作業(yè)成本法及其在航天企業(yè)的適用性

史 靜

（北京航星機(jī)器制造公司 財(cái)務(wù)處，北京 100013）

作業(yè)成本法及其在航天企業(yè)的適用性

史 靜

（北京航星機(jī)器制造公司 財(cái)務(wù)處，北京 100013）

作業(yè)成本法是從最初的成本會(huì)計(jì)計(jì)算方法發(fā)展成為有效的產(chǎn)品規(guī)劃和成本管理的一種決策工具。分析傳統(tǒng)成本核算方法的不足，通過(guò)作業(yè)成本法的基本原理介紹，對(duì)不同成本動(dòng)因、不同分?jǐn)偡绞?、歸集和分配間接費(fèi)用等問(wèn)題進(jìn)行探討，分析該方法在航天企業(yè)的適用性，以提高作業(yè)成本法的實(shí)施有效性。

成本；作業(yè)成本法；成本動(dòng)因

一、作業(yè)成本法簡(jiǎn)介

作業(yè)成本法（Activity-based Costing，簡(jiǎn)稱(chēng)ABC），是以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)耗用資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，最終將所有作業(yè)成本分配給成本對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本計(jì)算方法。

作業(yè)成本法采用多因素標(biāo)準(zhǔn)來(lái)分配不同的間接費(fèi)用，是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計(jì)算方法，它最大的特點(diǎn)是利用動(dòng)因分配成本，增加了成本的可追溯性，提高了成本計(jì)算的精確度。更重要的是，它不是就成本論成本，而是把著眼點(diǎn)放在成本發(fā)生的前因后果上，以作業(yè)為核心，以資源流動(dòng)為線(xiàn)索，以成本動(dòng)因?yàn)槊浇?，通過(guò)對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行跟蹤動(dòng)態(tài)反映，對(duì)最終產(chǎn)品（或服務(wù)）形成過(guò)程中所發(fā)生的作業(yè)成本進(jìn)行有效控制，因此它既是一種先進(jìn)的計(jì)算方法，也是實(shí)現(xiàn)成本計(jì)算與成本控制相結(jié)合的全面成本管理制度。

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是：企業(yè)的資源被作業(yè)消耗，作業(yè)被成本對(duì)象消耗。作業(yè)是指為提供一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗的人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境等的集合體。對(duì)某一產(chǎn)品來(lái)說(shuō)，一項(xiàng)作業(yè)便是一道環(huán)節(jié)。作業(yè)成本法事先要確認(rèn)費(fèi)用部門(mén)從事了什么作業(yè)，并計(jì)算每種作業(yè)所消耗資源的成本，然后以產(chǎn)品對(duì)這些作業(yè)的需求為基礎(chǔ)，將資源成本追蹤到產(chǎn)品。采用作業(yè)成本法分配間接費(fèi)用，作業(yè)數(shù)量的確認(rèn)是關(guān)鍵。作業(yè)數(shù)量有兩種表現(xiàn)形式：資源量和作業(yè)量。資源量是將資源成本分配到作業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)；作業(yè)量是將作業(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品或勞務(wù)中的標(biāo)準(zhǔn)。

作業(yè)成本法的基本原理如圖1所示。

二、傳統(tǒng)成本核算方法的不足

成本計(jì)算，說(shuō)的簡(jiǎn)單一點(diǎn)就是費(fèi)用的歸集和分配，即將發(fā)生的費(fèi)用按照一定的對(duì)象進(jìn)行反映，通過(guò)直接計(jì)入或按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入的方式計(jì)算產(chǎn)品成本。

傳統(tǒng)成本核算方法中，間接費(fèi)用的分配即將各車(chē)間發(fā)生的間接費(fèi)用分配計(jì)入該車(chē)間生產(chǎn)的各種產(chǎn)品，這種分配方法稱(chēng)為傳統(tǒng)的分配方法，其分配不合理之處在于：

1. 費(fèi)用歸集和分配過(guò)程不合理致成本核算結(jié)果失真

首先是費(fèi)用的歸集過(guò)程不合理。由于生產(chǎn)部門(mén)內(nèi)部存在不同類(lèi)型的作業(yè)，不同作業(yè)之間的成本消耗水平存在差異，因此以生產(chǎn)車(chē)間為單位歸集生產(chǎn)成本顯得過(guò)于粗放，無(wú)法真實(shí)地體現(xiàn)各種作業(yè)的成本消耗水平。

