪用扶貧資金修路80萬元，發(fā)工資60萬元，列支機關(guān)經(jīng)費18萬元，但修路和發(fā)工資140萬元有縣長簽字，礙于地方保護主義和各種人情關(guān)系，未將此問題反饋給上級審計機關(guān)，導(dǎo)致審計報送資料失實，形成審計風(fēng)險。

5.社會對審計工作期望值過高。由于宣傳力度等原因，社會上可能存在對審計可以解決全部問題的過高的期望值，而審計的職責和權(quán)限又決定了審計不能超越審計管轄范圍，因而對審計工作而言，一旦沒有達到這種期望值時，將可能引起社會的誤解，誘發(fā)審計風(fēng)險產(chǎn)生。

三、審計風(fēng)險的防范措施

審計風(fēng)險的潛在性、客觀性、無意性、危害性對審計執(zhí)法主體提出嚴峻的挑戰(zhàn)。如何防范、控制、規(guī)避、降低審計風(fēng)險，筆者試提出以下看法：

（一）要正確分析和評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險

1.分析固有風(fēng)險。固有風(fēng)險是一種潛在的，難以計量的審計風(fēng)險，要借助于審計人員的專業(yè)判斷來分析和評估，具體分為三個步驟：（1）分析與報表層次有關(guān)的固有風(fēng)險時，審計人員要通過詢問、查閱、觀察等方法，了解被審計單位所在行業(yè)的性質(zhì)、經(jīng)營業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度、管理人員的品行和能力、財會人員的變動情況、管理人員受到的異常壓力、影響被審計單位的環(huán)境因素及被審計單位執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)的經(jīng)歷等各方面情況，運用職業(yè)判斷初步分析與報表層次有關(guān)的固有風(fēng)險。（2）分析與賬戶或業(yè)務(wù)有關(guān)的固有風(fēng)險時，在對報表層次固有風(fēng)險分析的基礎(chǔ)上，審計人員要采用分析比較等方法，分析待攤費用、遞延資產(chǎn)、預(yù)提費用、產(chǎn)品銷售成本、往來賬款等易產(chǎn)生錯報的會計報表項目；分析現(xiàn)金、有價證券、存貨等流動性大、變現(xiàn)力強，容易受損失或被挪用的資產(chǎn)項目；分析需要利用專家工作結(jié)果予以佐證的重要交易和事項的復(fù)雜程度；分析臨近會計期末發(fā)生的異常和復(fù)雜交易以及在正常的會計處理程序中容易被漏記的交易和事項。（3）估量固有風(fēng)險時，審計人員應(yīng)在綜合分析以上因素后，運用職業(yè)判斷，大致估計報表層次及每個報表項目的固有風(fēng)險水平。應(yīng)遵循的一般原則是：即使在各種情況較好，出現(xiàn)重要錯誤可能性較小的情況下，固有風(fēng)險的水平也應(yīng)高于50%；相反，只要有某種跡象表明可能存在重大錯報或漏報，就應(yīng)將固有風(fēng)險確定為100%。

2.評估控制風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險與被審計單位的內(nèi)部控制有關(guān)，審計人員要按照操作程序認真評審：（1）初步評價控制風(fēng)險。首先應(yīng)調(diào)查被審計單位的控制環(huán)境，并對控制環(huán)境和有關(guān)其他內(nèi)部控制進行適當測試，進而對控制風(fēng)險作出初步評估。評估時，應(yīng)遵循穩(wěn)健原則，寧可適當高估而不可低估，尤其是相關(guān)內(nèi)部控制不存在、相關(guān)內(nèi)部控制失效或難以對相關(guān)內(nèi)部控制的有效性作出評價時，應(yīng)當將控制風(fēng)險評價為高水平。（2）確定審計策略。當相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險初步評價為高或內(nèi)部控制測試的工作量可能大于進行內(nèi)部控制測試所減少的余額測試的工作量時，審計人員不得采取依賴內(nèi)部控制審計策略；當相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險初步評價低于高水平時，采取依賴相關(guān)內(nèi)部控制的審計策略。（3）設(shè)計內(nèi)部控制測試的手續(xù)、時間和范圍。并非所有審計項目的審計都需設(shè)計內(nèi)部測試手續(xù)。只有在采取依賴相關(guān)內(nèi)部控制審計策略的情況下，才能設(shè)計和實施內(nèi)部控制測試，進一步評估控制風(fēng)險。

（二）要認真測算，正確對待檢查風(fēng)險

1.確定可接受的審計風(fēng)險?，F(xiàn)代審計是建立在測試內(nèi)部控制基礎(chǔ)上的抽樣審計，審計人員難以100%地對被審計事項作出保證，只能總體上合理保證?？山邮軐徲嬶L(fēng)險就是審計人員在審計工作結(jié)束后準備承受的風(fēng)險，沒有具體的標準和尺度，主要取決于審計事項的重要程度，審計報告使用者的范圍和要求，被審計對象所處的法律環(huán)境以及對審計成本的考慮等因素。

2.確定檢查風(fēng)險，設(shè)計實質(zhì)性測試的程序和范圍。在可接受審計風(fēng)險水平一定的情況下，檢查風(fēng)險與固有風(fēng)險和控制風(fēng)險呈反向關(guān)系。審計人員在合理確定和評估被審計單位的可接受的審計風(fēng)險，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險之后，可根據(jù)審計風(fēng)險模型來確定檢查風(fēng)險。

