應該推進更為徹底的個稅改革

■馮興元

應該推進更為徹底的個稅改革

■馮興元

公共財政與稅收的一些基本理念和原則

2003年黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》，明確提出要健全公共財政體制。這無疑是一項重大的決定。不過，我國的公共財政體制還遠遠沒有建成。一個公共財政體制需要遵循一系列原則。一是納稅人權(quán)利本位原則。根據(jù)憲政經(jīng)濟學，納稅人權(quán)利是政府權(quán)力的來源，維護納稅人權(quán)利是公共財政的根基。納稅人強調(diào)對其權(quán)利的保護，納稅人花費“稅價”，以換取政府提供納稅人所要求和需求的公共產(chǎn)品與服務(wù)。所謂的納稅人義務(wù)只不過是指在與政府達成約定之后向政府支付稅價。二是無代表不納稅原則。這是美國對英獨立戰(zhàn)爭時期非常流行的口號。這項原則也適合于中國。三是產(chǎn)權(quán)保護原則，財政的錢來自于納稅人，政府有可能濫用權(quán)力，所以產(chǎn)權(quán)保護原則非常重要。包括多數(shù)表決程序不能對個人產(chǎn)權(quán)構(gòu)成威脅。個人產(chǎn)權(quán)保護是基礎(chǔ)，表決程序不能侵蝕這一基礎(chǔ)。四是輔助性原則。如果市場能夠做，政府就不需要做，政府事權(quán)最好指派給最低必要層次的政府層面上，上級政府提供輔助性的支持。五是授予原則。這是指政府的權(quán)力來自于公民的授予。政府只行使公民授予的權(quán)力。六是民主財政程序原則。也就是財政決策、管理與監(jiān)督要遵循民主程序。七是憲政原則。對政府進行限政，政府部門之間還需要分權(quán)制衡，使得納稅人權(quán)利、個人產(chǎn)權(quán)不被侵占。

累進個人所得稅的問題

我國屬于一個高累進稅國家，個人工薪所得稅的最高邊際稅率達45%。但是累進稅有著很多問題。諾貝爾經(jīng)濟學得主哈耶克對累進稅問題有著深刻的見解。這些見解有助于我們梳理如何看待我國的個人所得稅制問題并提出相應的解決方案。

哈耶克的觀點為，累進稅雖然試圖減少不平等，實際上助長了現(xiàn)有不平等的永久化，因為它影響社會成員的向上流動。他贊成整體稅收的比例性原則，反對整體稅收累進。他認為，即使是按照比例稅稅率來征稅，富人也是多賦稅的。計征累進稅是沒有必要的，比例稅也能達到同樣的目的——收入多的，按照比例稅，自然交的稅很多。他認為，整體稅收累進是指“在籠統(tǒng)考慮所有稅收的情況下，比對較高收入計征很高比例稅更甚的累進”?？梢园洋w現(xiàn)哈耶克贊成的整體稅收比例性原則的稅制稱作個人總體稅負單一稅率體制。

根據(jù)哈耶克的觀點，比例稅鼓勵大家發(fā)財致富，只要是合法的收入，不會削平個人收入金字塔的尖頂部分。累進稅則會有此效果，對技術(shù)進步、資源配置、創(chuàng)新激勵、社會流動性、競爭和投資造成負面影響。按照我國現(xiàn)有累進稅，累進稅率太高，很多人就會失去勞動積極性。在這種稅制下，個人的收入高到一定程度，很容易失去繼續(xù)創(chuàng)收的激勵；即使有，也是因為個人投入很多資源想辦法把錢藏匿起來，把錢在別的途徑上取得或者花掉，進行合理的避稅，或者法律上不許可的逃稅。

