醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本管理與會計核算模式創(chuàng)新研究

潘宇斌 肖 序

一、當前醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本管理及會計核算現(xiàn)狀

（一）醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本管理現(xiàn)狀

1、成本核算不夠細化，總部對各連鎖店的成本管理不到位。由于醫(yī)藥連鎖企業(yè)經(jīng)營的商品品種多、數(shù)量大，各分店數(shù)目多且位置分散，會計核算工作繁瑣難以做到比較細致。會計核算的粗化必然弱化了總部財務(wù)機構(gòu)發(fā)揮的協(xié)調(diào)管理職能。

2、會計電算化手段在企業(yè)成本管理中沒有得到普及運用。雖然一些企業(yè)進行了先進成本管理方法的試點，但整體上講，成本管理方法還是很陳舊，不能適應(yīng)醫(yī)藥連鎖市場發(fā)展的要求。從被調(diào)查醫(yī)藥連鎖企業(yè)情況看，采用目標成本法、計劃成本法、標準成本法等現(xiàn)代成本管理方法很少，大多數(shù)醫(yī)藥連鎖企業(yè)仍沿用傳統(tǒng)成本法。

3、醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本核算人員的整體素質(zhì)不高。成本核算人員的素質(zhì)直接決定著企業(yè)成本核算水平的高低。目前，仍有部分連鎖企業(yè)工作人員工作的隨意性較大，沒有嚴格按照相關(guān)規(guī)章制度進行操作，導(dǎo)致成本核算的相關(guān)數(shù)據(jù)失真，不能及時、準確進行成本核算。

4、醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本價格管理機制不靈活。各連鎖門店商品折扣、削價的權(quán)限集中在總部，由總部發(fā)出調(diào)價通知單交連鎖門店去執(zhí)行。但通知單下發(fā)后，總部卻無法組織人力對調(diào)價商品進行盤點，以監(jiān)督各門店執(zhí)行情況，而各連鎖門店通常又沒掌握成本價格資料。這種成本管理辦法使總部對調(diào)價商品數(shù)量難以控制，進而造成各門店成本價格核算失控。

5、成本費用預(yù)算控制缺失?？偛颗c門店的成本費用支出未實行預(yù)算管理，未作為經(jīng)營指標將其列入預(yù)算控制，總部對各連鎖門店的成本費用支出考核失控，對超出范圍或額度的成本費用難以實行逐層報批程序。另外，總部的物流配送成本居高不下，商品配送不到位，庫存結(jié)構(gòu)調(diào)整明顯滯后，使醫(yī)藥連鎖企業(yè)統(tǒng)一進貨、降低商品采購費用、提高單品種毛利等優(yōu)勢沒有得到充分的發(fā)揮。

（二）醫(yī)藥連鎖企業(yè)會計核算現(xiàn)狀

近幾年，醫(yī)藥連鎖企業(yè)發(fā)展非常迅速，連鎖經(jīng)營的規(guī)模越來越大，數(shù)量也越來越多。然而，很多醫(yī)藥連鎖企業(yè)的會計核算水平并沒有隨著企業(yè)的發(fā)展而提高。

1、很多醫(yī)藥連鎖企業(yè)仍實行售價核算，將所有庫存商品的毛利均放在“商品進銷差價”科目中進行核算，月末一次性地計算出庫存商品和已銷商品的綜合平均毛利，雖核算簡單易行，但容易產(chǎn)生管理盲區(qū)。商品短少時虛報數(shù)字，用調(diào)整商品的賬面售價來彌補總額；出現(xiàn)商品溢余時，則設(shè)法隱瞞不報，乘機侵占公司財產(chǎn)。

2、會計核算隨意性較大，難以真實反映總部、各分店經(jīng)營成果。

醫(yī)藥連鎖企業(yè)經(jīng)營的商品品種多，數(shù)量大，對藥物批號及有效期的要求高，核算中的毛利不能按單品銷售所產(chǎn)生的毛利之和計算，而是通過商品綜合差價率結(jié)轉(zhuǎn)成本得到。由于綜合差價率是商品的進銷差價同進貨售價金額之比的加權(quán)平均數(shù)，受商品當期進貨品種的影響很大，因此它不能如實反映進銷差價率及毛利，只是一個近似數(shù)。而且，運用綜合差價率公式計算商品毛利時必然產(chǎn)生較大誤差，經(jīng)營成果難以真實反映。