（三）審計風(fēng)險貫穿于審計工作的全部，審計人員要從完善自身出發(fā)，科學(xué)防范

1.用科學(xué)知識武裝頭腦，提高自己的業(yè)務(wù)素質(zhì)。學(xué)習(xí)者發(fā)展，不學(xué)習(xí)者淘汰。只有不斷學(xué)習(xí)，才能適應(yīng)社會發(fā)展、技術(shù)變化、環(huán)境變化。通過學(xué)習(xí)，提高自身的政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平，從而達到避免審計風(fēng)險的目的。

2.貫徹執(zhí)行法律法規(guī)，堅持依法審計。1982年修改憲法，1994年頒布《審計法》，在我國初步建立起以憲法為基礎(chǔ)，以審計法為核心，其它與審計有關(guān)的法律法規(guī)相配套的審計法律體系。審計人員要充分運用法律武器，堅持依法審計，一方面要依照法定程序進行審計，依法行事，依法監(jiān)督，防止越權(quán)和隨意行政行為；另一方面對于違紀問題要依法進行處理處罰，做到證據(jù)充分，法律依據(jù)明確。

3．遵守審計準則，促進審計工作進一步規(guī)范。審計準則是依據(jù)審計法和行政法規(guī)規(guī)定總結(jié)多年來的工作經(jīng)驗，按照審計工作運行的內(nèi)在規(guī)律而制定的，對審計工作的各個方面和各個環(huán)節(jié)都作了明確規(guī)定，提出了具體標準和工作要求。按照審計準則開展工作，能夠保障審計工作依法、科學(xué)、有序運行，在實現(xiàn)審計法制化、制度化的基礎(chǔ)上，實現(xiàn)審計工作的規(guī)范化，提高審計工作質(zhì)量和效率。

4．職業(yè)道德規(guī)范，樹立良好的職業(yè)形象。審計職業(yè)道德是社會主義職業(yè)道德的組成部分，審計人員在自己的職業(yè)活動中，要嚴格遵守職業(yè)道德，并把道德觀念轉(zhuǎn)化為實際行動，要忠于職守，客觀公正，實事求是地處理問題，要奉公守法，廉潔自律，管好自己手中的權(quán)，不為自己謀福利，要謙虛謹慎，平等待人，樹立良好的職業(yè)形象。

（四）提高風(fēng)險意識，營造良好的審計環(huán)境，有效控制審計風(fēng)險

1.牢固樹立審計風(fēng)險意識。要通過各種形式的審計風(fēng)險教育和審計風(fēng)險事例剖析，促使每位審計人員都能真正了解各種審計風(fēng)險可能產(chǎn)生的原因及具體表現(xiàn)形式，自覺意識到審計風(fēng)險可能造成的后果及危害，增強審計責任感和事業(yè)心，嚴格按法律和審計程序辦事，認真細致，盡職盡力，保質(zhì)保量地完成本職工作和每項具體審計任務(wù)。

2.營造良好審計環(huán)境。要加強審計宣傳，使全社會了解審計，知悉國家審計、內(nèi)部審計、社會審計各自作用和職責范圍，以及審計法律體系組成等，從而使審計工作得到社會各界的理解、重視、配合和支持，要定期或不定期開展對審計對象的走訪、回訪工作，并形成制度，從各方面廣泛征求和交換意見，促使審計建議和審計決定的真正落實和審計工作的進一步提高；要積極主動地向黨委、政府、人大、上級審計機關(guān)匯報工作，爭取各級領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)心、重視、支持和幫助。

3．處理好各方面的關(guān)系。在開展審計工作的同時，還要處理好各種關(guān)系，包括宏觀調(diào)控與微觀監(jiān)督的關(guān)系，審計執(zhí)法主體與審計對象的關(guān)系，國家利益與地方利益的關(guān)系，監(jiān)督與服務(wù)的關(guān)系，國家審計與社會審計、內(nèi)部審計的關(guān)系，提高人員素質(zhì)與提高審計質(zhì)量的關(guān)系，本級與上下級的關(guān)系，本部門與有關(guān)部門的關(guān)系，審計預(yù)期與審計效果的關(guān)系，審計覆蓋面、審計周期與審計力量的關(guān)系，審計全年計劃完成與交辦專項任務(wù)突擊完成的關(guān)系，正常審計工作與開展活動、學(xué)習(xí)的關(guān)系，改進原有審計手段與掌握現(xiàn)代審計方法的關(guān)系，事后審計與事前、事中審計的關(guān)系，完善內(nèi)部制度與加強審計監(jiān)督的關(guān)系，轉(zhuǎn)化應(yīng)用審計成果與利用信息的關(guān)系等等。解決問題，化解矛盾，以防范和控制審計風(fēng)險發(fā)生。

綜上所述，審計工作本身就是一個具有相當風(fēng)險的職業(yè)，社會環(huán)境的變化使其所面臨的風(fēng)險因素更加復(fù)雜，風(fēng)險存在于整個審計活動中，可以控制，卻不能完全消除，因此，這要求審計人員要不斷調(diào)整自我，并在調(diào)整中開發(fā)風(fēng)險分析和防范方法，加強風(fēng)險理論研究，深化審計監(jiān)督，只有這樣才能達到遏制風(fēng)險的目的，才能更好地為保證社會主義經(jīng)濟快速穩(wěn)定、健康發(fā)展作出應(yīng)有的貢獻。

參考文獻：

1.李金華主編.審計理論研究.中國審計出版社,2001

2.董大勝主編.審計技術(shù)和方法.中國審計出版社,2001

（作者單位：河南省紅十字血液中心 河南鄭州 450012）

（責編:賈偉）