標(biāo)準(zhǔn)成本制度在工業(yè)企業(yè)中的應(yīng)用

□文/吳 瑋

標(biāo)準(zhǔn)成本制度在西方的工業(yè)企業(yè)中的應(yīng)用比較廣泛，同時(shí)也積累了豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。早在20世紀(jì)的七十年代末，我國就引進(jìn)了西方的管理會(huì)計(jì)，也就有了標(biāo)準(zhǔn)成本制度的理論，但在實(shí)務(wù)中的操作性較差。近年來，隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的需要以及ERP系統(tǒng)等先進(jìn)管理軟件的應(yīng)用，我國越來越多的企業(yè)采用了標(biāo)準(zhǔn)成本制度來進(jìn)行成本核算和控制成本。

一、標(biāo)準(zhǔn)成本制度的產(chǎn)生和發(fā)展。

在19世紀(jì)末期競爭較為激烈的年代，比較競爭對手與自己的成本水平是很多企業(yè)為產(chǎn)品制定有利市場競爭價(jià)格的手段之一。但是，由于不同企業(yè)的成本計(jì)算結(jié)果在同行業(yè)之間的可比性較差，并且實(shí)際成本計(jì)價(jià)體制不利于對成本消耗進(jìn)行及時(shí)控制，因而一些企業(yè)認(rèn)識(shí)到，他們長期以來使用的成本核算方法和成本數(shù)據(jù)對經(jīng)營管理存在嚴(yán)重的滯后性。為此，他們開始設(shè)法解決這一問題，標(biāo)準(zhǔn)成本就是在這種背景下逐漸產(chǎn)生的。工程師們通過大量實(shí)驗(yàn)發(fā)現(xiàn)，事前信息要比歷史成本數(shù)據(jù)更有用。1895年科學(xué)管理運(yùn)動(dòng)的先驅(qū)者美國工程師泰羅首次提出，在人工成本計(jì)算中要考慮實(shí)際耗工時(shí)間與科學(xué)耗工時(shí)間的差異。1903年他發(fā)表了《工廠管理》一書，提到產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)操作程序及時(shí)間定額，成為標(biāo)準(zhǔn)成本制度產(chǎn)生的基礎(chǔ)，但內(nèi)容并不完整。1909年美國工程師哈爾頓·愛默森在《作為經(jīng)營和工資基礎(chǔ)的效率》一文中對標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行了更為詳盡全面的研究。但他沒有提出標(biāo)準(zhǔn)成本的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理方法。1911年美國會(huì)計(jì)師卡特·哈里森第一次設(shè)計(jì)出一套完整的標(biāo)準(zhǔn)成本制度。在他所發(fā)表的文章中介紹了分析成本差異的公式，并對賬戶、分類賬及成本分析單敘述得十分詳細(xì)，至此，標(biāo)準(zhǔn)成本制度真正形成，脫離實(shí)驗(yàn)階段而進(jìn)入實(shí)施階段。標(biāo)準(zhǔn)成本理論的出現(xiàn)奠定了現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)體系的基礎(chǔ)，成為管理會(huì)計(jì)建立之初的一大支柱。從此，成本會(huì)計(jì)進(jìn)入了一個(gè)嶄新的發(fā)展時(shí)期。

二、標(biāo)準(zhǔn)成本制度的優(yōu)點(diǎn)及作用

標(biāo)準(zhǔn)成本制度是運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本的對比，揭示差異并進(jìn)行分析的方法，實(shí)施對成本的事前、事中和事后控制，通過對成本中心成本績效衡量，著力于成本改善，并運(yùn)用成本標(biāo)準(zhǔn)服務(wù)于經(jīng)營決策的成本管理體系。因此，標(biāo)準(zhǔn)成本制度對于指導(dǎo)和控制企業(yè)的日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，提高成本管理水平，降低產(chǎn)品成本具有重大意義：