3、會計核算滯后醫(yī)藥連鎖業(yè)務(wù)發(fā)展

在醫(yī)藥市場競爭異常激烈的今天，要在市場競爭中取得勝利，必須采用積極靈活的定價策略。而頻繁的調(diào)價需要手工清點商品的數(shù)量，然后計算出這些商品的庫存差價，再進行會計調(diào)整。這些工作需要時間長、效率低下，對市場的變化難以作出快速反應(yīng)。

4、資金流、實物流、票據(jù)流難以同步核算。雖然連鎖企業(yè)多數(shù)設(shè)有配供中心，負責統(tǒng)一采購進貨、統(tǒng)一驗收入庫、統(tǒng)一向連鎖網(wǎng)點調(diào)配送貨。但在實際運作時，購進商品往往直接送到連鎖門店，有些商品更是由連鎖門店直接采購，有些商品是門店之間相互調(diào)撥，由連鎖門店代總部填制入庫單和調(diào)撥單，而進貨付款和會計核算由總部進行。由于物流和票據(jù)流轉(zhuǎn)不同步，票據(jù)傳遞不及時，直接影響總部對庫存商品總量的控制，影響到及時進行會計核算。連鎖門店自行采購的部分商品由總部結(jié)算，使總部對各連鎖門店的商品采購失去控制，這種貨款不同步的現(xiàn)象必然使財務(wù)管理容易出現(xiàn)問題。

二、醫(yī)藥連鎖企業(yè)成本管理發(fā)展途徑

（一）規(guī)范醫(yī)藥連鎖企業(yè)財務(wù)會計核算，強化成本費用預(yù)算管理

一是醫(yī)藥連鎖企業(yè)要根據(jù)自身情況和管理要求建立責任會計體系，將各類經(jīng)濟責任指標分解到各部門和個人，明確職責和考核辦法，形成量化、制度化的內(nèi)部監(jiān)督考核機制。二是強化成本費用預(yù)算管理；成本費用控制應(yīng)貫穿成本費用形成的全過程，應(yīng)有效控制商品從供貨商經(jīng)過連鎖企業(yè)最終銷售給消費者的物流過程中的每個部門，每個環(huán)節(jié)如采購成本、儲存費用、運輸費用、銷售費用、管理費用等，整個企業(yè)的成本費用才會顯著降低。同時，既不能忽視服務(wù)質(zhì)量和產(chǎn)品質(zhì)量，又要處理好企業(yè)短期利益和長遠利益的關(guān)系。

（二）總部統(tǒng)一調(diào)劑使用與授權(quán)使用相結(jié)合的方式管理資金

各門店資金由總部統(tǒng)一籌措、集中管理、統(tǒng)一調(diào)劑使用。門店采購急需緊缺商品，提前向總部申請備用金，經(jīng)請示總部同意后，由總部直接調(diào)撥到門店的備用金賬戶，采用現(xiàn)金支票方式、或現(xiàn)金支付方式，其他在本地采購的貨款，由獨立核算地財務(wù)部在網(wǎng)上銀行提交支付單據(jù)，由總部審核后付出，其他情況未經(jīng)總部同意不能動用銀行存款賬戶。門店的營業(yè)款，在沒有非常的特殊情況下，必須按時存入指定的賬戶。門店只能在總部指定的銀行辦理賬戶號，實行收支兩條線管理，門店每日必須將銷售貨款全額存入指定銀行，不得坐支營業(yè)款，同時，總部每日通過總部銷售系統(tǒng)及網(wǎng)上銀行了解門店資金情況，通過網(wǎng)上銀行采用主動收款方式，將各門店賬戶多余的資金實時劃回總部，這樣總部采用既集中又授權(quán)的方式管理資金，有利于提高資金使用效率，增加企業(yè)效益。

