淺談新舊《醫(yī)院會計制度》的變化和銜接處理

臨沂市人民醫(yī)院 王梅

隨著國家醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的實施，財政管理的全局性、科學性和精細化程度也越來越高，為了更好統(tǒng)籌規(guī)劃，以及幫助醫(yī)療機構(gòu)持續(xù)健康發(fā)展，要求規(guī)范統(tǒng)一會計核算方法、完善財務管理制度?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》已經(jīng)不能滿足醫(yī)院會計處理的要求，顯現(xiàn)出滯后性和不適應性。財政部通過實施醫(yī)院部門預算、國庫集中收付、政府采購等管理活動，逐步建立起現(xiàn)代預算管理制度。2010年12月31日財政部發(fā)布了新《醫(yī)院會計制度》，新制度自2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國家聯(lián)系試點城市施行，自2012年1月1日起在全國施行，1998版《醫(yī)院會計制度》同時廢止。

理解會計科目新定義、掌握入帳新標準，完成新舊會計科目過渡是目前醫(yī)院財務工作的重點。此次新制度設置52項一級會計科目，其中新增11項，調(diào)整12項，刪除1項，因此理解新舊會計科目的內(nèi)涵和過渡十分重要。

一、新舊制度的變化

（一）調(diào)整了制度的適用范圍

現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》明確規(guī)定“適用于中華人民共和國境內(nèi)的各級各類公立醫(yī)療機構(gòu)”。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，一大批非公立醫(yī)院應運而生，特別是民辦的或慈善機構(gòu)設立的醫(yī)院。然而非公立醫(yī)院的會計核算如何進行，特別是非公立的非營利醫(yī)院應該執(zhí)行何種會計制度，目前并無明確的規(guī)定。新《醫(yī)院會計制度》適用于中華人民共和國境內(nèi)各級各類獨立核算的公立醫(yī)院，包括綜合醫(yī)院、中醫(yī)院、專科醫(yī)院、門診部、療養(yǎng)院等，不包括城市社區(qū)衛(wèi)生服務中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)。企事業(yè)單位、社會團體及其他社會組織舉辦的非營利性醫(yī)院可參照本制度執(zhí)行。

（二）合并醫(yī)療藥品收支核算，取消藥品加成，以進價核算藥品

《中共中央國務院關于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》推進醫(yī)藥分開，積極探索多種有效方式逐步改革以藥補醫(yī)機制。通過實行藥品購銷差別加價、設立藥事服務費等多種方式逐步改革或取消藥品加成政策，同時采取適當調(diào)整醫(yī)療服務價格、增加政府投入、改革支付方式等措施完善公立醫(yī)院補償機制。新《醫(yī)院會計制度》要求把藥品當庫存物資科目下的一個核算類別，以進價進行核算，取消藥品進銷差價科目。

（三）增加了財政預算改革相關核算內(nèi)容，落實醫(yī)改意見，強化預算約束

新制度明確了國家對醫(yī)院實行“核定收支、定項補助、超支不補、結(jié)余按規(guī)定使用”的預算管理辦法。地方可結(jié)合本地實際，對有條件的醫(yī)院開展“核定收支、以收抵支、超收上繳、差額補助、獎懲分明”等多種管理辦法的試點。醫(yī)院要加強預算執(zhí)行結(jié)果的分析和考核，并將預算執(zhí)行結(jié)果、成本控制目標實現(xiàn)情況和業(yè)務工作效率等一并作為內(nèi)部業(yè)務綜合考核的重要內(nèi)容。

（四）固定資產(chǎn)的價值標準提高，對固定資產(chǎn)計提折舊，增加累計折舊作為固定資產(chǎn)的備抵科目，取消修購基金和固定基金科目，增設待沖基金科目

新制度規(guī)定，固定資產(chǎn)是指醫(yī)院持有的預計使用年限在1年以上（不含1年）單位價值在1000元以上（專用設備單位價值在1500及以上）的，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但耐用時間在一年（不含一年）的大批同類物資應作為固定資產(chǎn)管理。而對固定資產(chǎn)的認定價值提高到1000-1500元，也反映新制度與時俱進。充分理解科目定義和熟練掌握入帳標準，是財務核算工作前提。 醫(yī)院應當對除圖書外的固定資產(chǎn)計提折舊，在預計使用年限內(nèi)，采用平均年限法或工作量法計提折舊，計提固定資產(chǎn)折舊不考慮殘值。使用財政補助、科教項目資金購入固定資產(chǎn)的，按構(gòu)成固定資產(chǎn)的成本支出金額，借記“固定資產(chǎn)”科目（不需要安裝的）貸記“待沖基金”科目。此類固定資產(chǎn)計提折舊時，借記“待沖基金”貸記“累計折舊”。待沖基金科目余額反應了財政補助收入和科教項目收入形成的資本性支出凈額。