1、用科學(xué)方法制定的成本標(biāo)準(zhǔn)作為員工工作努力的目標(biāo)，有利于增強(qiáng)員工的成本意識(shí)。

2、便于會(huì)計(jì)核算。對于所有物料、產(chǎn)成品等在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都使用標(biāo)準(zhǔn)成本，產(chǎn)生的差異直接計(jì)入當(dāng)期損益，極大地減少了會(huì)計(jì)核算及財(cái)產(chǎn)清查的工作量。另外，在標(biāo)準(zhǔn)成本法中，標(biāo)準(zhǔn)成本和成本差異是分別列示的，相關(guān)賬戶均可直接按標(biāo)準(zhǔn)成本入賬，不必等到實(shí)際成本計(jì)算完成后再編制會(huì)計(jì)報(bào)表，因此大大簡化了日常的賬務(wù)處理和報(bào)表編制工作。

3、通過事前制定標(biāo)準(zhǔn)、事中控制支出、事后比較分析，使成本在全過程都能夠得到有效的控制。

4、劃分各成本中心，確定成本標(biāo)準(zhǔn)，便于分清各成本中心的責(zé)任，極大地方便了企業(yè)對各部門的業(yè)績考核，同時(shí)可以充分調(diào)動(dòng)各方積極性。

5、標(biāo)準(zhǔn)成本管理，為企業(yè)正確核算產(chǎn)品單位變動(dòng)成本提供了科學(xué)依據(jù)，便于確認(rèn)企業(yè)的單位邊際貢獻(xiàn)，有利于企業(yè)計(jì)算盈虧平衡點(diǎn)，從而提高決策的準(zhǔn)確性和有效性。

三、標(biāo)準(zhǔn)成本制度在工業(yè)企業(yè)中的應(yīng)用

標(biāo)準(zhǔn)成本制度是指圍繞標(biāo)準(zhǔn)成本的相關(guān)指標(biāo)（如技術(shù)指標(biāo)、作業(yè)指標(biāo)、計(jì)劃值等）而設(shè)計(jì)的，將成本的前饋控制、反饋控制及核算功能有機(jī)結(jié)合而形成的一種成本控制系統(tǒng)。近年來，隨著宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的穩(wěn)定，企業(yè)內(nèi)部對成本管理和經(jīng)濟(jì)效益的重視，以及會(huì)計(jì)電算化在我國企業(yè)中的普及，為推行標(biāo)準(zhǔn)成本制度提供了方便，一些企業(yè)率先實(shí)施了標(biāo)準(zhǔn)成本制度，并且在三資企業(yè)中得到廣泛應(yīng)用，取得了較好的效果。標(biāo)準(zhǔn)成本制度的主要內(nèi)容包括成本標(biāo)準(zhǔn)的制定、成本差異核算及分析、成本差異的賬務(wù)處理、標(biāo)準(zhǔn)成本的控制四部分內(nèi)容。

1、標(biāo)準(zhǔn)成本的制定。標(biāo)準(zhǔn)成本的制定，應(yīng)有銷售、生產(chǎn)、計(jì)劃、采購、物料、勞動(dòng)工資、工藝、車間、會(huì)計(jì)等有關(guān)部門的人員參加，共同商定。在理論上，最理想的標(biāo)準(zhǔn)成本應(yīng)為人、財(cái)、物的最優(yōu)組合和最有效利用條件下發(fā)生的成本。但在實(shí)踐中，考慮到標(biāo)準(zhǔn)成本的可操作性和現(xiàn)實(shí)性，標(biāo)準(zhǔn)成本制定得既不能高不可攀，避免挫傷員工完成成本目標(biāo)的信心和積極性，也不能門檻太低，缺乏挑戰(zhàn)性，起不到應(yīng)有的激勵(lì)作用和督促作用。所以，企業(yè)制定的標(biāo)準(zhǔn)成本應(yīng)該是切實(shí)可行的，符合實(shí)際的標(biāo)準(zhǔn)。它并不是最理想的水平或過去的實(shí)際水平，而是指在合理的工作效率和正常生產(chǎn)能力以及有效經(jīng)營管理?xiàng)l件下通過努力能夠?qū)崿F(xiàn)的目標(biāo)。同時(shí)，企業(yè)還要定期對標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行評審和維護(hù)，結(jié)合實(shí)際及時(shí)修訂標(biāo)準(zhǔn)成本，以保持標(biāo)準(zhǔn)成本的先進(jìn)性和穩(wěn)定性。

