增值稅轉(zhuǎn)型企業(yè)財(cái)務(wù)影響與核算體系構(gòu)建

吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院 時(shí)軍

增值稅轉(zhuǎn)型企業(yè)財(cái)務(wù)影響與核算體系構(gòu)建

吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院 時(shí)軍

一、增值稅轉(zhuǎn)型對我國企業(yè)財(cái)務(wù)的影響

（一）增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)投資和籌資活動的影響一是投資活動。通過進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的規(guī)定，促使企業(yè)購買設(shè)備，從而使企業(yè)在對固定資產(chǎn)投資決策方面有一定變化。二是籌資活動。增值稅轉(zhuǎn)型可以間接增加企業(yè)籌資，企業(yè)向購買固定資產(chǎn)，需要大量資金，企業(yè)可以利用已有累積內(nèi)部融資來進(jìn)行投資，還可以發(fā)行新股、銀行貸款、發(fā)行債券等外部籌資活動來籌集設(shè)備投資需要的資金。

（二）增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)分配的影響企業(yè)投資增加導(dǎo)致企業(yè)收入和利潤增加，企業(yè)投資當(dāng)年由于轉(zhuǎn)型會減少企業(yè)納稅額，從而減少企業(yè)現(xiàn)金流出，但是還會刺激企業(yè)增加投資力度，增加現(xiàn)金流出，兩者相抵后，企業(yè)總現(xiàn)金凈流量反而會減少。

（三）增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)日常核算影響以固定資產(chǎn)為例：

［例1］A企業(yè)200×年12月1日購入一臺設(shè)備，購買價(jià)款500000元，增值稅率17%，所得稅率25%，企業(yè)進(jìn)行購入的賬務(wù)處理。

（1）初始計(jì)量時(shí)：

轉(zhuǎn)型前（生產(chǎn)型增值稅政策）：

借：固定資產(chǎn)585000

貸：銀行存款585000

轉(zhuǎn)型后（消費(fèi)型增值稅政策）：

借：固定資產(chǎn)500000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）85000

貸：銀行存款585000

（2）后續(xù)計(jì)量時(shí)：

續(xù)［例1］該設(shè)備使用年限5年，預(yù)計(jì)凈殘值5000元。

轉(zhuǎn)型前第二年計(jì)提折舊=（585000－5000）÷10＝58000（元），轉(zhuǎn)型后第二年計(jì)提折舊=（500000－5000）÷10＝49500（元）。（由于購入設(shè)備當(dāng)月12月份不計(jì)提折舊，所以從第二年計(jì)提折舊），會計(jì)分錄如下：

轉(zhuǎn)型前：

借：制造費(fèi)用58000

貸：累計(jì)折舊58000

轉(zhuǎn)型后：

借：制造費(fèi)用49500

貸：累計(jì)折舊49500

轉(zhuǎn)型前固定資產(chǎn)凈值=585000-58000=527000（元）；轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)凈值=500000-49500=450500（元）。對企業(yè)當(dāng)期“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”造成不同程度的影響。

（四）增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)包括償債能力指標(biāo)、運(yùn)營能力指標(biāo)、盈利能力指標(biāo)、發(fā)展能力指標(biāo)。償債能力指標(biāo)包括短期償債能力和長期償債能力。營運(yùn)能力指標(biāo)包括應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、流動資金周轉(zhuǎn)率，盈利能力指標(biāo)包括：主營業(yè)務(wù)利潤率、成本利潤率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、凈資產(chǎn)收益率。轉(zhuǎn)型后國家減稅、企業(yè)受益，利潤增加，會提升這些盈利能力指標(biāo)值，反映企業(yè)的利好消息。發(fā)展能力指標(biāo)包括：總資產(chǎn)增長率、固定資產(chǎn)成新率。轉(zhuǎn)型后會促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大投資，加快技術(shù)產(chǎn)業(yè)升級，投資新技術(shù)，購置新設(shè)備。