（五）梳理完善科目體系及核算內(nèi)容

（1）根據(jù)醫(yī)院目前貸款經(jīng)營需要，增設了“零余額賬戶用款額度”科目。核算在國庫集中支付中支付的醫(yī)院根據(jù)在財政部門批復的用款計劃受到的零余額賬戶用款額度。會計分錄如下：

收到到賬額度時：借記“零余額賬戶用款額度”貸記“財政補助收入”支付額度時：借記“財政項目補助支出”、“醫(yī)療業(yè)務成本”等，貸記“零余額賬戶用款額度”

（2）應收醫(yī)療款科目中增加有關同醫(yī)療保險機構(gòu)結(jié)算的處理規(guī)定。新制度規(guī)定，同醫(yī)療保險機構(gòu)結(jié)算應收醫(yī)療款時，按照醫(yī)院因違規(guī)治療等管理不善原因被醫(yī)療保險機構(gòu)拒付的金額，借記壞賬準備科目，貸記應收醫(yī)療款，差額借記或貸及門診收入等。

（3）改變了壞賬準備的計提范圍，允許多種計提方法計提，規(guī)定了計提的上限。新制度規(guī)定，醫(yī)院應對應收醫(yī)療款和其他應收款提取壞賬準備，不再對應收在院病人醫(yī)療款進行計提，計提方法可以采用余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法等。累計計提的金額不超過年末應收醫(yī)療款和其他應收款科目余額的2%-4%。

（4）“庫存物資”科目核算范圍擴大，包括藥品、衛(wèi)生材料、低值易耗品和其他材料，結(jié)合醫(yī)改的要求，藥品由原來的售價核算改為進價核算。

（5）在建工程科目核算范圍擴大。在“在建工程”科目下設置“基建工程”明細科目，至少按月根據(jù)基建賬中相關科目的發(fā)生額，在“大賬”中按新制度進行處理。原來的基建工程明細賬仍然要記錄。

（6）改設“應繳款項”科目。改設后的科目核算醫(yī)院按規(guī)定應上繳的行政主管部門的款項。例如，清理的固定資產(chǎn)凈收入 （按規(guī)定應上繳時）。和現(xiàn)行制度中的應繳超收款核算的內(nèi)容基本一致。

（7）增設“應付票據(jù)”科目。核算醫(yī)院因購買庫存物資和接受服務而開出、承兌的商業(yè)匯票，帶息票據(jù)應在會計期末或票據(jù)到期時計算應付利息。

（8）改設“應付職工薪酬”科目。將現(xiàn)行醫(yī)院會計制度中的應付工資科目改為應付職工薪酬，核算應付職工（含離退休人員）的各種薪酬。和現(xiàn)行的應付工資科目核算內(nèi)容基本一致。

（9）增設“應付福利費”科目。核算醫(yī)院按國家規(guī)定從成本費用中提取的職工福利費。

（10）增設應交稅費科目。核算醫(yī)院按照國家有關稅法規(guī)定應當交納或者代扣代繳的各種稅費。包括營業(yè)稅、城建稅、個人所得稅等。

（11）新設“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目。核算歷年滾存的財政補助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余資金，包括基本支出結(jié)轉(zhuǎn)、項目支出結(jié)轉(zhuǎn)和項目支出結(jié)余?！氨酒诮Y(jié)余”科目的核算內(nèi)容不再包括財政專項補助結(jié)余，該部分結(jié)余歸在新設的“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目下。年末，應將每期歸集在本期結(jié)余中的財政基本補助的收支差額轉(zhuǎn)入財政補助結(jié)轉(zhuǎn)余科目中，不參與職工福利基金的計提。

（12）新設“科教項目結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目。本科目核算醫(yī)院尚未結(jié)項的非財政資助科研、教學項目累計所取得收入減去累計發(fā)生的支出后的，留待下期按原來用途繼續(xù)使用的結(jié)轉(zhuǎn)資金，以及醫(yī)院已經(jīng)結(jié)項但尚未解除限定的非財政資助科教項目結(jié)余資金?？平添椖拷Y(jié)項后有結(jié)余資金并且解除限定用途的可以轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金”科目。

（13）配合醫(yī)改，完善了收入類科目設置。醫(yī)療收入合并了藥品收入，不再單設藥品收入一級科目，藥品收入作為門診收入、住院收入的下的二級科目，并且新設藥事服務費明細科目，核算的是一種服務費用，主要是用于補償其向患者提供藥品處方服務的合理成本，是根據(jù)醫(yī)務人員提供藥品服務的勞務價值來核算的，與銷售藥品的金額不直接掛鉤。