企業(yè)在制定標(biāo)準(zhǔn)成本時(shí)，首先是制定成本中心，然后以成本中心及其所生產(chǎn)的產(chǎn)品為載體制定成本標(biāo)準(zhǔn)。成本標(biāo)準(zhǔn)分為消耗標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。消耗標(biāo)準(zhǔn)又分為：原料消耗標(biāo)準(zhǔn)、輔料消耗標(biāo)準(zhǔn)、直接燃料動(dòng)力標(biāo)準(zhǔn)、直接人工標(biāo)準(zhǔn)和制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)。其制定的依據(jù)為：工藝技術(shù)規(guī)程、生產(chǎn)操作規(guī)程、計(jì)劃值指標(biāo)、歷史消耗資料；價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)分為：物料價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)、半成品價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)、能源價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)和人工價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。其制定的依據(jù)為成本補(bǔ)償。

2、成本差異核算及分析。成本差異是指實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。實(shí)際成本低于標(biāo)準(zhǔn)成本的差額，稱為有利差異，即成本節(jié)約；實(shí)際成本高于標(biāo)準(zhǔn)成本的差額，稱為不利差異，即成本超支。所謂成本的有利差異或不利差異，只是實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本比較的表面現(xiàn)象，還沒有深入地進(jìn)行分析研究，所以不能作為決策的依據(jù)。因此，必須對生產(chǎn)經(jīng)營中所產(chǎn)生的成本差異進(jìn)行深入地分析研究，找出差異產(chǎn)生的原因，進(jìn)而提出一些改進(jìn)的措施。差異產(chǎn)生的原因一般包括兩方面：一是因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)不夠準(zhǔn)確造成的；二是因?yàn)閷?shí)際生產(chǎn)操作或管理造成的。對于標(biāo)準(zhǔn)不夠準(zhǔn)確的要及時(shí)加以修訂，對于實(shí)際生產(chǎn)操作或管理造成的則要具體地進(jìn)行分析。成本差異分析是對成本的日常檢查、分析、監(jiān)督的一種方法，圍繞直接形成產(chǎn)品成本的料、工、費(fèi)三方面因素展開。另經(jīng)實(shí)踐證明，成本差異的分析一定要責(zé)任中心的生產(chǎn)人員、技術(shù)人員、管理人員進(jìn)行分析，而不能由財(cái)務(wù)人員閉門造車想象出差異的原因，這樣才能使標(biāo)準(zhǔn)成本制度發(fā)揮更大的作用。

3、成本差異的賬務(wù)處理。標(biāo)準(zhǔn)成本制度的賬務(wù)處理是將實(shí)際成本分為兩個(gè)部分：標(biāo)準(zhǔn)成本和差異額，即“實(shí)際成本=標(biāo)準(zhǔn)成本+差異額”。在實(shí)行標(biāo)準(zhǔn)成本制度的企業(yè)里，可根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)活動(dòng)的特點(diǎn)設(shè)置相應(yīng)的賬戶進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。一般情況下，企業(yè)對產(chǎn)生的差異按其性質(zhì)，分設(shè)差異賬戶單獨(dú)歸集。如，“材料價(jià)格差異”、“材料數(shù)量差異”、“工資效率差異”、“變動(dòng)費(fèi)用耗費(fèi)差異”、“固定費(fèi)用耗費(fèi)差異”等賬戶。年度終了時(shí)予以處理，或者轉(zhuǎn)為銷售產(chǎn)品成本，或者直接計(jì)入損益。

4、標(biāo)準(zhǔn)成本的控制。成本管理的關(guān)鍵在于控制。標(biāo)準(zhǔn)成本制度的實(shí)施簡化了成本計(jì)算，使各單位的成本人員從以往繁重的成本計(jì)算工作中解脫出來，投入更多的精力到成本分析和成本控制中去。他們通過對各種差異的計(jì)算，分析其產(chǎn)生的原因，及時(shí)對成本進(jìn)行控制。通過成本控制使我們的實(shí)際成本逐步達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)成本，這就實(shí)現(xiàn)了企業(yè)降本增效的目標(biāo)。

