排污費改稅:新設稅種還是增設稅目

何錦前

(北京大學 法學院，北京 100871)

一 排污費改稅及其方案之爭

作為發(fā)展方式轉變的關鍵舉措之一，排污費改環(huán)境稅日益受到各方的重視。國務院2007年6月頒布的《節(jié)能減排綜合性工作方案》中明確提出“研究開征環(huán)境稅”?！秶窠?jīng)濟和社會發(fā)展十二五規(guī)劃綱要》進一步明確了開征環(huán)境稅的要求。徹底改革排污費制度、盡快開展環(huán)境稅立法，業(yè)已成為稅法學研究的重要課題。

需要說明的是，排污費改稅涉及的問題非常復雜，絕不僅僅是行政事業(yè)性收費向稅收制度轉變的問題，還涉及到環(huán)境保護部門與財稅部門的關系協(xié)調問題，［1］也直接關系到國稅和地稅系統(tǒng)之間的稅權配置，更關系到中央與地方稅收利益的分配，因此，排污費改稅必須得到高度重視和妥善考量。當然，所有的問題都要從基本問題、小問題開始著手解決，首先要解決的基本問題(但不是小問題)就是排污費改為“何種環(huán)境稅”的問題。自上個世紀后半葉理論界提出“環(huán)境稅”的構想以來，許多國家陸續(xù)開征了所謂的“環(huán)境稅”，仔細比較一下，眾多學者討論的環(huán)境稅、許多國家開征的環(huán)境稅其實都存在不同程度的差別?？偟膩砜?，各個國家所使用的、以及人們在各種場合所討論的“環(huán)境稅”的定義本身存在狹義、中義和廣義等不同層次的區(qū)分。狹義的環(huán)境稅是指與商品稅、所得稅和財產(chǎn)稅等傳統(tǒng)稅種不同的某一種獨立的環(huán)境稅，其名稱可以是“環(huán)境稅”，也可以是“污染稅”、“清潔稅”等;中義的環(huán)境稅是在獨立型環(huán)境稅基礎上，再加上與環(huán)境保護密切相關的一些稅種，后者往往包括消費稅、增值稅、營業(yè)稅、資源稅等傳統(tǒng)稅種，為了與獨立型環(huán)境稅相區(qū)別，這些傳統(tǒng)稅種有時也被稱為環(huán)境關聯(lián)稅;廣義的環(huán)境稅則是指所有有利于環(huán)境保護的稅收，在這個定義范疇下，幾乎所有稅種都可以是環(huán)境稅，而在有的學者那里，廣義環(huán)境稅甚至還包括以規(guī)費形式開征的準環(huán)境稅，①從稅法學尤其是大陸法系的稅法理論來看，以“費”的形式實施的課征完全有可能是實質意義上的“稅”。這一范圍就更寬了。從這三個層次的環(huán)境稅定義中，我們可以分離出四個基本要素來，即A(獨立型環(huán)境稅)、B(環(huán)境關聯(lián)稅)、C(準環(huán)境稅)、D(其他傳統(tǒng)稅種)，這樣，我們就可以將狹義環(huán)境稅表示為A，中義環(huán)境稅表示為A+B，廣義環(huán)境稅表示為A+B+C+D。在此基礎上，我們再來看當前排污費改環(huán)境稅的立法方案問題。

從目前來看，針對我國排污費改環(huán)境稅的問題，學界與實務界眾說紛紜，莫衷一是，提出的稅制設計方案版本眾多，對此，我們首先應該區(qū)分這些方案是在什么意義上使用“環(huán)境稅”這一概念的。有不少文獻明確而清晰地對所使用的環(huán)境稅概念進行了界定，但是，也有相當多的立法建議和理論觀點缺乏一個基本的概念預設，當然，我們仍然可以從字里行間大致看出其“環(huán)境稅”的定義范疇。總的來看，目前的討論集中關注了A(獨立型環(huán)境稅)和B(環(huán)境關聯(lián)稅)，相對地，對C(準環(huán)境稅)和D(其他傳統(tǒng)稅種)的討論要少得多。也可以說，當前討論集中于中義環(huán)境稅(A +B)層面，不過，進一步細看，就排污費改革為環(huán)境稅的問題，出現(xiàn)了嚴重的分歧，有的主張走A(獨立型環(huán)境稅)路線，有的建議走B(環(huán)境關聯(lián)稅)路線。