航天企業(yè)購(gòu)置的一些專(zhuān)用設(shè)備只能用于軍品的生產(chǎn)，而相應(yīng)的設(shè)備折舊歸集到車(chē)間的制造費(fèi)用中，并沒(méi)有將折舊費(fèi)用歸集到該類(lèi)軍品生產(chǎn)作業(yè)上。按照傳統(tǒng)的核算方法，軍品生產(chǎn)專(zhuān)用的設(shè)備折舊分?jǐn)偟疆?dāng)月該車(chē)間生產(chǎn)的所有產(chǎn)品成本中，民品的成本中也包含了軍品專(zhuān)用設(shè)備的折舊，抬高了民品生產(chǎn)成本，與實(shí)際不符。傳統(tǒng)的成本核算模式無(wú)法使管理層清楚地了解到某一民品項(xiàng)目的成本到底是多少，成本水平在市場(chǎng)中是否具備競(jìng)爭(zhēng)力，其結(jié)果必然影響管理層的正確決策。

其次是費(fèi)用的分配過(guò)程不合理。由于間接費(fèi)用向產(chǎn)品分配時(shí)，采用了基本生產(chǎn)部門(mén)的分配基礎(chǔ)，割裂了與輔助作業(yè)相關(guān)的動(dòng)因，勢(shì)必造成成本分配結(jié)果的扭曲。例如，某車(chē)間技術(shù)組僅為工裝和民品生產(chǎn)服務(wù)，按照作業(yè)動(dòng)因，技術(shù)組耗費(fèi)的成本應(yīng)計(jì)入工裝和民品成本，但按照傳統(tǒng)的核算方法，該類(lèi)人員的薪酬等成本耗費(fèi)作為制造費(fèi)用以實(shí)作工時(shí)為基礎(chǔ)在所有產(chǎn)品中進(jìn)行分配，其分配結(jié)果必然低估了工裝和民品的成本，同時(shí)將費(fèi)用不合理地分?jǐn)偟脚c作業(yè)無(wú)關(guān)的其它產(chǎn)品上。

2. 費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)單一導(dǎo)致成本核算結(jié)果失真

傳統(tǒng)的成本管理只強(qiáng)調(diào)產(chǎn)品消耗的直接材料和直接人工的差異，而實(shí)際上不同產(chǎn)品消耗作業(yè)鏈上的任何作業(yè)都可能存在差異。在傳統(tǒng)核算方法下，間接費(fèi)用的分配基礎(chǔ)比較單一，通常是以產(chǎn)品的人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)為基礎(chǔ)進(jìn)行分配。然而，部分作業(yè)的資源消耗量與工時(shí)之間并不存在相關(guān)性，如質(zhì)量檢驗(yàn)、試驗(yàn)、物料搬運(yùn)、調(diào)整準(zhǔn)備等，因此，簡(jiǎn)單地采用工時(shí)作為分配間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)顯然是不合理的。隨著科技進(jìn)步，間接費(fèi)用內(nèi)部有大量不受產(chǎn)品影響的成本項(xiàng)目，而且內(nèi)容日趨復(fù)雜，如果繼續(xù)采用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)，必然會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)的嚴(yán)重失真。

3. 費(fèi)用核算范圍狹窄導(dǎo)致成本核算信息不全面

傳統(tǒng)核算方法下，間接費(fèi)用的范圍只包含制造成本，就經(jīng)濟(jì)內(nèi)容看，只包括與生產(chǎn)產(chǎn)品相關(guān)的費(fèi)用，而用于工藝設(shè)計(jì)、物料供應(yīng)、管理和組織全廠生產(chǎn)、銷(xiāo)售產(chǎn)品的支出作為期間費(fèi)用。由于成本核算范圍狹窄，無(wú)法體現(xiàn)與產(chǎn)品所消耗作業(yè)相關(guān)的所有成本。

三、作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)及適用性

（一）作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)

作業(yè)成本法是基于傳統(tǒng)成本核算制度下間接費(fèi)用或間接成本分配不真實(shí)而提出來(lái)的，在作業(yè)成本制度下，成本歸屬?gòu)囊蚬P(guān)系出發(fā)，間接費(fèi)用或間接成本不在各產(chǎn)品間直接分配，而在各作業(yè)項(xiàng)間進(jìn)行分配，如此就能體現(xiàn)費(fèi)用分配的因果性，從而使作業(yè)成本乃至產(chǎn)品成本的計(jì)算較為準(zhǔn)確。與傳統(tǒng)成本核算方法相比，作業(yè)成本法具有以下優(yōu)勢(shì)：

1. 以作業(yè)為中心歸集和分配間接費(fèi)用使成本核算結(jié)果更為真實(shí)

