“十二五”期間環(huán)境稅改革探討

許 文

（財政部財政科學研究所，北京 10000）

我國“十二五”規(guī)劃綱要在“推進環(huán)保收費制度改革”中明確指出：“積極推進環(huán)境稅費改革，選擇防治任務繁重、技術(shù)標準成熟的稅目開征環(huán)境保護稅（以下簡稱環(huán)境稅），逐步擴大征收范圍?！备鶕?jù)上述內(nèi)容可知，我國開征環(huán)境稅的問題已經(jīng)從過去的研究階段開始步入實際操作階段，同時也明確了環(huán)境稅的改革方向和逐步改革的實施戰(zhàn)略。但是，對于“十二五”期間如何具體推進環(huán)境稅費改革和開征環(huán)境稅，還存在著一些尚未明確的問題，有待進一步的研究。

1 環(huán)境稅的征稅范圍確定

開征環(huán)境稅涉及到現(xiàn)行排污費的費改稅問題，理論上，開征環(huán)境稅后將需要將現(xiàn)行排污收費的征收對象全部改為征收環(huán)境稅。但按照“十二五”規(guī)劃綱要的要求，我國的環(huán)境稅費改革并不是直接將排污費全部改為環(huán)境稅，而是采用逐步改革的方式。

環(huán)境稅選擇部分防治任務繁重、技術(shù)標準成熟的稅目進行開征，再逐步擴大征稅范圍的原因在于：一是在排污費所涉及到的廢氣、污水、固體廢物（危險廢物）和噪音的征收對象中，有部分污染物屬于對環(huán)境影響重大，是需要重點治理的污染物，如“十二五”規(guī)劃綱要中已經(jīng)將二氧化硫（SO2）、氮氧化物、化學需氧量（COD）和氨氮作為重點治理的污染物。二是我國稅務部門目前尚缺乏環(huán)境稅的制度設計和征管方面的經(jīng)驗，且排污費改稅還涉及到稅務和環(huán)保部門之間的協(xié)調(diào)問題，需要在開征初期應選擇易于征管的污染物范圍。因此，現(xiàn)階段的環(huán)境稅有必要采取先易后難、循序漸進的改革辦法，先從重點污染源和易于征管的課征對象入手，待取得經(jīng)驗和條件成熟后再擴大征收范圍。

具體來看，現(xiàn)階段符合“防治任務繁重、技術(shù)標準成熟的稅目”要求的重點污染物包括二氧化硫、氮氧化物、化學需氧量、氨氮等。從國外來看，也有專門針對二氧化硫或氮氧化物征收的硫稅和氮稅等。因此，建議按廢氣、廢水和固體廢物等污染物類型設置稅目，再根據(jù)上述重點污染物設置相關(guān)子稅目。

但逐步改革也存在一些問題：一是由于不能對排污收費進行全面改革，有部分污染物仍然需要征收排污費，會導致污染物排放的征收中出現(xiàn)稅費并存的現(xiàn)象。二是根據(jù)現(xiàn)行排污收費的規(guī)定，“對每一排放口征收污水和廢氣排污費的污染物種類數(shù)，以污染當量數(shù)從多到少的順序，最多不超過3項”。即實踐中對廢氣和廢水都是對排放的前三項污染物進行征收。環(huán)境稅只選擇二氧化硫和氮氧化物等重點污染物征收，如果對其他廢氣仍按照前三項征收排污費，會增加企業(yè)稅費負擔。

實際上，環(huán)境稅費稅費并存只是環(huán)境稅改革過程中的暫時現(xiàn)象，對征收環(huán)境稅的重點污染物之外的污染物征收排污費，實際上可以改變原有排污費前三項污染物收費的局限性，加大對更多污染物排放的調(diào)節(jié)，從減少環(huán)境污染的目標上看企業(yè)負擔的增加在是合理的。同時，可以積極改善相關(guān)外部條件，加快環(huán)境稅的改革，盡快將其他污染物排放（如其他廢氣、污水、固體廢物和噪音等）全部納入環(huán)境稅征收范圍。

2 環(huán)境稅的計征方式選擇

環(huán)境稅采用從量計征的方式，即按照污染物的排放量進行征收，是國際上通行的做法。其一方面可直接刺激企業(yè)改進治污技術(shù)，減少其廢物排放；另一方面可以使企業(yè)選擇最適合自己的治污方式，以實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。但是，對于如何準確確定污染物的排放量是環(huán)境稅制度設計和征管中的難點之一，這也是“十二五”規(guī)劃綱要中強調(diào)要對“技術(shù)標準成熟的稅目”征收環(huán)境稅的原因。