哈耶克認為，累進稅所依托的納稅能力原則本身是成問題的。該原則指的是，你收入越高，就應該繳納更多的稅，而且這種觀念集中體現(xiàn)在個人收入的累進稅這一環(huán)節(jié)，但哈耶克覺得納稅能力原則違背了民主社會里最核心的、幾乎唯一可以獲得大家公認的經(jīng)濟公正原則，那就是同工同酬原則。尊奉納稅能力原則會影響到同工同酬原則的推行與遵守，從而導致不公正的稅收待遇。哈耶克還認為，累進稅會大大改變各種工作的相對凈報酬結(jié)構(gòu)，每一項工作稅前、稅后的報酬結(jié)構(gòu)不應該扭曲。不能說這個人工作能干，完成的工作件數(shù)多，累計的所得較多，就應該加征更高的稅收，以至于出現(xiàn)各項工作之間的凈報酬結(jié)構(gòu)跟稅前的報酬結(jié)構(gòu)發(fā)生了扭曲。我們可以用這樣一個例子來理解哈耶克的觀點：一個勤勉能干的律師一個月獲得10筆5000元的報酬，一個懶惰平庸的律師一個月獲得2筆5000元的報酬，但一個收入合并征稅的較高累進稅制可能導致前一個律師的每筆稅收凈報酬為3500元（如果適用的平均稅率為30%），后一位律師每筆稅收凈報酬為4250元（如果適用的稅率的15%）。這種相對凈報酬結(jié)構(gòu)不應該受到扭曲的原則很重要，如果被扭曲，必然違背上述同工同酬原則。我們可以用哈耶克的同一條邏輯來推翻我國這樣的高累進稅制的合理性。

哈耶克認為，納稅能力原則隱含的前提是成問題的。該前提就是邊際效用遞減律，它是指在一定時期內(nèi)，在其它商品的消費數(shù)量保持不變的條件下,隨著消費者對某種商品消費量的增加,消費者從該商品連續(xù)增加的每一消費單位中所得到的效用增量(邊際效用)是遞減的（這里的效用是指消費所帶來的滿足程度）。問題是個人之間的效用不可比較，也無法加總成集體的總效用。

根據(jù)哈耶克的觀點，適當累進和過度累進難以把握，而且累進稅的累進程度往往被作為多數(shù)派的代表的政府和立法機關(guān)隨意專斷確定。中國對稅收累進度的確定也存在同樣的專斷特征。在民主國家可能是多數(shù)暴政，即多數(shù)通過的民主程序通過累進稅而對少數(shù)進行剝奪。與此對照，我國可能發(fā)生的情況是，由少數(shù)確定對少數(shù)的剝奪，然后讓人大多數(shù)通過形式加以確認，而且在目前階段，人大對公民的代表性和回應性有限。新近的個稅改革決定增加了較高工薪所得者的稅負，整個程序可以這么去解釋。

正因為如此，哈耶克認為比例稅制優(yōu)于累進稅制，但鑒于許多國家已經(jīng)接受累進稅，而且難以改弦換轍，哈耶克不反對一種整體上輕度累進的個人所得稅制。

大多數(shù)人不愿意承擔過重的個稅稅負

大多數(shù)人不愿意自己承擔過多的稅負。筆者曾在中國人民大學和一個杭州夏令營中就個人對繳納個稅的態(tài)度進行了簡單實驗。30名參會人員接受了實驗。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，假設(shè)個人收入在10萬至30萬，多數(shù)人最多愿意繳納占其個人收入10%或15%的稅收，5個人一分錢也不愿意繳納，只有3個人愿意承擔20%或以上的稅收。不愿交納者認為：我國納稅人權(quán)利缺失這么嚴重，政府不能強加給他們納稅義務(wù)；此外，不知道人大代表中誰是他們的代表，“無代表不納稅”。

與此相應，大多數(shù)人希望別人承擔更多的稅負，而不是自己。這一點從累進稅與上述納稅能力原則被廣為接受可以看出。很多人錯誤地認為，收入越多，納稅就應該越多，而且應對個人所得適用累進稅制，以此體現(xiàn)納稅能力原則。但是，正如上文所述，該原則很容易違背了更為根本的同工同酬原則。我國要維護同工同酬原則，只能適用哈耶克所提倡的比例稅制或者低累進稅制。這里的比例稅制其實也包括單一稅制。