作業(yè)成本法不是以生產(chǎn)部門(mén)為單位歸集成本，而是先按作業(yè)歸集成本，間接費(fèi)用并不在產(chǎn)品間直接分配，而是先按因果關(guān)系在各作業(yè)項(xiàng)之間進(jìn)行分配，然后再分配給產(chǎn)品。由于強(qiáng)調(diào)了間接費(fèi)用與作業(yè)成本分配動(dòng)因的同質(zhì)性，從而使作業(yè)成本乃至產(chǎn)品成本的計(jì)算更為真實(shí)。

2. 多元的費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)使成本核算結(jié)果更為真實(shí)

作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本核算不同的是，分配基礎(chǔ)（成本動(dòng)因）不僅發(fā)生了量變，而且發(fā)生了質(zhì)變，它不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn)，而是采用多元分配基準(zhǔn)；它不僅局限于多元分配基準(zhǔn)，而且集財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體，并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量（產(chǎn)品的零部件數(shù)量、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離、質(zhì)量檢測(cè)次數(shù)等）。這種量變和質(zhì)變、財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ)，由于提高了其與產(chǎn)品實(shí)際耗費(fèi)的相關(guān)性，能使作業(yè)成本會(huì)計(jì)提供相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息。

3. 作業(yè)成本法拓寬了成本的計(jì)算范圍，使成本信息更能滿(mǎn)足經(jīng)營(yíng)管理和決策的需要

作業(yè)成本法從生產(chǎn)工藝流程各環(huán)節(jié)、質(zhì)檢、總裝到發(fā)運(yùn)銷(xiāo)售，將企業(yè)價(jià)值鏈的全過(guò)程都納入作業(yè)分析，把直接成本和間接成本（包括期間費(fèi)用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對(duì)待，拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準(zhǔn)確真實(shí)。作業(yè)是成本計(jì)算的核心和基本對(duì)象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實(shí)際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。

作業(yè)成本法通過(guò)對(duì)所有與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作業(yè)活動(dòng)的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進(jìn)“增值作業(yè)”提供了有用信息，促使損失、浪費(fèi)減少到最低限度，提高了決策、計(jì)劃、控制的科學(xué)性和有效性。

（二）航天制造企業(yè)采用作業(yè)成本法核算的適用性

作業(yè)成本法的適用條件：間接費(fèi)用占全部制造成本比重較高；管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)提供的信息準(zhǔn)確程度不滿(mǎn)意；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜；產(chǎn)品工藝復(fù)雜多變，經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備成本、生產(chǎn)作業(yè)，但很少調(diào)整會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)；企業(yè)擁有現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)和自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備；較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)（JIT）和全面質(zhì)量管理體系（TQC）。

近年來(lái)，國(guó)家加大了對(duì)航天企業(yè)的專(zhuān)項(xiàng)技改投入，大大改善了企業(yè)的生產(chǎn)條件和技術(shù)手段，隨著固定資產(chǎn)的相繼投入使用，折舊費(fèi)大大增加，同時(shí)受新《勞動(dòng)法》實(shí)施的影響，間接費(fèi)用中的人工費(fèi)用也大幅提高，航天制造企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)已經(jīng)發(fā)生了變化，間接費(fèi)用的比重相對(duì)以前有較大幅度的上升，約占產(chǎn)品成本的30%～50%。

軍隊(duì)裝備部門(mén)方面不斷改革和完善其訂貨管理辦法，把大力推行競(jìng)爭(zhēng)性采購(gòu)和加強(qiáng)軍品價(jià)格審查工作作為節(jié)約裝備采購(gòu)經(jīng)費(fèi)、發(fā)揮裝備采購(gòu)效益的主要手段。軍方追逐低成本、低價(jià)格的目標(biāo)給航天企業(yè)的成本管理工作提出了要求，強(qiáng)化成本管理顯得尤為重要。從用戶(hù)的外部需求到航天企業(yè)自己的內(nèi)部需求等方面來(lái)看，加強(qiáng)成本的合理核算，對(duì)企業(yè)的價(jià)格決策、項(xiàng)目選擇決策，都有著重要的作用。

綜上，考慮到航天企業(yè)的生產(chǎn)路線(xiàn)較長(zhǎng)，工藝復(fù)雜，以及目前航天企業(yè)基本已采用信息化工具輔助生產(chǎn)管理、財(cái)務(wù)核算等管理工作，作業(yè)成本法在航天制造企業(yè)具備一定的適用性。