（14）明確醫(yī)療收入確認計量標準，明確了同醫(yī)保結(jié)算差額的會計處理。增設“結(jié)算差額”科目，該科目核算同醫(yī)療保險機構(gòu)結(jié)算時，因醫(yī)院按照醫(yī)療服務項目收費標準計算確認的應收醫(yī)療款與醫(yī)療保險機構(gòu)實際支付金額不同，而產(chǎn)生的需要調(diào)整醫(yī)院醫(yī)療收入的差額（不包括因違規(guī)治療等原因被醫(yī)療保險機構(gòu)拒付產(chǎn)生的差額）。

（六）新制度向企業(yè)會計借鑒，財務報告體系更加完善

醫(yī)院財務報告體系按內(nèi)容應包括會計報表、會計報表附注和財務情況說明書。新增現(xiàn)金流量表、財政補助收支情況表及報表附注。在財務情況說明書中新增成本控制情況、負債管理情況、資產(chǎn)變動及利用情況、或有事項的說明等。新制度新增醫(yī)院成本報表，包括醫(yī)院直接成本表、醫(yī)院全成本表和醫(yī)院全成本分析表，從而使醫(yī)院的財務報表體系更為完整。

（七）加強醫(yī)院財務分析、建立財務評價體系

在新制度的附件二里，列舉了六個方面19項醫(yī)院財務分析指標。這些分析指標，不再是原來簡單的人均業(yè)務量指標，而是從資產(chǎn)運營、收支結(jié)構(gòu)、結(jié)余與風險管理、到預算管理、成本管理、甚至是醫(yī)院發(fā)展能力指標，更加系統(tǒng)和專業(yè)。醫(yī)院財務分析指標作為財務評價體系組成部分，考評醫(yī)院財務狀況和經(jīng)營業(yè)績，實現(xiàn)管理部門對醫(yī)院的激勵與約束作用。

二、新舊制度的銜接

（一）執(zhí)行新制度前的準備工作

1、對資產(chǎn)、負債進行全面清查盤點核實，報經(jīng)批準后按原制度處理完畢。（壞賬、盈虧）

對固定/無形資產(chǎn)的原價、形成的資金來源、已使用年限、尚可使用年限等進行核查為計提固定資產(chǎn)折舊、追溯確認待沖基金等做好準備。

2、根據(jù)原賬編制2011年12月31日的科目余額表。

（二）按新醫(yī)院會計制度建立新帳

對2011年12月31日科目余額表進行分類調(diào)整后轉(zhuǎn)入新帳。對原賬中的項目進行分析，采用科目余額結(jié)轉(zhuǎn)法或T型賬戶法，對調(diào)整分錄進行匯總或列示在T型賬戶，以得出調(diào)整后的科目余額，分別填列入相應科目。建立工作底稿，完整地記錄科目調(diào)整過程，作為會計檔案保存?zhèn)洳椤?/p>

科目余額結(jié)轉(zhuǎn)法：

?

T型賬戶法：

例如 ：其他應收款科目

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（三）對部分科目追溯調(diào)整

因新舊制度核算辦法不同而導致的固定資產(chǎn)折舊、投資利息或利潤、壞賬準備計提金額的調(diào)整、由財政補助和科教資金為資金來源而購買的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等而形成的待沖基金調(diào)整、開辦費科目取消等內(nèi)容應按新醫(yī)院會計制度進行追溯調(diào)整，涉及損益的直接沖減或增加事業(yè)基金科目金額。

（四）基建并帳

按新制度要求，在按國家有關規(guī)定單獨核算基本建設投資的同時，基建賬相關數(shù)據(jù)并入醫(yī)院會計“大帳”。

（五）編制資產(chǎn)負債表

經(jīng)過上述步驟調(diào)整后的各科目余額作為新帳的期初數(shù)，按照新制度編制2012年1月1日期初資產(chǎn)負債表。

綜上所述，財務人員認真學習、領會新制度制定的背景以及新醫(yī)院會計制度和現(xiàn)行會計制度之間存在的區(qū)別，做好新舊制度的銜接處理，是適應醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展和財務管理體制改革的要求，也是為醫(yī)院經(jīng)營管理提供有效信息的工作任務。

[1]財會字[1998]58號《醫(yī)院會計制度》

[2]財會[2010]27號《醫(yī)院會計制度》

[3]財社[2010]306號《醫(yī)院財務制度》

[4]《新舊醫(yī)院會計制度有關銜接問題的處理規(guī)定》

[5]《關于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見》2009年3月17日