四、標(biāo)準(zhǔn)成本制度在我國的發(fā)展

我國的一些工業(yè)企業(yè)在采用標(biāo)準(zhǔn)成本制度以來，雖然取得了一些效果，但在實(shí)施中仍然存在著程度不同的一些問題：如標(biāo)準(zhǔn)成本制定不準(zhǔn)確；成本差異計(jì)算不完整；差異分類不具體；原因分析不深入；沒有很好地與企業(yè)的業(yè)績考核掛鉤，等等。這說明，標(biāo)準(zhǔn)成本制度的理論原理及其靈魂與我國企業(yè)的具體情況還沒有結(jié)合得很好，致使其作用未能得以充分發(fā)揮。這就需要理論工作者和企業(yè)人員共同努力，找到標(biāo)準(zhǔn)成本制度與我國企業(yè)的實(shí)際相結(jié)合的最佳方式。

第一，要更新觀念。身處經(jīng)濟(jì)全球化時(shí)代，企業(yè)將直接面對國際上實(shí)力強(qiáng)大的企業(yè)集團(tuán)的競爭，中國企業(yè)必須及時(shí)從技術(shù)上、管理手段上、管理方法上跟進(jìn)和創(chuàng)新，以提高自身的競爭能力，否則難以跟上時(shí)代的步伐。在成本管理上，標(biāo)準(zhǔn)成本制度的優(yōu)越性是傳統(tǒng)成本核算制度所不可比擬的。

第二，要夯實(shí)基礎(chǔ)工作。企業(yè)的各項(xiàng)工作要實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化，強(qiáng)化成本管理基礎(chǔ)工作，健全管理組織，員工應(yīng)樹立成本意識(shí)，并進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本制度的教育和培訓(xùn)。

第三，需要信息化平臺(tái)的支撐?？焖?、多樣、靈活的信息需求是現(xiàn)代企業(yè)的一個(gè)顯著特征。信息技術(shù)在企業(yè)的應(yīng)用保證了標(biāo)準(zhǔn)成本的管理思想更完全地貫徹。ERP系統(tǒng)是一個(gè)針對物資資源管理（物流）、人力資源管理（人流）、財(cái)務(wù)資源管理（財(cái)流）、信息資源管理（信息流）集成一體化的企業(yè)管理軟件。ERP系統(tǒng)的整個(gè)編碼體系是實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)各部分集成的一個(gè)重要紐帶。在成本管理中，標(biāo)準(zhǔn)成本制度能成為國際流行，廣泛地被應(yīng)用也得益于ERP系統(tǒng)代碼體系的支持。所以說，ERP系統(tǒng)不失為企業(yè)實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本管理，提高管理水平的一個(gè)有效信息平臺(tái)。

隨著市場經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)制度的確立，對企業(yè)成本管理提出了越來越高的要求。如何建立一套適應(yīng)我國國情而又行之有效的成本管理機(jī)制，是擺在每個(gè)企業(yè)面前的問題。標(biāo)準(zhǔn)成本制度是科學(xué)、規(guī)范的企業(yè)內(nèi)部管理制度，是提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的有效手段。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)及員工應(yīng)加強(qiáng)標(biāo)準(zhǔn)成本制度方面知識(shí)的學(xué)習(xí)，使加強(qiáng)標(biāo)準(zhǔn)成本管理工作成為企業(yè)內(nèi)部各個(gè)部門，每一個(gè)員工的自覺行動(dòng)，為企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展發(fā)揮作用。

[1]魏立江，汪家常.標(biāo)準(zhǔn)成本管理中基準(zhǔn)制定問題及其解決對策.財(cái)會(huì)通訊，2009.4.

[2]楊月英.標(biāo)準(zhǔn)成本管理法的研究與應(yīng)用.冶金財(cái)會(huì)，2004.8.

[3]馬雙鐵.如何建立企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本制度.科技資訊，2007.6.