換言之，主張A 路線的學者建議將排污費整體改革為一個獨立的稅種，有的將其稱為“環(huán)境稅”，有的稱為“環(huán)境保護稅”，還有“排污稅”等各種說法，究其實質都是獨立型環(huán)境稅，這種稅以“污染者付費”為原則(polluters pay principle，PPP)，［2］直接針對生產(chǎn)、流通、消費等領域中的污染行為進行征稅，集中體現(xiàn)了排污行為和納稅之間的關聯(lián)，有利于最大限度地發(fā)揮稅收的環(huán)境保護功能。與此相反，主張B 路線的學者建議采取環(huán)境關聯(lián)稅的方式完成排污費改稅，也就是充分利用現(xiàn)有的傳統(tǒng)稅種，將排污費制度拆散，分別融入與環(huán)境保護密切相關的稅種制度之中，其具體的方法是在消費稅、營業(yè)稅和增值稅等傳統(tǒng)稅種下增設稅目，這種方法被認為改革成本小，可以很快實現(xiàn)環(huán)境稅的開征。由此可見，A 方案的實現(xiàn)方式是新設稅種，B 方案的實現(xiàn)方式是增設稅目。

應當說，各方的觀點和主張都是有一定合理性的，實際上，從比較法的視角來看，環(huán)境稅到底如何開征，是舊瓶裝新酒，還是新瓶新酒，在不同的國家各有不同的方案，即使是同一個國家，在不同的歷史時期都可能有不同的選擇。但是，放在我國國情背景下，尤其是發(fā)展方式轉變的時代背景下來看，如果我們全面考量稅收的作用環(huán)節(jié)、稅種職能的分工以及稅法原則等各方面因素的約束，那么，獨立環(huán)境稅的方案很可能更加具有說服力。排污費更加適合改革為獨立的環(huán)境稅稅種，而難以通過消費稅、資源稅、增值稅、企業(yè)所得稅、關稅等傳統(tǒng)稅種增設稅目的方式課征。本文的分析就試圖證明這一點。

當然，筆者也不愿意從一個極端走向另一個極端。本文的分析力爭秉持一個更全面、更客觀的立場，在論證獨立型環(huán)境稅的合理性和可行性的基礎上，也將進一步說明:為促進發(fā)展方式轉變、推動可持續(xù)發(fā)展，獨立型環(huán)境稅的開征還只是其中的一項舉措，而且，獨立型環(huán)境稅的開征并不否認、也不排斥傳統(tǒng)稅種調整稅目，從長遠來看，新設稅種和增設稅目還必須緊密結合起來，共同促進稅制“綠化”，充分發(fā)揮其保護環(huán)境的積極作用。

二 獨立型環(huán)境稅與傳統(tǒng)稅種增設稅目的方案比較

獨立型環(huán)境稅的方案之所以更具可行性，增設稅目的途徑之所以難以實現(xiàn)排污費改稅的目標，是因為后者在實現(xiàn)環(huán)境保護的目的以及確保稅收公平和稅收效率等方面缺乏優(yōu)勢。對此，我們至少可以從稅收的作用環(huán)節(jié)、稅種職能的分工、稅收立法技術這三個方面得出結論。

第一，從作用環(huán)節(jié)上來說，不同的稅種在不同的經(jīng)濟運行環(huán)節(jié)中發(fā)揮的作用并不相同。獨立型環(huán)境稅方案針對性更強，而增設稅目方案看似全面，實則眉毛胡子一把抓，沒有突出重點，缺乏針對性。

