內(nèi)部審計風(fēng)險及防范

□文/張之蘭

內(nèi)部審計風(fēng)險及防范

□文/張之蘭

由于企業(yè)所處的外部環(huán)境以及企業(yè)自身內(nèi)部管理具有復(fù)雜性和不確定性，企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的成因種類可分為客觀成因和主觀成因兩種。通過具體分析客觀成因和主觀成因種類，有針對性地提出防范內(nèi)部審計風(fēng)險政策建議。

內(nèi)部審計；風(fēng)險；成因；防范

一、內(nèi)部審計風(fēng)險定義

組織內(nèi)部審計風(fēng)險是指組織內(nèi)部審計部門或人員在對經(jīng)營活動審計發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論，如對存在重大的錯誤或漏報的會計報表以及違法亂紀(jì)行為未能正確披露，造成審計對象和與之相關(guān)方面遭受損失或損害，并由此引起審計主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險。構(gòu)成內(nèi)部審計風(fēng)險的要素主要有四種，即固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險和獨(dú)立性風(fēng)險。四個要素是緊密聯(lián)系的，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平?jīng)Q定著審計人員可接受的檢查風(fēng)險水平，而審計人員的獨(dú)立性風(fēng)險又影響著檢查風(fēng)險。

二、內(nèi)部審計風(fēng)險的成因

由于企業(yè)所處的外部環(huán)境以及企業(yè)自身內(nèi)部管理具有復(fù)雜性和不確定性，企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的成因種類可分為客觀成因和主觀成因兩種?？陀^成因包括：企業(yè)內(nèi)部控制制度薄弱、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性、相關(guān)法律法規(guī)的不完善、審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的拓展等。主觀成因包括：內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊、內(nèi)部審計人員選用審計程序和方法的影響、內(nèi)審人員的風(fēng)險意識不強(qiáng)等。從這種分類可以看出，客觀成因是內(nèi)審人員自身以外的因素，主觀成因則與內(nèi)審人員自身有關(guān)。

（一）企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險形成的客觀原因

1、企業(yè)內(nèi)部控制制度薄弱。企業(yè)的內(nèi)部控制制度是內(nèi)部審計所處的直接外部環(huán)境，內(nèi)部控制制度的健全及被執(zhí)行程度決定了內(nèi)部審計風(fēng)險的大小。健全有效的內(nèi)部控制制度是及時發(fā)現(xiàn)和控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中發(fā)生的各種差錯和舞弊的第一道制度保證，反之，就會增加差錯和舞弊的可能性。因此，在不健全的內(nèi)部控制制度下審計人員就會難以發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動中存在的差錯和舞弊，從而形成審計風(fēng)險。

2、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性。20世紀(jì)九十年代以前，由于我國大部分企業(yè)是國有企業(yè)，還帶有很強(qiáng)的政府性質(zhì)，因此只有在有關(guān)政府部門的行政干預(yù)下我國大部分企業(yè)才建立了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，這帶有很大的強(qiáng)制性，使內(nèi)部審計工作很難正常開展，從而引發(fā)審計風(fēng)險。九十年代之后，大部分企業(yè)形成了受董事會領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計制度或受監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計制度，這兩種內(nèi)部審計制度具有一定的獨(dú)立性，但與企業(yè)其他部門的地位平行，其獨(dú)立性、客觀性及權(quán)威性還是難以得到應(yīng)有的保證，很難正常開展工作，從而容易引發(fā)審計風(fēng)險。

3、相關(guān)法律法規(guī)不完善。目前，在我國不通層面的審計有不同的法律可依據(jù)。在國家審計層面，有《審計法》作為法律依據(jù)；在社會審計層面，有中注協(xié)頒布的《注冊會計師法》可依據(jù)；而在內(nèi)部審計層面目前只有審計署頒布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》和各部委頒布的相關(guān)規(guī)定可依據(jù)，法律級次明顯偏低，法律強(qiáng)制力稍差，以這些規(guī)定來指導(dǎo)現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部的審計工作明顯存在著法律制度約束的不足。而且，當(dāng)關(guān)于內(nèi)部審計的規(guī)定與其他法規(guī)發(fā)生沖突時，明顯處于弱勢。顯然，內(nèi)部審計法律依據(jù)不充分、不健全，使得內(nèi)審人員在進(jìn)行審計時，只有依據(jù)經(jīng)驗和知識進(jìn)行分析判斷，在某種程度上影響了審計結(jié)論的權(quán)威性和正確性，缺少法律保障，因而增大了審計風(fēng)險。

