稅收財政原則、稅收效率及稅收公平

肖加元

稅收財政原則是基于稅收本質(zhì)上是為了彌補公共服務(wù)成本的考慮。古往今來，各個國家無不把財政原則作為稅制涉及的本考慮之一。瓦格納將稅收原則歸納為“四項九端原則”中，就把稅收財政原則列為第一條，“稅收要以供給財政支出，滿足國家實現(xiàn)其職能的經(jīng)費需要為主要目的”。稅收財政原則和效率原則之間存在以下關(guān)系。

一、稅收效率有利于促進稅收財政職能實現(xiàn)

首先，稅收效率的提高有利于提高稅收籌集財政資金的能力。稅收財政原則的核心是籌集公共部門所需的足夠資金，滿足財政支出需要。而稅收收入的增長和一個國家和地區(qū)的經(jīng)濟總量增長是密切聯(lián)系的。常世旺（2005）對經(jīng)濟增長與地方稅收入增長的相關(guān)性進行了分析認為，可稅GDP和地方稅收收入的相關(guān)系數(shù)達0.99，對地方稅收增長的貢獻率達到了80%。稅收不僅是財政收入的主要來源，還是政府宏觀上調(diào)節(jié)國民經(jīng)濟，實現(xiàn)經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展的重要手段。近年我國經(jīng)濟發(fā)展中面臨著突出的矛盾和問題表現(xiàn)為經(jīng)濟增長方式仍然粗放，經(jīng)濟增長付出的代價仍然過大，經(jīng)濟發(fā)展越來越受到資源有限、環(huán)境污染的制約，越來越受到經(jīng)濟結(jié)構(gòu)不合理的制約，越來越受到社會發(fā)展滯后的制約。國家日益重視綜合運用包括財稅政策在內(nèi)的各種宏觀調(diào)控手段對經(jīng)濟總量和結(jié)構(gòu)進行調(diào)控。稅收效率的提高有利于優(yōu)化資源配置，實現(xiàn)經(jīng)濟總量的可持續(xù)增長，從而為財政提供充足穩(wěn)定的稅源。

此外，稅收效率的提高，也反映在稅收征管效率的提高。我國2001～2003年稅收彈性分別為2.7、1.55和2.23，2007年全國稅收收入完成49442.73億元（不含關(guān)稅、契稅和耕地占用稅），比上年增收11806億元，增長31.4%，增收額是2006年度增收額的近兩倍。稅收的增長明顯高于GDP的增長率，其中很大程度上是由于稅收征管效率的提高。1994年我國對工商稅制進行了重大改革，建立了以增值稅為主體稅種的流轉(zhuǎn)稅體系。流轉(zhuǎn)稅對政府稅收征管水平、稅收信息化提高了很高要求。我國1994年底開始金稅工程試點工作，目前，國家稅務(wù)總局至省和地市局的三級計算機網(wǎng)絡(luò)已基本建成，部分省市已將網(wǎng)絡(luò)延伸到區(qū)縣稅務(wù)機關(guān)，隨著金稅工程三期的建成，我國稅收征收率將達到75%。可見，稅收征管效率的提高對財政收入的貢獻是直接的，稅收效率原則與財政原則具有一致性。

二、稅收財政原則與效率原則的矛盾機理

稅收財政原則有時與效率原則具有相沖突的地方。稅收財政原則具體體現(xiàn)為稅收充分和稅收彈性原則。瓦格納認為，收入充分原則包含2個內(nèi)容：（1）賦稅是為滿足國家經(jīng)費的開支；（2）賦稅以外的財源不能支付國家經(jīng)費時，必須增加賦稅。前者旨在說明籌集國家財政收入是稅收的基本目標，后者在于說明賦稅要隨著財政需要的增加而能以適當?shù)姆椒ㄔ黾?。收入彈性原則是指稅收收入能隨著經(jīng)濟增長而自動增加。依據(jù)這項原則，瓦格納認為，可以把間接稅作為主要稅種，因為它能夠隨著人口的增加、課稅商品的增多而使稅收收入增加。對稅收財政原則的過分強調(diào)會造成稅收扭曲，不利于稅收效率的提高。