“一種稅具體確定在哪個或哪幾個環(huán)節(jié)進行征收，這不僅關系到稅制結構和稅負平衡問題，而且對保證國家財政收入、便于納稅人交納稅款、促進企業(yè)加強經(jīng)濟核算等，都具有重要意義?！保?］既然是討論排污費改稅的問題，我們應考慮排污費發(fā)生作用的主要環(huán)節(jié)在何處，然后據(jù)此考量哪一種改革方案更有利于在主要環(huán)節(jié)上發(fā)揮減排作用。

排污費是對污染物排放行為征收的行政事業(yè)性收費。而所謂污染物(pollutant)，通常是指進入環(huán)境后令環(huán)境正常構成要素發(fā)生變化，直接或者間接有害于生物生長、發(fā)育和繁殖的物質。污染物的作用對象是包括人在內的所有生物。按有害物質的來源可將污染物分為自然來源的污染物和人為來源的污染物，有些污染物(如二氧化硫)既有自然來源的又有人為來源的。我們所討論的排污費或者環(huán)境稅，都是就人為污染物而言的。這里需要回答一個前提性的問題，即，“哪些活動產(chǎn)生污染”?［4］事實上，人為污染物的產(chǎn)生來源廣泛分布于工業(yè)、農(nóng)業(yè)、建筑業(yè)、運輸業(yè)、服務業(yè)等國民經(jīng)濟中的各社會生產(chǎn)部門、流通部門和其他經(jīng)濟部門，也同樣產(chǎn)生于人類的消費環(huán)節(jié)。而現(xiàn)行排污收費制度所針對的重點還是工業(yè)污染物，工業(yè)污染物的產(chǎn)生大體分布在資源開采、工業(yè)生產(chǎn)(包括原材料的利用)等環(huán)節(jié)之中。進而言之，排污費改為環(huán)境稅，主要針對的是工業(yè)生產(chǎn)和資源開采利用環(huán)節(jié)。

與此對照，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、關稅在內的商品稅，其計稅依據(jù)是商品的流轉額，即商品流通、轉讓的價值額，其對經(jīng)濟發(fā)揮調控作用的著力點和主要環(huán)節(jié)大多集中于廣義的產(chǎn)品消費和使用環(huán)節(jié)，而且，商品和污染行為之間的聯(lián)系往往并不能直觀地表現(xiàn)出來，從商品的流通、消費環(huán)節(jié)去推測資源開采利用和工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的排污行為，難度非常之大;所得稅的課征更是遠離了工業(yè)生產(chǎn)和資源開采環(huán)節(jié);資源稅和耕地占用稅在一定程度上的確可以針對資源開采環(huán)節(jié)進行課征，不過，它們無法廣泛覆蓋工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)，而且自身存在諸多難以克服的缺陷，因此，這兩個稅種也難以完全容納目前排污費所欲規(guī)制的排污行為。由此可見，現(xiàn)有稅種往往難以直接有效地針對上述關鍵環(huán)節(jié)、尤其是工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的排污行為進行規(guī)制，不具備與排污費制度順利對接的基礎條件。而獨立環(huán)境稅基本可以實現(xiàn)排污費收費項目到征稅項目的“整體遷移”，它直接承襲了排污費的大部分功能，集中針對工業(yè)生產(chǎn)和資源開采利用環(huán)節(jié)等關鍵的減排環(huán)節(jié)，更有利于環(huán)保目標的實現(xiàn)。

第二，從稅種職能分工上來說，不同的稅種固然有稅收一般職能的共性，但也有各自不同的特殊性和側重點。獨立型環(huán)境稅方案充分遵循了各稅種的制度屬性和運作規(guī)律，增設稅目方案則勢必擾亂各項稅種的固有職能。