新的個稅改革方案的內(nèi)容與問題

2011年6月30日，全國人大常委會表決通過了關(guān)于修改個人所得稅法的決定。從9月1日開始，我國工資、薪金所得，適用超額累進稅率，稅率為3%至45%。工資、薪金所得，以每月收入額減除費用3500元后的余額，為應納稅所得額。也就是說，扣除額從此前的2000元提高到3500元。此外，原來的9級稅率調(diào)為7級，第一級稅率從5%下調(diào)為3%。新的稅改決定進一步減少了中低等收入群體的稅負，但增加了減去扣除額之后收入檔次在8～10萬元之間的較高工薪收入的稅負，稅率從原來的40%提升為45%?？傮w上看，中低收入者的個人工薪所得稅負降低，較高或者高工薪收入者的稅負要么有所提升，要么基本維持不變。此外，最為根本的高累進度問題沒有獲得解決，沒有推出降低最高邊際稅率以減少高累進度的舉措。此外整個工薪所得稅制仍然過于復雜，仍然包括7級稅率，需要進一步減少稅率級數(shù)。

個稅扣除標準調(diào)整主要依據(jù)是參考城鎮(zhèn)居民基本生活消費支出，是按照2010年城鎮(zhèn)居民人均消費性支出以及就業(yè)者人均負擔系數(shù)，再參考前幾年的增長比例以及2010年的物價水平等因素綜合確定。此外，網(wǎng)絡(luò)輿論的影響對于推高個人扣除標準發(fā)揮了一定的作用。

關(guān)于修改個人所得稅法的決定還總體上降低了個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得稅負。除了不超過5000元的年收入之外，其他級次的年收入均調(diào)減了所得稅率。但是，個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，所適用的最高邊際稅率仍然是35%。

本次個稅改革沒有調(diào)整其他類型的個人所得，比如勞務(wù)報酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得。這些個人所得的稅率均沒有得到調(diào)整。比如：稿酬所得，適用比例稅率，稅率為20%，并按應納稅額減征30%；勞務(wù)報酬所得，適用比例稅率，稅率為20%，對勞務(wù)報酬所得“收入畸高”的，可以實行加成征收；特許權(quán)使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為20%。

經(jīng)過本次個稅改革，我國個稅體制還存在一系列的問題，包括：第一，除了部分類型的個人所得適用比例稅率，其他為累進稅率，而且累進程度過高；第二，勞務(wù)“收入畸高”一說，不屬于法律術(shù)語，不應該在法律文本中使用；第三，各種不同個人的所得適用不同的稅率，這種做法本身也難以自圓其說。

低稅模式下的個稅規(guī)模增大效果：一種演算

2010年，我們的個稅占全國財政總收入的5.8%，占全部稅收總收入的6.6%，這個比例是比較低的。怎么看這一現(xiàn)象呢？

我們國家的邊際稅率非常高，有大規(guī)模的影子經(jīng)濟，很多人逃稅、避稅。比如，大量的外國企業(yè)由于所得稅比較高，給員工或者經(jīng)理提供工資以及福利待遇時分兩半，一小半放在國內(nèi)，讓中國政府征，很大一部分放在國外，中國政府沒辦法監(jiān)管，這就是高累進稅的問題。此外，很多國人在海外設(shè)立公司，然后在國內(nèi)設(shè)立貿(mào)易代表處來運行，全部財務(wù)管理與運行均游離于我國的法律體制之外，從而進一步逃避了我國稅法機關(guān)的稅收征管。

如果對個稅適用一種較低的單一稅率，那么經(jīng)濟主體就沒有必要把自己的經(jīng)濟活動轉(zhuǎn)入影子經(jīng)濟，以逃避政府監(jiān)管并且偷逃稅收或者避稅。比如說保加利亞個人所得稅和企業(yè)經(jīng)營所得稅均為10%，保加利亞轉(zhuǎn)變?yōu)閱我欢惵识愔浦?，原來兩稅口徑的稅收總額不僅沒有因稅率大幅下降而下降，反而大幅上升。

中國來自影子經(jīng)濟的個人所得，若按城鄉(xiāng)居民總收入的25%計算，恐怕只少不多。我們就按照25%來算。2010年我國個人所得稅總收入為4837.17億元，稅后城鄉(xiāng)居民總收入為167087億元，稅前城鄉(xiāng)居民總收入為171924億元。如果按照稅前城鄉(xiāng)居民總收入的25%來算，有42981億個人所得在體制外運轉(zhuǎn)。兩者加起來合計210068億元。這也是在低稅模式下可征取的個稅稅基。