二、增值稅核算體系的構(gòu)建

（一）設(shè)置規(guī)范的會計(jì)賬戶增值稅轉(zhuǎn)型改革內(nèi)容為：允許企業(yè)抵扣新年月日后購人、自制設(shè)備所含增值稅，同時(shí)取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。增值稅會計(jì)核算體系，是按照增值稅征收管理要求，一般納稅會計(jì)核算中一般納稅人按照征納稅環(huán)節(jié)，在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶下設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“已交稅金”等專欄反映，按照增值稅征收的時(shí)間、性質(zhì)下設(shè)“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”等專欄反映。

（二）分步進(jìn)行固定資產(chǎn)增值稅的核算一是進(jìn)項(xiàng)稅額。（1）正常購進(jìn)抵扣。進(jìn)項(xiàng)稅額從銷項(xiàng)稅額中抵扣必須同時(shí)具備以下條件：①取得增值稅專用發(fā)票或海關(guān)完稅憑證；②用于應(yīng)稅項(xiàng)目；③經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證（從開票之日起90天）；④特殊抵扣運(yùn)輸費(fèi)用和建設(shè)基金按取得運(yùn)輸發(fā)票按7%扣為進(jìn)項(xiàng)稅額、農(nóng)副產(chǎn)品收購（經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購發(fā)票或銷售發(fā)票）可按收購價(jià)的13%扣為進(jìn)項(xiàng)稅額、生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)專營廢舊物資經(jīng)營的廢品（經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購憑證）按廢舊物資專用發(fā)票收購價(jià)的10%扣為進(jìn)項(xiàng)稅額。

［例2］制造業(yè)企業(yè)為一般納稅人，2001年購入一批原材料，購買價(jià)款8000元，增值稅稅率17%，支付運(yùn)雜費(fèi)1000元（其中運(yùn)輸費(fèi)用800元），收到運(yùn)輸發(fā)票，款項(xiàng)已經(jīng)支付。材料采購成本=8000+200+800×93%=8944（元），可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=8000× 17%+800×7%=1416（元）。

借：材料采購8944

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1416

貸：銀行存款10360

［例3］制造業(yè)企業(yè)為一般納稅人，2009年8月購入一臺設(shè)備，購買價(jià)款10000元，增值稅稅率17%，支付運(yùn)輸費(fèi)用1000元，收到運(yùn)輸發(fā)票，款項(xiàng)已經(jīng)支付。

借：在建工程10930

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1770

貸：銀行存款12700

（2）視同采購進(jìn)項(xiàng)稅額。視同采購包括接受捐贈、接受投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并，委托加工收回等取得的可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。取得增值稅專用發(fā)票可以抵扣的增值稅應(yīng)單獨(dú)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，接收捐贈收入按照公允價(jià)值作為利得計(jì)入“營業(yè)外收入”。接受應(yīng)稅原材料、商品投資，按照評估價(jià)或協(xié)議價(jià)公允價(jià)值取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，計(jì)入“實(shí)收資本”。用固定資產(chǎn)設(shè)備與材料、商品非貨幣性資產(chǎn)交換，按照公允價(jià)值取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，換出資產(chǎn)為銷項(xiàng)稅額，換入資產(chǎn)為進(jìn)項(xiàng)稅額。債務(wù)重組取得應(yīng)稅原材料、商品、固定資產(chǎn)設(shè)備，按照公允價(jià)值取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”借方。

（3）銷售自己已使用過的固定資產(chǎn)。一是銷售自己使用的是2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅，銷項(xiàng)稅額=銷售額×適用稅率；二是2008年12月31日以前已納入試點(diǎn)范圍內(nèi)的納稅人，銷售自己使用過的且“試點(diǎn)以前”購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的，且“試點(diǎn)以后”購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；三是2008年12月31日以前已經(jīng)納入試點(diǎn)范圍的納稅人，銷售自己使用過的且“試點(diǎn)以前”購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的、且“試點(diǎn)以后”購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

［例4］企業(yè)一般納稅人將一臺已使用設(shè)備出售，設(shè)備賬面原值800000元，已提折舊200000元，計(jì)提減值準(zhǔn)備100000元，雙方協(xié)商價(jià)為600000元。設(shè)備發(fā)出，款項(xiàng)收到。