從開征環(huán)境稅的各個國家來看，環(huán)境稅都是一種行為規(guī)制稅(regulatory tax)，［5］其功能主要在于調控和規(guī)制污染物排放行為，增加排污行為的成本，減少污染物的排放，鼓勵對污染物的控制和循環(huán)利用。不論將排污費改革為何種形式的“稅”，其職能仍然在于規(guī)制污染行為、內化污染成本，這一職能很難直接納入任何一個傳統(tǒng)稅種之中去實現(xiàn)。

傳統(tǒng)稅種的主要職能一般被概括為分配收入、配置資源和保障穩(wěn)定等三項內容，［6］或者被表述為財政功能、經(jīng)濟功能和社會功能，［7］不論哪一種功能，都難以完全對應環(huán)境稅規(guī)制污染、保護環(huán)境的功能，環(huán)境稅的功能和傳統(tǒng)稅種功能的差別是比較明顯的。

所得稅具有較強的收入功能和社會調控功能，［8］而環(huán)境稅并不能很好地起到穩(wěn)定和增加財政收入的作用，①從理論上來看，或從有關國家經(jīng)驗來看，環(huán)境稅當然可能在一定條件下具備財政收入的功能。但是，長期來看，環(huán)境稅的財政收入功能不具備所得稅那樣的穩(wěn)定性和可持續(xù)性。如果把本應作為獨立環(huán)境稅的征稅項目分割開來、分散到各個傳統(tǒng)稅種中去，則可能產(chǎn)生功能上的沖突。畢竟，環(huán)境稅的稅基并不寬廣，且污染物排放在一定的經(jīng)濟發(fā)展周期內總是呈現(xiàn)出先增后降的“倒U 型曲線”，因此，通過環(huán)境稅征繳的稅收收入從長遠趨勢看將會不斷萎縮，而不會無限擴張和增長。將環(huán)境稅征稅項目放入所得稅中去，就會影響所得稅的收入功能。

商品稅也致力于保障國家充分、及時、穩(wěn)定地獲取稅收收入，除此之外，它還著眼于經(jīng)濟結構調整和資源優(yōu)化配置，在微觀上還有助于調節(jié)企業(yè)的盈利水平，為企業(yè)創(chuàng)造公平的市場競爭環(huán)境。與所得稅一樣，商品稅的收入功能并不能兼容環(huán)境稅的征稅項目。同時，商品稅的稅負往往是由消費者或最終的購買者來承擔的，稅負容易轉嫁，重復征稅的問題也比較突出，也不適合接納環(huán)境稅的征稅項目。尤其是商品稅易于轉嫁，“污染者付費原則”就可能由此轉變?yōu)椤跋M者付費原則”(consumer pays principle，CPP)，［9］稅制變得更加復雜，排污行為難以受到有效的規(guī)制。

至于一些學者所主張的以消費稅作為母體來容納現(xiàn)有排污費的建議，忽略了目前消費稅作為中央稅的性質。環(huán)境污染治理集中在地方，尤其在基層，通過消費稅來對排污者征稅，稅收就集中到了中央，并不利于實現(xiàn)污染治理和環(huán)境保護的功能。其他的大多數(shù)稅種同樣不具備完全實現(xiàn)環(huán)境稅功能的條件。因此，要想有效地實現(xiàn)預期的制度功能，開征獨立的環(huán)境稅是最佳的選擇。

第三，從稅法原則來說，獨立型環(huán)境稅方案有稅收效率和稅收公平的優(yōu)勢，而通過現(xiàn)有稅種增設稅目的方式開征環(huán)境稅，難以保障效率和公平。

稅收立法的基本原則包括公平原則和效率原則，［10］這是在討論排污費改稅問題時必須注意始終遵循的原則，不論是新設稅種，還是傳統(tǒng)稅種增設稅目，如果違背這兩項原則，就意味著改革的失敗。