第一，單純以滿足政府支出需要為目的的稅收政策容易造成資源配置扭曲。稅收是政府依賴公權(quán)力將收入由私人部門向公共部門的轉(zhuǎn)移，從長期看，公共部分預(yù)算資金無論是相對數(shù)還是絕對數(shù)都有逐步增長的趨勢。由于公共部門存在X無效率，政府對經(jīng)濟資源的配置不一定往往導(dǎo)致帕累托改進?；谪斦瓌t開征的稅種必定使納稅人或經(jīng)濟活動做出某些反應(yīng)。如果這些反應(yīng)與政府課征該稅時所希望達到的目的一致，稅收的這種效應(yīng)被稱為正效應(yīng)；反之這種效應(yīng)則稱為負效應(yīng)。政府征收某種稅收究竟是在產(chǎn)生正效應(yīng)還是在產(chǎn)生負效應(yīng)，可用課征該稅取得收入的環(huán)比增長率來測定。用公式表示如下：

收入環(huán)比增長率＝（本期收入－上期收入）／上期收入×100%

如果政府課征該稅的主要目的是為了籌集財政收入，上式中收入環(huán)比增長率為正時，則該稅收產(chǎn)生的效應(yīng)是正效應(yīng)；如果比率為零或為負，則說明該稅沒有產(chǎn)生正效應(yīng)甚或產(chǎn)生了負效應(yīng)。稅收負效應(yīng)一個比較極端的例子是1747年英國課征的窗戶稅，征稅的目的是想取得財政收入，但其結(jié)果是納稅人為了逃避該稅紛紛將窗戶堵塞。

第二，單純基于財政原則征稅可能對稅基造成侵蝕。財政原則要求賦稅以外的財源不能支付國家經(jīng)費時，必須增加賦稅，這勢必加重納稅人的負擔，我國近年來稅收呈現(xiàn)高增長趨勢，宏觀稅負水平不斷提高。戰(zhàn)后以北歐和北美為代表的資本主義國家實行的高稅高福利的政策現(xiàn)在也飽受詬病，稅負過高削弱了企業(yè)和個人的工作積極性，最終減少了政府稅收來源。

三、稅收公平的判斷標準

公平是公正和平等的含義，自亞當·斯密以來，稅收公平一直是經(jīng)濟學家強調(diào)的首要稅收原則。稅收不公平會導(dǎo)致人們設(shè)法逃稅或抗稅，最終影響經(jīng)濟效率提高。稅收公平一般包括以下兩方面的基本原則，一是橫向公平（HorizontalEquity），即同等納稅能力的人繳納相同的稅負；二是縱向公平，不同的納稅能力的人承擔不同的稅負（VerticalEquity）。平等意味著納稅人在收入、支出、稅負以及總效用等各方面的綜合平衡，而不是某一方面的絕對相等。

判斷稅收分配是否平等的準則主要有以下幾條：（1）受益負擔公平說。亦稱“受益原則”。如亞當·斯密、盧梭等人曾根據(jù)社會契約論和稅收交換學說，提出過的受益原則。斯密就說過，每一個國家的人民都應(yīng)該納稅以資助政府，這種繳納應(yīng)盡可能的與個人收入成比例。他們還認為，凡是受自政府提供的福利多的多納稅，這才是公平。即根據(jù)納稅人從政府提供服務(wù)所享受利益的多少，判定其應(yīng)納多少稅和其稅負應(yīng)為多大。享受利益多的多納稅，享受利益少的少納稅，不享受利益的不納稅。（2）天賦能力公平說。這是一種較為古老的公平學說，其依據(jù)是人們的天賦基礎(chǔ)準則，即征稅應(yīng)不妨礙人們按天賦才能進行的收入分配。如果人們的稅后收入符合人們的天賦能力差別，則稅收是公平的。（3）最小犧牲或最大效用說。即若征稅后能使社會的收入獲得最大效用的，稅收就是公平的。（4）量能負擔公平說。亦稱“支付能力說”，即根據(jù)納稅人的納稅能力，判定其應(yīng)該納多少稅。納稅能力大的多納稅，納稅能力小的少納稅，無納稅能力的則不納稅。近代，由于西方社會財富和個人所得分配日趨重要，公平稅負原則也日益受到重視。更多的西方經(jīng)濟學者認為，稅收按每個人的納稅能力大小來負擔才是公平的。稅負公平問題是稅收理論中的關(guān)鍵問題之一，是稅收制度設(shè)計的基本準則。