現(xiàn)有的全國個人所得稅是4837.17億元，實際加征率是2.81%。其計算公式為：實際加征率=（4837.17億元/稅前城鄉(xiāng)居民總收入171924億元）×100%。

現(xiàn)在我們區(qū)分5%和10%兩種稅率的低稅率全額征稅模式。已知低稅模式下可征個稅稅基為210068億元。如果稅率按照5%來計算，個稅收入能夠達到的是10503億元。如果按照10%計算，個稅收入能夠達到21007億元。比對一下現(xiàn)有的高累進稅制下的個稅收入，稅率5%情況下個稅收入翻倍，稅率10%情況下翻兩番。

高累進稅率和高比例稅率兩者導致個體大量進入影子經(jīng)濟活動和逃避稅，再加上工薪所得之類的個人所得的稅基部分作為免征額而被扣減，大量個稅要么流失，要么沒有收上來。如果是較低稅率的單一稅模式，這些人就不需要進入影子經(jīng)濟或者逃避稅。

不過，如果按照15%或者20%，稅收收入規(guī)模可能更大，但可能不是成比例地上升。當稅率往上上升時，稅收收入最初上升，后來隨著稅率的進一步上升，到了一個稅率點之后，稅收收入將轉(zhuǎn)而下降。這樣一個曲線叫做拉弗曲線。它也適合個人所得稅的情況。

分類的、單一稅率個人所得稅制更為合理

我國現(xiàn)在主要是個人所得分類稅制。對于不同類別的所得，目前適用不同的稅率。不同類型的個人所得適用不同的稅負。但是，我們并不能看出一種合法個人所得與另一種合法個人所得之間的正當性有著任何差別。這樣對待不同類型適用不同稅率總體上看并不合理。分類的、適用統(tǒng)一的單一稅率的個人所得稅制可以解決這一問題。

有人說，中國要搞綜合稅制。所謂的綜合稅制把各種收入全部綜合起來，然后扣除免征額，適用高累進稅率。也有人說，中國要搞分類與綜合相結(jié)合的稅制。這也是下一步我國政府所追求的個稅改革目標。分類與綜合相結(jié)合的個稅體制，從名義上說既考慮每筆收入的分類，同時考慮總體的收入水平，其目的是為了體現(xiàn)所謂的稅收的縱向和橫向公平原則。但是，正如上文所述，各項工作之間的相對凈報酬結(jié)構(gòu)不能扭曲。無論是綜合稅制，還是分類與綜合相結(jié)合的個稅體制，都很容易造成各項工作的相對凈報酬結(jié)構(gòu)的扭曲，解決的方法反而是單一稅。單一稅著眼于消除各種稅收優(yōu)惠，對工薪所得和各種經(jīng)營所得適用一種單一稅率。它主要體現(xiàn)分類的個人和經(jīng)營所得稅稅制，而不是綜合的。分類后不同類別的工薪所得和經(jīng)營所得適用單一稅率。這里既可以為每個單身者或者每個家庭的月收入或者年收入設(shè)置一個標準的免征額，也可以不設(shè)置、但取而代之以一種對貧困者的收入轉(zhuǎn)移支付。

結(jié) 語

正如上文所述，如果加征率按照10%來做的話，不設(shè)置免征額，由于稅基會擴大，2010年個稅估計本可達到21007億。這將為更好地設(shè)置收入轉(zhuǎn)移支付制度提供更好的資金支持和型塑空間。

既然單一稅制能夠鼓勵經(jīng)濟主體努力工作、創(chuàng)新、投資和發(fā)家致富，使得政府能夠獲得更大的稅收收入，我們就應該朝著這方面努力，共同推行個稅改革。在目前階段，至少可以推行一些進一步的個稅改革，以降低個稅的累進度和稅率水平。而在將來，也可以考慮引入單一稅制。

（作者單位：中國社會科學院）