如果強行通過傳統(tǒng)稅種增設稅目的方式實現(xiàn)排污費改稅，那么，很可能不得不將排污費的收費項目分割開來，分別調整到不同的傳統(tǒng)稅種架構當中，例如，資源開采環(huán)節(jié)的排污費放入資源稅，工業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的排污費則通過物料衡算的方法來課征商品稅，具體操作中必須區(qū)分生產(chǎn)所利用的各種原料、水、能源等進行計算。由此導致的問題是，稅收稽征的簡便性不復存在，計稅過程繁瑣，征稅成本將急劇上升，這是對稅收效率原則的直接違背。

更嚴重的情況是，污染物的排放固然與生產(chǎn)中所利用的各種資源密切相關，但并非是唯一和簡單的正相關關系，排污量及其環(huán)境危害性不僅與資源利用有關，還受到生產(chǎn)技術、工業(yè)管理、自然條件等多方面因素的影響。僅僅以生產(chǎn)所用資源進行物料衡算的方式課征環(huán)境稅，難以做到精確課征，將可能嚴重影響課稅的公平性，積極改進技術、注重環(huán)境保護的生產(chǎn)經(jīng)營者如果不能因其積極行為而獲益，主觀能動性受到抑制，很可能產(chǎn)生劣幣驅逐良幣的消極后果。

而許多傳統(tǒng)稅種的稅負轉嫁性較強，如果通過傳統(tǒng)稅制增設稅目的方式進行排污費改稅，那么，稅負本來應當內化為生產(chǎn)者、經(jīng)營者的污染成本，結果轉嫁給了消費者等其他主體，這就產(chǎn)生了稅負分配上的不公。而更進一步，我們可以發(fā)現(xiàn)，高收入群體和低收入群體的消費結構差別是很大的，低收入群體在食品、能源等方面的消費支出占其收入之比更高，商品稅上的稅負轉移給低收入群體后，可能影響其基本生活水平，這種影響更有甚于高收入群體，從這一點來看，傳統(tǒng)稅種所導致的分配不公的后果就更加嚴重了。當然，不是說獨立型環(huán)境稅就不存在這個問題了，有不少學者已經(jīng)指出，“環(huán)境稅通常是累退的(regressive)”，［11］環(huán)境稅也會存在稅負最終歸宿上的分配不公，著名學者孫斯坦在其名篇《風險與理性》中就對此進行了激烈的批評，［12］因此，獨立型環(huán)境稅也應在稅率確定和稅目設計上減小分配不公效應。但是，應當注意的是，獨立型環(huán)境稅的稅負轉嫁要比許多傳統(tǒng)稅種難度更大，因此，相對來說，它在稅負分配上的消極后果要輕微一些。

由此可見，通過傳統(tǒng)稅種增設稅目的方式實現(xiàn)排污費改稅，效率和公平都無法得到保障，削足適履，將反受其害;而獨立型環(huán)境稅雖然也并非十全十美，但具有相對的優(yōu)勢，是當前排污費改稅諸方案中比較理想的選擇。

三 以獨立型環(huán)境稅為主推動稅制“綠化”

獨立型環(huán)境稅的優(yōu)勢是非常明顯的，排污費改稅主要應通過開征獨立型環(huán)境稅的方式來實現(xiàn)。我們可以發(fā)現(xiàn)，恰恰由于是以開征新稅種而不是增設稅目的方式來完成改革，排污費的收費項目才能較為完整地被稅收制度所接納，排污費制度中存在的諸多問題才有望得以集中地進行解決。當然，也恰恰是由于以開征新稅種而不是增設稅目的方式來完成改革，排污費的收費項目就難以在短時間內“整體搬遷”到新的環(huán)境稅中來，試圖畢其功于一役是不現(xiàn)實的，排污費改稅必定要以小步前進、增量改革的方式來完成。