四、注重稅收財政職能，兼顧稅收效率與公平

稅收效率與稅收公平是密切相關(guān)的，首先，稅收效率是公平的前提。沒有經(jīng)濟效率的提高，稅收如果不能提高資源的優(yōu)化配置效率，阻礙了經(jīng)濟發(fā)展，任何公平的收入分配都是無源之水，無本之木，所以一個公平的稅制首先應(yīng)該建立在稅收效率基礎(chǔ)之上，要有利于國家經(jīng)濟的總體發(fā)展和均衡發(fā)展。其次，稅收公平也是稅收效率的必要條件。盡管稅收公平必須以稅收效率為前提，但失去了公平的稅收也不會是高效率的稅收效率。稅收公平和稅收效率都應(yīng)該統(tǒng)一在國家經(jīng)濟均衡協(xié)調(diào)發(fā)展的層面上。

建國以來，我國財政管理體制歷經(jīng)改革，逐步由高度集中的中央集權(quán)制向中央與地方在合理劃分職能基礎(chǔ)上的適度分權(quán)轉(zhuǎn)變，在稅收效率與稅收公平方面體現(xiàn)出來的總的特點是偏重效率，而忽略了公平。1998年開始實行積極的財政政策以后，中央政府通過擴大投資和出口，在貨幣金融領(lǐng)域，堅持人民幣不貶值，克服了亞洲金融危機，實現(xiàn)了經(jīng)濟軟著陸，國民生產(chǎn)總值和稅收收入多年保持了持續(xù)快速增長，2007年全國稅收收入完成49442.73億元（不含關(guān)稅、契稅和耕地占用稅），比上年增收11806億元，增長31.4%。但另一方面，在財政分配領(lǐng)域，由于我國過分偏重效率的提高，而忽略的稅收公平。具體而言，表現(xiàn)在以下方面：

一是收入分配上，城鄉(xiāng)居民收入和地方間財力差距出現(xiàn)了較大的差距。據(jù)中國社科院的一項調(diào)查表明，2006年我國基尼系數(shù)達到了0.496，收入分配上進入了警戒范圍。地區(qū)間業(yè)已存在的收入差距進一步拉大。

二是在財政收入政策上體現(xiàn)了效率優(yōu)先原則。經(jīng)過1994年的稅制改革，所得稅收入占稅收收入的比重有所上升，從1994年的15%上升到了2006年的25%，但流轉(zhuǎn)稅收入占稅收收入的比重依然過大，2006年達到66%，因而我國實質(zhì)上實行以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制模式。所得稅為主體的稅制模式在實現(xiàn)公平分配和穩(wěn)定經(jīng)濟方面具有比較優(yōu)勢，而以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制模式在促進資源配置效率和經(jīng)濟增長方面具有比較優(yōu)勢。與發(fā)達國家單一所得稅主體稅制不同，我國實行的是所得稅和流轉(zhuǎn)稅為主的雙主體稅制，這樣的稅制結(jié)構(gòu)也決定了我國對效率的優(yōu)先原則。

三是稅收支出上體現(xiàn)出的效率優(yōu)先。從1990年到現(xiàn)在，無論是社會保障制度改革，還是收入分配制度改革都進展不大，在以經(jīng)濟建設(shè)為中心的大政方針下，我國的各級政府把主要精力放到經(jīng)濟建設(shè)方面，而忽略了公共服務(wù)的基本職能。固定資產(chǎn)投資規(guī)模增長的速度從1990年至今，一直保持著高速增長，2007年我國1～11月份城鎮(zhèn)固定資產(chǎn)投資較上年同期增長26.6%；與此同時，各級財政支出中，社會公益性投資的比例一直很低。伴隨著市場化改革，從前很多由財政安排的開支比如各級企業(yè)職工的住房、教育以及醫(yī)療等社會化改革，而社會保障體系和醫(yī)療改革又沒有及時跟進，造成部分群眾生活負擔加重，擴大了居民間收入分配差距。

在“十一五”期間我國稅制改革的方向上，提出要按照“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的原則，實行有利于增長方式轉(zhuǎn)變、有利于科技進步和有利于能源資源節(jié)約的稅收制度改革。這更需要我國在稅制改革問題上處理好稅收效率與稅收公平的關(guān)系，互為促進，進一步優(yōu)化我國稅制結(jié)構(gòu)。