（三）加強存貨進銷存管理

醫(yī)藥連鎖企業(yè)所經(jīng)營的商品種類多，數(shù)量大，為進一步降低經(jīng)營成本，應(yīng)加強商品存貨管理。在進貨時，總部應(yīng)建立統(tǒng)一的商品目錄，要求不管是總部還是門店所進商品必須是目錄上的，這樣有助于總部對商品的質(zhì)量和價格進行統(tǒng)一管理。為保證商品的質(zhì)量以及價格優(yōu)勢，總部應(yīng)定期對市場做調(diào)查，及時更新商品目錄，并利用計算機信息管理系統(tǒng)對每種商品的進量、銷量、存量進行分析，為企業(yè)做進貨決策提供依據(jù)。在銷售環(huán)節(jié)，由于連鎖企業(yè)銷售形式一般是開架自選，應(yīng)加強商品的盤點工作，以有效防止商品失竊，降低商品損失率。在存儲環(huán)節(jié)，財務(wù)部門應(yīng)對商品的有效期、周轉(zhuǎn)率等指標進行分析，并及時就分析結(jié)果與進貨部門進行溝通，不斷完善庫存結(jié)構(gòu)。在退貨環(huán)節(jié)，要做好的是退貨款結(jié)算的管理，進貨部門與財務(wù)部門應(yīng)及時做好溝通工作，以防止壞賬現(xiàn)象的發(fā)生。

（四）進行稅收籌劃，合法合理降低連鎖企業(yè)整體稅收成本

醫(yī)藥連鎖企業(yè)經(jīng)營方式靈活，在經(jīng)營決策的過程中，企業(yè)在促銷方式、納稅方式、向供貨方收費方式的選擇以及配送中心核算方式等方面，都有較大的稅收籌劃空間。合理進行稅務(wù)籌劃可減低醫(yī)藥連鎖企業(yè)經(jīng)營成本，實現(xiàn)企業(yè)稅后收益最大化，提升核心競爭力。主要體現(xiàn)在四個方面：一是在分支機構(gòu)核算方式選擇中運用納稅籌劃；二是在連鎖店促銷方式中運用納稅籌劃；三是在連鎖企業(yè)配送中心中運用納稅籌劃；四是在存貨采購環(huán)節(jié)中運用納稅籌劃。

（五）建立并完善計算機管理系統(tǒng)完善的計算機管理系統(tǒng)對提高連鎖商業(yè)企業(yè)的財務(wù)管理水平起到了重要作用。引入電子訂貨系統(tǒng)，逐步建立完善的計算機管理系統(tǒng)，提高連鎖門店的現(xiàn)代化管理水平，重視對顧客的個性化服務(wù)，做好客戶關(guān)系管理，根據(jù)歷史記錄分析顧客需求，給顧客寄去商品信息資料使顧客有備而來。管理基礎(chǔ)好，有條件的醫(yī)藥連鎖企業(yè)可采用信息技術(shù)開設(shè)網(wǎng)上超市，提供全天24小時的服務(wù)，送貨上門，并為顧客提供更適合的商品、更優(yōu)越的價格。

（六）實行質(zhì)量成本管理法

質(zhì)量是醫(yī)藥連鎖企業(yè)的生命，醫(yī)藥連鎖企業(yè)應(yīng)引入質(zhì)量成本管理法，即從會計、技術(shù)、經(jīng)濟的角度考慮，在提高質(zhì)量經(jīng)濟性的同時，注重成本的影響力的成本管理方法。質(zhì)量成本管理是指在同一銷售價格下，最優(yōu)的質(zhì)量成本是能滿足顧客質(zhì)量需要的成本投入。從一個全新的視角審視成本和成本管理，體現(xiàn)了成本管理市場導(dǎo)向的特征，包括質(zhì)量成本決策、質(zhì)量成本核算、質(zhì)量成本控制、質(zhì)量成本分析與考核等內(nèi)容。質(zhì)量成本決策就是通過經(jīng)驗測算法、合理比例法等方法，確定使質(zhì)量總成本達到最低、企業(yè)收益達到最大的產(chǎn)品質(zhì)量水平。質(zhì)量成本控制就是在質(zhì)量成本決策和成本計劃的基礎(chǔ)上，對質(zhì)量成本形成的全過程進行有效監(jiān)督，以及時發(fā)現(xiàn)問題、糾正偏差，實現(xiàn)目標，達到不斷降低質(zhì)量成本的目的。質(zhì)量成本核算，其出發(fā)點和歸宿點都是為全面質(zhì)量管理服務(wù)，但它又具有現(xiàn)行財務(wù)成本的一些特征，可不受現(xiàn)行的財務(wù)成本核算的規(guī)章的制約，而將會計核算和統(tǒng)計核算、貨幣計量和非貨幣計量融合一起使用，采用貨幣、實物、工時等多種計量手段；運用統(tǒng)計調(diào)查等收集、記錄數(shù)據(jù)。

