關(guān)于對(duì)施工企業(yè)甲供材料的探討與思考

賴雪珍

摘要：近幾年來(lái)，建筑施工企業(yè)甲供材料的問(wèn)題越來(lái)越受到相關(guān)部門(mén)和單位的關(guān)注，自2009年1月1日起，新的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和實(shí)施細(xì)則開(kāi)始實(shí)施。新的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和實(shí)施細(xì)則對(duì)建筑業(yè)中涉及的材料設(shè)備如何征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題有了全新規(guī)定。下面我對(duì)政策相關(guān)規(guī)定和現(xiàn)實(shí)操作問(wèn)題進(jìn)行系列分析：

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；甲供材料；問(wèn)題；建議

一、比較新舊營(yíng)業(yè)稅條例對(duì)材料設(shè)備計(jì)稅相關(guān)規(guī)定的變化

1993年頒布的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。”而在財(cái)稅[2003]16號(hào)文中明確規(guī)定：“建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值”(具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉)。

而按照現(xiàn)行的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的第十六條是這樣規(guī)定的：“納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?！?/p>

通過(guò)比較以上條例我們可以看出，設(shè)備計(jì)稅的規(guī)定已經(jīng)發(fā)生了變化。也就是說(shuō)按照現(xiàn)行的條例規(guī)定，建設(shè)單位提供的設(shè)備價(jià)款(即我們常說(shuō)的甲供設(shè)備)是不需要繳納營(yíng)業(yè)稅的，而施工單位自行采購(gòu)的設(shè)備價(jià)款(即乙供設(shè)備)是需要繳納營(yíng)業(yè)稅的；而對(duì)于原材料的規(guī)定沒(méi)有改變，無(wú)論是甲供材料還是乙供材料都必須納入營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。

二、目前建筑市場(chǎng)材料.設(shè)備供應(yīng)方式的現(xiàn)狀和存在的問(wèn)題

目前建筑市場(chǎng)上的甲供材料一般主要為大宗材料，比如鋼筋、鋼板、管材以及水泥等，建筑安裝企業(yè)大多數(shù)工程的設(shè)備供應(yīng)均由業(yè)主提供，而甲供材料一般主要有：消防報(bào)警器材，衛(wèi)生潔具等，少數(shù)工程甲供材料會(huì)包括電纜、各種閥門(mén)、復(fù)合風(fēng)管等。對(duì)于甲方而言，甲供材料可以更好地控制主要材料的進(jìn)貨來(lái)源，保證工程質(zhì)量；對(duì)于施工方而言，甲供材料的優(yōu)點(diǎn)是可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，避免材料價(jià)格上漲帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)在許多建設(shè)單位在進(jìn)行施工招投標(biāo)與施工單位簽訂施工合同時(shí)，就會(huì)規(guī)定工程項(xiàng)目中所使用的主要材料由甲方供應(yīng)。因?yàn)閷?duì)他們來(lái)說(shuō)“甲供材料”能節(jié)約材料采購(gòu)成本和減少支付給施工方材料備料款，且以后也不納入工程造價(jià)，從而減少稅收負(fù)擔(dān)。

在實(shí)際操作中，建設(shè)方一般會(huì)將甲供材料直接計(jì)入工程成本，所以建設(shè)單位同施工單位辦理工程價(jià)款結(jié)算時(shí)，由于建設(shè)單位的主動(dòng)權(quán)，對(duì)“甲供材料”部分只計(jì)取施工單位的相關(guān)費(fèi)用，而不計(jì)取項(xiàng)目的應(yīng)交稅金，甚至在進(jìn)行工程預(yù)算確定工程造價(jià)時(shí)，建設(shè)單位對(duì)該部分甲供材未按照工程計(jì)價(jià)程序列入工程造價(jià)的直接費(fèi)或工程量清單計(jì)價(jià)，也就不可能取費(fèi)提稅并入工程總造價(jià)。這樣不僅逃避了“甲供材料”應(yīng)承擔(dān)的稅金，而且減少了施工方應(yīng)計(jì)取的各項(xiàng)規(guī)費(fèi)，從而降低了工程造價(jià)。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管不到位，甲乙雙方就會(huì)利用“甲供材料”偷稅漏稅，造成國(guó)家稅收的大量流失。其實(shí)在這種處理模式下，施工方承擔(dān)了很大的風(fēng)險(xiǎn)。我們知道，無(wú)論建設(shè)方會(huì)計(jì)處理如何，施工方是甲供材營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)了問(wèn)題，要求施工方補(bǔ)稅的話，施工方只有繳納，甚至還會(huì)承擔(dān)偷稅而被處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

三、財(cái)務(wù)人員建筑根據(jù)上述變化，牢牢抓住政策的方向，改變以往的觀念和操作方式，在政策允許的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃。我們?cè)谪?cái)務(wù)處理中有幾點(diǎn)需要注意把握：