五、作業(yè)成本法的實(shí)施

（一）作業(yè)成本法的具體實(shí)施

1. 定義作業(yè)中心（成本中心）

作業(yè)中心就是作業(yè)鏈（價(jià)值鏈）上同質(zhì)作業(yè)的集合，如果作業(yè)中心設(shè)置過(guò)于細(xì)化，將資源費(fèi)用歸集到作業(yè)中心的工作量太大，為簡(jiǎn)化工作，可根據(jù)作業(yè)的同質(zhì)性來(lái)劃分作業(yè)中心。

2. 定義作業(yè)成本庫(kù)，歸集成本費(fèi)用

確定了作業(yè)劃分后，需要以作業(yè)為對(duì)象，根據(jù)作業(yè)消耗資源的情況，歸集各作業(yè)發(fā)生的間接費(fèi)用（根據(jù)不同部門(mén)、作業(yè)具體設(shè)置成本項(xiàng)目），并將每個(gè)作業(yè)發(fā)生的間接費(fèi)用集合，分別列作一個(gè)成本庫(kù)。

3. 成本對(duì)象

以最終產(chǎn)品作為成本核算對(duì)象，對(duì)產(chǎn)品成本的核算按照作業(yè)開(kāi)立產(chǎn)品作業(yè)成本庫(kù)，將各項(xiàng)作業(yè)消耗的資源價(jià)值轉(zhuǎn)入所服務(wù)的作業(yè)中，進(jìn)而轉(zhuǎn)入到產(chǎn)品，形成產(chǎn)品成本。

4. 各作業(yè)成本庫(kù)中成本項(xiàng)目的確定

以所劃分的作業(yè)為對(duì)象，確定產(chǎn)品的作業(yè)成本項(xiàng)目。通過(guò)作業(yè)成本項(xiàng)目，可以反映產(chǎn)品生產(chǎn)所經(jīng)過(guò)的作業(yè)及對(duì)作業(yè)的消耗情況，有利于對(duì)作業(yè)的消耗情況進(jìn)行分析，為降低產(chǎn)品成本、優(yōu)化作業(yè)鏈提供依據(jù)。作業(yè)成本項(xiàng)目是作業(yè)成本核算體系中反映產(chǎn)品成本的主要成本項(xiàng)目。

5. 成本流程的確定

根據(jù)作業(yè)成本法的基本原理：“產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源”，產(chǎn)品的成本來(lái)源于產(chǎn)品形成所消耗的作業(yè)，而作業(yè)的發(fā)生必然要消耗一定的資源。當(dāng)把作業(yè)消耗的資源費(fèi)用以作業(yè)為單位歸集起來(lái)后，可能分配到產(chǎn)品中，也可能作為資源費(fèi)用分配到另一作業(yè)上。因此，根據(jù)各作業(yè)中心的資源耗費(fèi)關(guān)系，將作業(yè)中心分類(lèi)（一級(jí)、二級(jí)等），按流程逐級(jí)核算，最終取得產(chǎn)品成本。以上流程并不區(qū)分輔助生產(chǎn)和基本生產(chǎn)核算，而是按照作業(yè)中心的分類(lèi)，應(yīng)用同一種方法，針對(duì)不同作業(yè)按順序進(jìn)行核算。

6. 定義成本動(dòng)因，并在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中作相應(yīng)記錄

為各個(gè)作業(yè)成本庫(kù)確定合適的成本動(dòng)因是作業(yè)成本法成本庫(kù)費(fèi)用分配的關(guān)鍵。在ERP系統(tǒng)中，為方便成本動(dòng)因的確認(rèn)和錄入，可以為每個(gè)成本庫(kù)的成本動(dòng)因進(jìn)行編號(hào)并編制成本動(dòng)因清單。如果生產(chǎn)流程發(fā)生變化，那么作業(yè)和成本動(dòng)因也會(huì)發(fā)生相應(yīng)變化。

7. 成本動(dòng)因率的確定

成本動(dòng)因率是單位成本動(dòng)因引起的作業(yè)成本庫(kù)費(fèi)用的數(shù)量。該指標(biāo)的設(shè)定可以依據(jù)實(shí)際核算數(shù)據(jù)計(jì)算，即：成本動(dòng)因率=作業(yè)成本庫(kù)費(fèi)用/成本庫(kù)成本動(dòng)因總量；考慮到考核的管理需要，也可以設(shè)定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)值進(jìn)行費(fèi)用分配。