理論上，環(huán)境稅的計稅依據(jù)就是具體污染物的實際排放量。但從實踐來看，不同的污染物種類在確定實際排放量的難度上存在差異，且受到企業(yè)的行業(yè)屬性和規(guī)模等因素的影響。因此，在不能取得征稅對象的實際排放量或取得的成本過高時，也可以通過一定的方法來估算污染物的排放量，即采用估算排放量。實踐中，實際排放量主要是通過排放量監(jiān)測方法來確定的，即以監(jiān)測的污染物實際排放量為計稅依據(jù)；估算排放量是以納稅人實際消耗的直接產(chǎn)生應稅污染物的燃料、水、原材料和產(chǎn)品等為基礎(chǔ)，按照一定的方法測算出的污染物排放量。

我國現(xiàn)行排污費對污染物排放量的確定方式主要有自動監(jiān)測、監(jiān)督性監(jiān)測、物料衡算和抽樣測算。其中，目前對二氧化硫和化學需氧量等廢氣和污水污染物排放采用了自動在線監(jiān)測的方法，保證監(jiān)測數(shù)據(jù)可靠的前提下，可以直接采用這些監(jiān)測數(shù)據(jù)作為實際排放量。而在不具備監(jiān)測條件的情況下，則根據(jù)監(jiān)督性監(jiān)測、物料衡算法和抽樣測算來確定污染物的排放量。其中，環(huán)保部門在實踐中采取的物料衡算法和產(chǎn)排污系數(shù)法就是典型的污染物排放量的估算方法。

征收環(huán)境稅后，將需要由稅務部門具體負責環(huán)境稅的征管問題。由于我國稅務部門缺乏環(huán)保部門在污染物排放監(jiān)測方面的專業(yè)知識和能力，其獨立和準確掌握企業(yè)的污染物排放量存在較大的困難。因此，環(huán)境稅實施初期有必要選擇在排放量監(jiān)測方面的技術(shù)標準成熟的污染物進行征收，如根據(jù)二氧化硫、氮氧化物、化學需氧量等污染物的在線監(jiān)測數(shù)據(jù)進行征收。同時，由于我國目前安裝污染源自動監(jiān)測設備的企業(yè)主要是國控企業(yè)和一些大企業(yè)，還難以推廣到所有污染企業(yè)，且企業(yè)還存在著不運行污染源自動監(jiān)測設備和監(jiān)測數(shù)據(jù)造假等問題，導致自動在線監(jiān)測數(shù)據(jù)的有效性降低。因此，也有必要采用物料衡算法和產(chǎn)排污系數(shù)法等污染物排放量的估算方法，并將其作為稅務部門確定環(huán)境稅計稅依據(jù)的輔助或備選方法。即在環(huán)保部門協(xié)調(diào)配合的基礎(chǔ)上，稅務部門通過自身可以掌握的企業(yè)消耗的燃料、水、原材料和產(chǎn)品數(shù)量等方面的數(shù)據(jù)來估算各類污染物的排放量，加強環(huán)境稅的征收管理。

考慮到不同水污染物和大氣污染物對環(huán)境的危害程度不同，現(xiàn)行排污費在污水和廢氣的具體計征上，是根據(jù)污染物的排放量所換算的污染當量數(shù)按統(tǒng)一的征收標準進行計算。改征環(huán)境稅后也涉及到處理大量水污染物和大氣污染物的征收問題，從便于稅務部門征管的角度來看，在環(huán)境稅改革初期所征收的稅目或污染物種類較少的情況下，可直接以二氧化硫等部分重點污染物的排放量作為計稅依據(jù)，而不采用污染當量數(shù)。在環(huán)境稅全面擴大征稅范圍對所有水污染物和大氣污染物征收后，可在環(huán)保部門的配合下，對考慮除重點污染物之外的其他水污染物和大氣污染物采用污染當量數(shù)進行計征。

3 環(huán)境稅的稅率和稅收優(yōu)惠設計

稅率水平的高低是環(huán)境稅能夠有效發(fā)揮作用的一個重要因素，現(xiàn)行排污費制度存在的一個主要問題就是排污費的征收標準偏低，導致實踐中出現(xiàn)企業(yè)寧愿繳納排污費而不愿治理的問題。因此，環(huán)境稅在稅率水平設置上應改變這種狀況。