具體來說，基于課稅條件成熟與否的考慮，應當采取穩(wěn)妥策略，按問題輕重緩急的程度序列逐步將收費項目轉化為環(huán)境稅的稅目，成熟一個納入一個，逐漸擴大稅目。［13］對于那些環(huán)境影響最大、征管最為迫切、便于進行稅收征管的項目可以先行納入環(huán)境稅，對于那些難度較大、成本較高的項目可以仍然作為排污收費項目，提高費率、加強征管，為后續(xù)費改稅奠定基礎。費改稅的基本的步驟可以簡單地分為三個階段:第一階段的征稅范圍主要集中于污水(氨氮、氮氧化物、化學需氧量)和廢氣(二氧化硫)排放;第二階段則分別擴大第一階段的稅目，其中，污水類的子目增加為氨氮、氮氧化物、化學需氧量、懸浮物、五日生化需氧量和其他等項，廢氣類的子目增加為二氧化硫、粉塵、煙塵和其他等項;第三階段則在第二階段的基礎上增加固體廢物(含危險廢物)和噪聲兩個稅目。當然，任何方案都可能需要根據(jù)實際情況的變化而進行調整修正。

獨立型環(huán)境稅開征僅僅意味著稅收制度在環(huán)境保護領域邁出的關鍵一步，獨立型環(huán)境稅還應成為環(huán)境關聯(lián)稅立法的強大推動力，進而推動整個稅制的“綠化”。［14］從廣義的環(huán)境稅來看，今后中國的環(huán)境稅發(fā)展趨勢，不應當僅僅局限于排污費改稅，而應將整個稅制“綠色化”、“生態(tài)化”，這種“綠色化”和“生態(tài)化”就必然要求其他傳統(tǒng)稅種進行改良革新，適應環(huán)境保護的要求。因此，拓展稅目則將成為傳統(tǒng)稅種不斷“綠化”的一個重要方式。

實際上，許多國家在開征獨立環(huán)境稅的同時，也通過傳統(tǒng)稅種增設稅目的方式或其他方式強化了稅收制度的環(huán)保功能。法國是世界上最早運用稅費工具進行環(huán)境管理的國家之一，其環(huán)境稅費設置以前較為分散，從1990年代中期開始逐步進行整合。1998年11月，法國通過“1999年度財政預算法案”(Projet de loi de finances pour 1999)，確定建立“污染活動一般稅”(La taxe générale sur les activités polluantes，即TGAP)制度，并從1999年1月1日開始分領域逐步實施。目前，法國既設置了獨立的環(huán)境稅，又包括許多環(huán)境關聯(lián)稅，其開設的稅種包括二氧化硫稅、氮氧化物稅、水污染稅、水資源稅、廢物垃圾稅、輪胎稅、潤滑油稅、汽車稅、地方設備稅、伐木稅以及犬稅等。法國等國的經(jīng)驗表明，全面而廣泛的稅制“綠化”，在規(guī)制污染行為、促進環(huán)境保護方面發(fā)揮了突出的積極作用。

因此，本文的分析顯然是“地方性”的。排污費固然更適合改革為獨立型環(huán)境稅，但我們不能據(jù)此推論說只有獨立型環(huán)境稅才是最好的，我們的上述分析是以我國現(xiàn)行稅制為前提的，所得出的結論也主要適用于排污費改稅的問題，而不能用來否定環(huán)境關聯(lián)稅的重要性。實際上，由于政治、經(jīng)濟和文化條件的不同，有的國家并沒有明顯的獨立型環(huán)境稅這個稅種，而主要是依托傳統(tǒng)稅種的改革來實現(xiàn)環(huán)境保護的。日本很早就提出要就環(huán)境保護開征新稅，并曾于2003年明確提出了環(huán)境稅的概念。但由于受制于各方面因素，尤其是在利益集團的強烈反對之下，日本對環(huán)境稅立法方案進行了妥協(xié)性調整，從2011年10月1日開始實施“環(huán)境稅”。這種稅其實是環(huán)境關聯(lián)稅，主要依附于現(xiàn)有石油石炭稅內(具體包括原油、石油制品、氣態(tài)碳氫化合物、煤炭等稅目)進行課征。