（二）應(yīng)注意的問(wèn)題

1. 高度重視

作業(yè)成本管理系統(tǒng)的構(gòu)建與實(shí)施是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，涉及到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的方方面面，單靠財(cái)務(wù)部門(mén)是不能保證其順利實(shí)施的，必須獲得企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)和生產(chǎn)、技術(shù)、物資、質(zhì)量、人事等業(yè)務(wù)部門(mén)的認(rèn)可和支持。同時(shí)，要做好參與人員的思想動(dòng)員和培訓(xùn)工作，避免和消除無(wú)效作業(yè)，消除各種人為因素的阻力，以促進(jìn)實(shí)施的效率和質(zhì)量。

2. 注重作業(yè)中心的劃分

對(duì)于財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，作業(yè)成本法的運(yùn)用是一項(xiàng)挑戰(zhàn)，它要求財(cái)務(wù)人員的視野不會(huì)僅僅局限在會(huì)計(jì)問(wèn)題上，而且延伸到業(yè)務(wù)問(wèn)題中。由于目前尚沒(méi)有全面應(yīng)用該方法的成熟經(jīng)驗(yàn)可借鑒，因此財(cái)務(wù)人員在加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的整體流程及各業(yè)務(wù)工作的了解、學(xué)習(xí)的同時(shí)，需要與業(yè)務(wù)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)、生產(chǎn)管理人員密切配合，讓他們?yōu)樽鳂I(yè)中心的劃分與確定提供指導(dǎo)，因此該核算方法的實(shí)施一定要取得業(yè)務(wù)部門(mén)在認(rèn)識(shí)和行動(dòng)上的一致。

3. 在實(shí)施過(guò)程中，做好有關(guān)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作

實(shí)施過(guò)程中必須確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，避免運(yùn)用相對(duì)先進(jìn)的核算方法，結(jié)果數(shù)據(jù)來(lái)源不可靠，導(dǎo)致核算結(jié)果不能用于分析和決策。

4. 選擇合適的車(chē)間作為試點(diǎn)，逐步推進(jìn)作業(yè)成本核算系統(tǒng)的建立和實(shí)施

作業(yè)成本法的核算模式必將帶來(lái)較大的業(yè)務(wù)量和相對(duì)復(fù)雜的工作流程，財(cái)務(wù)人員以及相關(guān)部門(mén)的業(yè)務(wù)人員需要逐步適應(yīng)，因此應(yīng)選擇一個(gè)工藝比較穩(wěn)定、作業(yè)和產(chǎn)品種類(lèi)較多、間接費(fèi)用比重較大以及核算基礎(chǔ)好的車(chē)間作為試點(diǎn)，并在實(shí)施過(guò)程中不斷完善和積累經(jīng)驗(yàn)，直到試點(diǎn)車(chē)間的核算基本成熟后再推廣到其他生產(chǎn)部門(mén)。

5. 作業(yè)成本法本身存在局限性

作業(yè)成本法本身存在一定的局限性，比如一些作業(yè)信息在實(shí)際工作中很難采集，如果設(shè)計(jì)復(fù)雜，還會(huì)造成信息收集和處理非常繁瑣，導(dǎo)致使用成本太高等。同時(shí)成本核算作為會(huì)計(jì)體系的一部分畢竟要恪守謹(jǐn)慎、穩(wěn)健的原則，因此在應(yīng)用時(shí)不應(yīng)強(qiáng)求嚴(yán)格意義上的作業(yè)成本法，可以以該方法為主，同時(shí)結(jié)合一些傳統(tǒng)的核算方法，以簡(jiǎn)化工作、降低使用成本。

雖然目前應(yīng)用作業(yè)成本法的成熟案例并不多，但是這種方法應(yīng)該是一個(gè)必然的趨勢(shì)，為成本核算提供了有益的思路指導(dǎo)，更符合新的生產(chǎn)理念和生產(chǎn)系統(tǒng)。

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（責(zé)任編輯、校對(duì)：王淑娟）

The Application of Activity-Based Costing in Aerospace Enterprise

SHI Jing

(Department of Finance, Beijing Hangxing Machinery Manufacturing Company, Beijing 100013, China)

Activity-based Costing has become one of the effective decision-making tools for product planning and cost management from the original usage which is only confined in accounting. The basis theory of ABC and the shortcut of the classic method of cost calculation are introduced. The different cost drivers, the apportion way to calculate the actual cost of products and the collection and distribution of production management charges are discussed. The implementation of ABC in aerospace enterprise and its effectiveness are also discussed.

cost; activity-based costing; cost driver

F275.3

A

1009-9115(2012)04-0081-04

2012-3-8

史靜（1981-），女，河北唐山人，會(huì)計(jì)師，研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)管理。