4、審計對象的復(fù)雜性和審計內(nèi)容的拓展。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)組織的經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，經(jīng)營業(yè)務(wù)也日趨復(fù)雜，這使得內(nèi)部審計的對象和內(nèi)容日益復(fù)雜。一方面有些內(nèi)部審計對象逐步發(fā)展為企業(yè)集團(tuán)和大型的股份公司。被審計單位的會計信息資料也隨著這些大型集團(tuán)采用信息化管理變得越來越復(fù)雜，差錯和虛假的會計資料摻雜其中，審計人員失察的可能性也隨之增大，為內(nèi)部審計帶來了更多困難，審計風(fēng)險隨之增加；另一方面內(nèi)部審計的范圍從傳統(tǒng)的財務(wù)審計拓展為效益、管理、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、經(jīng)營決策審計、經(jīng)營風(fēng)險審計、投資審計等。內(nèi)部審計內(nèi)容的拓展對內(nèi)審人員的人員結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)提出了更高的要求，使得審計風(fēng)險增加。

（二）企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險形成的主觀原因

1、內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊。審計人員的素質(zhì)包括思想政治素質(zhì)、職業(yè)道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)技能素質(zhì)、工作態(tài)度及心理素質(zhì)，審計人員素質(zhì)的高低是決定審計風(fēng)險大小的最重要的主觀因素。只有內(nèi)部審計人員具有相當(dāng)?shù)闹R、技能和審計判斷水平時，他才能出色地完成審計任務(wù)，這同時還需要這個審計人員有著良好的職業(yè)道德和責(zé)任心。但是，從目前我國內(nèi)審人員的專業(yè)構(gòu)成上看，大部分內(nèi)審人員都只具有財務(wù)專業(yè)背景，他們對現(xiàn)代科學(xué)管理知識和其他相關(guān)的行業(yè)專業(yè)知識掌握的較少。從他們的思維方式上看，相當(dāng)一部分審計人員改革創(chuàng)新意識比較弱，審計理念還停留在傳統(tǒng)審計上，大局意識和風(fēng)險意識不強(qiáng)，這些都會導(dǎo)致審計風(fēng)險的出現(xiàn)。

2、內(nèi)部審計人員選用審計程序和方法的影響。現(xiàn)代審計信息的數(shù)量隨著企業(yè)信息化管理程度的加強(qiáng)而越來越多，內(nèi)容越來越復(fù)雜，因此內(nèi)審人員所采取的審計程序和方法是否科學(xué)、適用就會直接影響到審計質(zhì)量，形成審計風(fēng)險。由于被審計單位的實際情況各不相同，審計目的不同，采用哪些審計程序和選用哪些審計方法才能有效果，只能根據(jù)主觀經(jīng)驗去判斷，難以保證方法是否恰當(dāng)。如果審計程序和方法選擇不當(dāng)，會遺漏一些重要的審計內(nèi)容，也可能對一些審計內(nèi)容進(jìn)行誤判，使審計結(jié)論與實際不符。就目前我國內(nèi)部審計采用的制度基礎(chǔ)審計方法來說，主要審計目的是“查錯防弊”，較少運(yùn)用新的以風(fēng)險導(dǎo)向為核心的審計方法來防范和化解風(fēng)險。這種審計方法弊端日漸突出，已不能適應(yīng)當(dāng)今復(fù)雜的經(jīng)營環(huán)境，因為它過分依賴被審計單位內(nèi)部控制制度的測試，本身就蘊(yùn)藏著巨大風(fēng)險。