當然，從總的情況來看，開征獨立型環(huán)境稅仍然是各國推動稅制“綠化”的關鍵環(huán)節(jié)。獨立型環(huán)境稅和傳統(tǒng)稅制在優(yōu)化稅制、推動環(huán)境保護方面不是對立的關系，而應是合作配合的關系。

四 結語

由上可知，通過對稅收的作用環(huán)節(jié)、稅種職能的分工以及稅法原則等各方面因素的綜合比較，新設獨立環(huán)境稅的方案顯然比通過傳統(tǒng)稅種增設稅目的方案更有利于實現(xiàn)排污費改稅的目標。在這個問題上達成共識以后，方能合理地推動排污費收費項目逐步轉化為環(huán)境稅稅目。當然，新設環(huán)境稅的方案并未否定傳統(tǒng)稅種加強環(huán)境保護功能的必要性和可行性，傳統(tǒng)稅種仍然有必要通過增設稅目或調整其他具體課稅要素的方式促進節(jié)能減排。在環(huán)境稅和其他各個稅種的共同作用下，整體稅制可以實現(xiàn)“綠化”或“環(huán)?；薄?/p>

無論從理論上來看，還是從實踐上來看，都必須堅持辯證看待獨立型環(huán)境稅和環(huán)境關聯(lián)稅兩者關系的立場，任何片面而偏激地對待這兩者的觀點，都不利于推動我國經(jīng)濟社會的發(fā)展轉型，也無法在理論上自圓其說。因此，有必要再次強調，在發(fā)展方式轉變的時代背景下，我國應充分利用此次排污費改稅的歷史契機，不僅開征新的環(huán)境稅，而且加快整體稅制的“綠化”，推動經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展。

［1］何錦前.環(huán)境稅與環(huán)保制度的矛盾與化解——以行政部門為視角［J］.石河子大學學報，2012(4):60.

［2］OECD.Recommendation of the Council on Guiding Principles Concerning International Economic Aspects of Environmental Policies，Council Document No.C (72)128［R］.Paris:Organization of Economic Cooperation and Development，May.1972.

［3］徐孟洲.稅法［M］.北京:中國人民大學出版社，2009:27.

［4］〔美〕哈維·S·羅森.財政學［M］.郭慶旺，趙志耘，譯.北京:中國人民大學出版社，2006:74.

［5］Afggie Paulus.The Feasibility of Ecological Taxation［M］.Maastricht:Universitaire Pers Maastricht，1995:45.

［6］張守文.稅法原理［M］.北京:北京大學出版社，2009:9－11.

［7］鄧子基.稅種結構研究［M］.北京:中國稅務出版社，2000:31－33.

［8］劉隆亨.稅法學［M］.北京:法律出版社，2006:276.

［9］Christopher Hilson.Regulating Pollution:A UK and EC Perspective［M］.Oxford and Portland，Oregon:Hart Publishing，2000:120－121.

［10］Adam Smith.An Inquiry into the Nature and Causes of the Wealth of Nations:Volume III［M］.London:William Pickering，1995:270－271.

［11］Don Fullerton，Andrew Leicester，Stephen Smith.Environmental Taxes［C］//Institute for Fiscal Studies.Dimensions of Tax Design:The Mirrlees Review.Oxford:Oxford University Press，2010 :434.

［12］Cass R.Sunstein.Risk and Reason:Safety，Law，and the Environment［M］.Cambridge:Cambridge University Press，2002:40.

［13］何錦前.環(huán)境稅稅目設計的原則與路徑——以發(fā)展方式轉變?yōu)楸尘埃跩］.廣西政法管理干部學院學報，2012(4):108.

［14］Wallace E.Oates.Green Taxes:Can We Protect the Environment and Improve the Tax System at the Same Time［J］.Southern Economic Journal，1995，61 (4):915－922.