三、醫(yī)藥連鎖企業(yè)會計核算模式

醫(yī)藥連鎖經(jīng)營主要有直營連鎖、特許連鎖（加盟店）、自愿連鎖等形式，實質(zhì)上就只有直營連鎖和非直營連鎖兩種形式。其會計核算模式：一是“總部-分店”模式；二是“總部-區(qū)域總部-分店”模式。經(jīng)營范圍在同一地區(qū)或城市的醫(yī)藥連鎖企業(yè)可實行“總部-分店”核算模式；跨地區(qū)的醫(yī)藥連鎖企業(yè)可在非總部所在地區(qū)或城市設(shè)置地區(qū)總部，實行“總部-區(qū)域總部-分店”的核算模式。

（一）直營連鎖形式

1、“總部-門店”核算模式：即門店的所有賬目必須并入總部賬目，門店為報賬單位，同時門店應(yīng)根據(jù)管理的需要設(shè)置必要的輔助賬目，并定期與總部對賬，門店所有的資產(chǎn)、負債和損益，都歸總部統(tǒng)一核算。

2、“總部-區(qū)域總部-門店”核算模式：即門店的所有賬目必須并入?yún)^(qū)域總部賬目，門店為報賬單位，同時門店也應(yīng)建立輔助賬，并定期與區(qū)域總部對賬，門店所有的資產(chǎn)、負債和損益都歸入?yún)^(qū)域總部統(tǒng)一核算。醫(yī)藥連鎖企業(yè)總部于年度終了后還應(yīng)將區(qū)域總部的會計報表進行合并從而編制合并會計報表。

（二）非直營連鎖形式

非直營連鎖形式，包括加盟店和自愿連鎖藥店。上述兩種連鎖方式通常根據(jù)合同，按不高于銷售額的一定比例支付給特許者的與其生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的特許權(quán)使用費，計入管理費用。

1、總部的會計賬務(wù)處理

（1）總部依合同約定而收到加盟店（或自愿連鎖店）交來的商品鋪底金時，借：銀行存款；貸：預(yù)收賬款——某加盟店

（2）總部依合同將總代理銷售的商品銷售給加盟店（或自愿連鎖店）時，借：應(yīng)收賬款——某加盟店；貸：主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本時，借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：庫存商品

（3）總部收到加盟店（或自愿連鎖店）交來的特許權(quán)使用費時，借：銀行存款；貸：其他業(yè)務(wù)收入——特許權(quán)使用費收入

（4）總部收到加盟店（或自愿連鎖店）交來的管理費用時，借：銀行存款；貸：其他業(yè)務(wù)收入——管理費收入

（5）有關(guān)商品進銷存業(yè)務(wù)、費用支出等業(yè)務(wù)的會計賬務(wù)處理依照直營連鎖形式核算的醫(yī)藥連鎖總部相應(yīng)賬務(wù)處理原則進行處理。

2、加盟店（或自愿連鎖企業(yè)）的會計賬務(wù)處理

各門店按規(guī)定支付給總部的與經(jīng)營有關(guān)的服務(wù)費，列入管理費用。有關(guān)商品進銷存業(yè)務(wù)等會計核算依照獨立核算的直營連鎖店相關(guān)核算原則進行處理。

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