理論上，納稅人繳納的環(huán)境稅應該能夠彌補其在環(huán)境等方面造成的損失，即符合污染者付費原則的要求。具體看，環(huán)境稅稅率水平的設計有以下幾個可能依據(jù)。一是環(huán)境損失成本。環(huán)境損失成本是指在現(xiàn)有治理水平下，生產(chǎn)和消費過程中所排放的污染物對環(huán)境功能、人體健康、作物產(chǎn)量等造成的種種損害；二是環(huán)境治理成本。具體又包括虛擬治理成本和實際治理成本，虛擬治理成本是指目前排放到環(huán)境中的污染物按照現(xiàn)行的治理技術(shù)和水平全部治理所需要的支出；實際治理成本是指目前已經(jīng)發(fā)生的治理成本，包括污染治理過程中的各項費用。按規(guī)模進行比較，環(huán)境損失成本要大于環(huán)境治理成本。

在實踐中，征收的環(huán)境稅收入還遠達不到完全彌補環(huán)境損害成本的程度。一是損害成本和虛擬治理成本等難以計算，二是以環(huán)境損害成本作為稅率則企業(yè)的負擔可能過重。我國現(xiàn)階段環(huán)境稅的主要目的是激勵企業(yè)進行污染治理投資和加強污染治理的力度，因而采用實際環(huán)境治理成本要更為合理。具體來看，應該使環(huán)境稅稅率水平高于企業(yè)的實際污染物治理成本或者污染治理的投資成本。例如，現(xiàn)行排污費對二氧化硫的征收標準為0.63元／千克，而根據(jù)有關(guān)研究的測算，電力生產(chǎn)企業(yè)二氧化硫的治理成本高達3.16元/公斤，排污費征收標準遠低于其實際治理成本。因此，要促使企業(yè)主動進行污染治理，“十二五”期間開征的環(huán)境稅必然要提高稅率水平。

目前，國內(nèi)江蘇等部分地區(qū)已經(jīng)將廢氣和污水的排污費征收標準提高了一倍。因此，環(huán)境稅在開征初期對二氧化硫、氮氧化物、化學需氧量、氨氮等重點污染物，可選擇以排污收費征收標準的一倍作為最低稅率水平。當然，考慮到我國企業(yè)的負擔能力，可采取逐步提高稅率水平的策略，給予企業(yè)一定的緩沖期。同時，配合環(huán)境稅稅率的提高，可通過對企業(yè)的污染治理設備投資進行財政補貼和獎勵，從而在一定程度上減輕企業(yè)的投資負擔和改變企業(yè)在污染治理上的預期和行為。

原則上，環(huán)境稅不應該設置稅收優(yōu)惠政策，以避免損害稅制的公平性和優(yōu)惠政策濫用后所導致的污染轉(zhuǎn)移問題。例如，我國目前各個地區(qū)對環(huán)境治理的要求是不同的，一些發(fā)達經(jīng)濟地區(qū)已經(jīng)實行了較為嚴格的環(huán)境標準，不再接納高污染企業(yè)。但一些經(jīng)濟落后地區(qū)出于發(fā)展經(jīng)濟的需要，成為了這些高污染企業(yè)的接納者，導致污染只是在國內(nèi)地區(qū)間進行轉(zhuǎn)移，總體上并沒有減少。環(huán)境稅優(yōu)惠政策的設置，其目的同樣要放在促進企業(yè)加強環(huán)境治理上，并設置嚴格的條件。如對于積極采用先進工藝或進行末端治理并在一定時期內(nèi)污染物減排達到規(guī)定標準的企業(yè)，才給予一定的優(yōu)惠，其他情況均不應該給予優(yōu)惠。

環(huán)境稅改革和制度設計還涉及到納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點等制度要素、收入歸屬和使用的規(guī)定，以及環(huán)境稅征收管理模式選擇等問題。這些問題也需要根據(jù)我國國情，圍繞環(huán)境稅促進企業(yè)治理污染的基本目的合理解決，從而扭轉(zhuǎn)現(xiàn)行企業(yè)繳費排污而不治理的問題。同時，為了配合環(huán)境稅逐步改革的實施戰(zhàn)略，還有必要在國內(nèi)選擇部分地區(qū)積極進行改革試點工作，通過改革試點以積累經(jīng)驗和逐步完善環(huán)境稅制度。

［1］許文．獨立環(huán)境稅：我國環(huán)境稅制改革的必要選擇［J］．綠葉，2007(7).

［2］孫鋼，許文．我國環(huán)境稅制建設的若干思考［J］．中國財政，2008(9).

［3］許文．中國環(huán)境稅制度設計相關(guān)問題分析［J］．地方財政研究，2010(9).

［4］蘇明，許文．中國環(huán)境稅改革問題研究［J］．財政研究，2011(2).

［5］國家發(fā)展計劃委員會，財政部，國家環(huán)境保護總局，國家經(jīng)濟貿(mào)易委員會．排污費征收標準管理辦法［Z］，2003.