①銷售自己使用過的2009年1月1日后購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按適用稅率征收增值稅。

借：固定資產(chǎn)清理500000

累計(jì)折舊200000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100000

貸：固定資產(chǎn)800000

同時(shí)

借：銀行存款600000

貸：固定資產(chǎn)清理600000

計(jì)算應(yīng)交的增值稅=600000×17%=102000（元）

借：固定資產(chǎn)清理102000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）102000

結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理清理凈損益

借：營業(yè)外支出2000

貸：固定資產(chǎn)清理2000

②2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，一般納稅人或小規(guī)模納稅人，均按照的征收率4%減半征收增值稅。

借：固定資產(chǎn)清理500000

累計(jì)折舊200000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100000

貸：固定資產(chǎn)800000

借：銀行存款600000

貸：固定資產(chǎn)清理600000

計(jì)算應(yīng)交的增值稅=600 000×4%×50%=12000（元）

借：固定資產(chǎn)清理12000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）12000

結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理清理凈損益

借：固定資產(chǎn)清理88000

貸：營業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)收入88000

（4）不允許抵扣的增值稅。①直接明確不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。小規(guī)模納稅人采購支付的進(jìn)項(xiàng)稅額、一般納稅人不具備增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣條件、用于非應(yīng)稅或免稅項(xiàng)目，直接明確不能抵扣的增值稅，應(yīng)計(jì)人所購貨物成本。②其他特殊情況。納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)如果用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)應(yīng)稅勞務(wù)，非正常損失的產(chǎn)品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。

［例5］企業(yè)建筑廠房，領(lǐng)用一批原來購入的原材料20000元，增值稅3400元。

借：在建工程23400

貸：原材料20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）3400

二是銷項(xiàng)稅額。銷項(xiàng)稅額是企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和規(guī)定稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅。銷售時(shí)按照確認(rèn)的計(jì)稅收入乘以相應(yīng)稅率，視為代第三方收取的款項(xiàng)，計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額”，不能確認(rèn)為收入。

（1）正常銷售。

［例6］企業(yè)銷售一批商品，售價(jià)50000元，增值稅8500元，已收到款項(xiàng)，商品成本30000元。

借：銀行存款58500

貸：主營業(yè)務(wù)收入50000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）8500

借：主營業(yè)務(wù)成本30000

貸：庫存商品30000

（2）視同銷售。

［例7］某企業(yè)一般納稅人建造—廠房，領(lǐng)用一批自產(chǎn)的產(chǎn)品，公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)格）20000元，生產(chǎn)成本8000元。企業(yè)領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品用于建筑物建造，應(yīng)視同銷售計(jì)算繳納增值稅，會計(jì)上不確認(rèn)銷售收入。

借：在建工程——廠房11400

貸：庫存商品8000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）3400

［例8］企業(yè)一般納稅人將自產(chǎn)的產(chǎn)品發(fā)給職工作為福利，該產(chǎn)品公允價(jià)值假設(shè)為計(jì)稅價(jià)格50000元。該產(chǎn)品生產(chǎn)成本為20000元。

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利58500

貸：主營業(yè)務(wù)收入50000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）8500

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本

借：主營業(yè)務(wù)成本20000

貸：庫存商品20000

（三）一般納稅人增值稅繳納的核算增值稅銷項(xiàng)稅額扣除可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額十進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出出口退稅一上期留抵增值稅，如為正數(shù)，則當(dāng)月應(yīng)交增值稅；否則當(dāng)月不交增值稅，繼續(xù)留待下期抵扣。如當(dāng)月申報(bào)并在當(dāng)月交納增值稅。借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（已交稅金）”，貸記“銀行存款”。如當(dāng)月申報(bào)下月繳納，應(yīng)在月末結(jié)清“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬余額，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”明細(xì)賬。如“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”有借方余額，則借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）”。如“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”有貸方余額，則借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”。

［1］趙麗敏、范曉宏：《關(guān)于增值稅轉(zhuǎn)型的思考》，《集團(tuán)經(jīng)濟(jì)研究》2007年第6期。

（編輯 代娟）