第一，注意材料和設(shè)備的劃分。因?yàn)樾碌臈l例甲供材料必須納入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅而甲供設(shè)備是不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。所以，對(duì)于材料設(shè)備的劃分就顯的十分重要。在新的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和實(shí)施細(xì)則對(duì)材料設(shè)備的劃分并沒(méi)有明確規(guī)定，既然沒(méi)有新的規(guī)定，因此可以認(rèn)為財(cái)稅[2003]16號(hào)文中對(duì)于設(shè)備的列舉以及賦予省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)設(shè)備劃分的規(guī)定仍然是有效的。在《浙江省地方稅務(wù)局關(guān)于明確建筑安裝工程中的設(shè)備若干營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的試行通知》中規(guī)定：凡是經(jīng)過(guò)加工制造，由多種材料和部件按各自用途組成的具有生產(chǎn)加工、檢測(cè)、醫(yī)療、儲(chǔ)運(yùn)及能量傳遞或轉(zhuǎn)換等功能的機(jī)器、容器和其他機(jī)械等均為設(shè)備。并且在浙地稅函[2004]436號(hào)文中對(duì)設(shè)備作了具體規(guī)定，其中還列舉了常用設(shè)備、材料清單。我們?cè)诰唧w實(shí)施過(guò)程中可以參照相關(guān)文件，及時(shí)與稅務(wù)部門(mén)溝通，正確區(qū)分材料和設(shè)備。

第二，改變材料、設(shè)備的提供方式。首先設(shè)備一定要由建設(shè)方提供。這一點(diǎn)一定要引起重視，因?yàn)榘葱聴l例由施工方自行提供的設(shè)備是必須要繳納營(yíng)業(yè)稅的。這個(gè)在日常業(yè)務(wù)處理過(guò)程中應(yīng)該是比較好把握的，因?yàn)樵O(shè)備是不是甲供是很容易明確的。甲供設(shè)備方式下供貨商的發(fā)票一般是直接開(kāi)給業(yè)主，由業(yè)主直接支付貨款的，而作為施工方只是參與驗(yàn)收和保管。在項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中，施工方應(yīng)取得建設(shè)方甲供設(shè)備的清單，并應(yīng)能對(duì)應(yīng)工程量清單數(shù)據(jù)，在清單中注明設(shè)備甲供。(具體操作可與主管稅務(wù)部門(mén)溝通，做好數(shù)據(jù)資料的備查工作)另外，在現(xiàn)行條例規(guī)定下，作為施工方應(yīng)該積極爭(zhēng)取將材料供應(yīng)實(shí)行乙供或者甲定乙供。因?yàn)椴牧霞坠┤绻ㄔO(shè)方稅金不計(jì)算給施工方，對(duì)于施工方來(lái)說(shuō)是增加了一定的稅收負(fù)擔(dān)的。

另外，在實(shí)際工作中很可能設(shè)備并不是由建設(shè)方提供，而是由施工方提供的。而施工方提供的設(shè)備一般會(huì)有兩種方式，在新的條例中也有具體規(guī)定：第一，設(shè)備是施工方提供，且設(shè)備是施工方自產(chǎn)的。這屬于混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。而以前對(duì)于生產(chǎn)型企業(yè)銷售自產(chǎn)貨物并提供安裝勞務(wù)是一并征收增值稅的。從實(shí)際角度來(lái)看，對(duì)于增值稅一般納稅人的生產(chǎn)型企業(yè)既銷售自產(chǎn)貨物又安裝的，這無(wú)疑是一個(gè)有利的規(guī)定，畢竟安裝勞務(wù)的稅率是3％，如果一并征收增值稅，則是17％的稅率，而且安裝勞務(wù)部分又很少有增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的項(xiàng)目。第二，設(shè)備是施工方提供，且設(shè)備是施工方外購(gòu)的。這種行為是混合銷售行為，應(yīng)根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條的規(guī)定來(lái)處理。如果該納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額超過(guò)50％，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50％，則該企業(yè)應(yīng)被認(rèn)為是以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主的，此時(shí)設(shè)備價(jià)款和安裝價(jià)款一并征收增值稅。如果非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額超過(guò)50％，而年貨物銷售額不到50％的，則應(yīng)就設(shè)備和安裝勞務(wù)價(jià)款一并征收營(yíng)業(yè)稅。

四、建議與設(shè)想

甲供材料稅收的問(wèn)題，如果稅務(wù)能對(duì)建設(shè)單位材料計(jì)入工程成本做一個(gè)明確的規(guī)定，我想可能會(huì)使問(wèn)題得以一定程度的緩解。比如建設(shè)單位在發(fā)出“甲供材料”時(shí)，不是將材料直接計(jì)入工程成本，而是按材料的實(shí)際購(gòu)買價(jià)或預(yù)算價(jià)抵作施工單位的預(yù)付款，那么該部分材料成本最終只能通過(guò)施工單位開(kāi)建筑工程發(fā)票才能進(jìn)入工程成本，即施工單位必須將該部分材料價(jià)值并人營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅，這樣稅務(wù)部門(mén)就能很好地將“甲供材”稅收問(wèn)題納入監(jiān)管的范圍，建設(shè)單位和施工單位雙方也就不能利用“甲供材”來(lái)實(shí)現(xiàn)偷稅漏稅。因?yàn)椋绻ㄔO(shè)單位不將“甲供材料”稅金給施工單位，施工單位就不會(huì)將該部分材料開(kāi)票給建設(shè)單位。所以，建設(shè)單位為了能得到合法憑證把“甲供材料”計(jì)入工程成本，就必須將“甲供材料”這部分的稅金給施工單位。由于這種情況的存在，施工單位在建筑施工合同談判過(guò)程中也就有了一定的主動(dòng)權(quán)，從而使得在“甲供材料”營(yíng)業(yè)稅中的矛盾得到一定程度的緩解。