3、內(nèi)審人員的風(fēng)險意識。許多企業(yè)的內(nèi)部審計人員由于風(fēng)險意識的薄弱在審計過程中缺少對審計風(fēng)險的合理估計，在進(jìn)行審計時對所發(fā)現(xiàn)的問題和疑點(diǎn)沒有采取嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度和合理的方法，沒有完全遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德要求，并且認(rèn)為自身提交的審計報告不具有法律效力。在這些主觀動因的基礎(chǔ)上，內(nèi)審人員就容易采取不恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝头椒?，或者錯誤地估計和判斷審計事項，忽略重大錯誤或舞弊現(xiàn)象，導(dǎo)致發(fā)表與事實不符、甚至相反的審計報告，從而產(chǎn)生內(nèi)部審計風(fēng)險。

三、防范內(nèi)部審計風(fēng)險的措施

（一）加強(qiáng)內(nèi)部審計法制建設(shè)。當(dāng)前，世界上許多國家對內(nèi)部審計都有專門的法律規(guī)范，國際內(nèi)部審計師協(xié)會也制定了有關(guān)內(nèi)部審計的實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)。因此，完善和健全我國審計法規(guī)體系是防范企業(yè)內(nèi)部審計風(fēng)險的當(dāng)務(wù)之急。國家應(yīng)借鑒國外的先進(jìn)經(jīng)驗抓緊制定、頒布適應(yīng)現(xiàn)代內(nèi)部審計不斷發(fā)展要求的內(nèi)部審計法規(guī)和內(nèi)部審計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，加強(qiáng)審計工作法制化、規(guī)范化建設(shè)，盡量減少審計工作的盲目性和隨意性。

（二）保持內(nèi)部審計的獨(dú)立性。保持內(nèi)部審計的獨(dú)立性可以使內(nèi)部審計師提出公正的和不偏不倚的專業(yè)判斷，這對審計工作的恰當(dāng)開展是必不可少的。如果內(nèi)部審計部門隸屬于監(jiān)事會相對于隸屬董事會或管理層而言可以充分保證其獨(dú)立性。監(jiān)事會由股東大會選舉產(chǎn)生，代表股東大會對董事和經(jīng)理的財務(wù)活動進(jìn)行監(jiān)督，并對股東大會負(fù)責(zé)。從組織結(jié)構(gòu)看，監(jiān)事會與董事會處于同一層次上。

（三）提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)。內(nèi)部審計是一項專業(yè)性和技術(shù)性都很強(qiáng)的工作，而審計人員則是這項工作的具體執(zhí)行者，其政治思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)、責(zé)任心的高低直接關(guān)系到審計項目質(zhì)量的好壞和審計風(fēng)險的大小。因此，一要進(jìn)一步完善審計隊伍準(zhǔn)入制度，提高審計隊伍的準(zhǔn)入門檻；二要引導(dǎo)審計人員通過工作實踐，及時總結(jié)內(nèi)審工作經(jīng)驗，使其具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力；三要加強(qiáng)審計人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和繼續(xù)教育，提高內(nèi)審人員的審計查證能力；四應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)審人員其他專業(yè)技能的培養(yǎng)，如具備經(jīng)營管理知識，通曉財政經(jīng)濟(jì)法規(guī)，還要對本部門、本單位的生產(chǎn)經(jīng)營及技術(shù)方法有一定了解。

（四）運(yùn)用科學(xué)技術(shù)，執(zhí)行合理的審計工作程序。審計技術(shù)方法是審計人員在長期的審計中形成的、行之有效的工作方式、手段、措施等?？茖W(xué)的審計程序是圓滿完成各項審計任務(wù)、降低審計風(fēng)險的重要手段。目前，風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法是將審計風(fēng)險觀念全面應(yīng)用于審計過程的一種審計模式，它通過對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價，來確定審計風(fēng)險是否可以控制在可以容忍的范圍內(nèi)。它主要運(yùn)用分析性復(fù)核的方法，不僅對客戶的控制風(fēng)險進(jìn)行評價，同時更要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個要素進(jìn)行分析和評價，以確定實質(zhì)性測試的范圍和重點(diǎn)，這樣就使審計風(fēng)險與整個審計過程密切聯(lián)系起來。

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（作者單位：海南電網(wǎng)公司）