經(jīng)濟憑證古今談

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經(jīng)濟憑證又稱財務(wù)憑證，俗稱原始憑證。

古代，經(jīng)濟憑證是追究經(jīng)濟責任的證據(jù)，經(jīng)濟事項說明書是確認會計分錄的根據(jù)，二者是分開的。現(xiàn)代經(jīng)濟憑證系指發(fā)票，驗收單，領(lǐng)料單和工資發(fā)放表等，既是追究經(jīng)濟責任的證據(jù)，又是經(jīng)濟事項發(fā)生或執(zhí)行結(jié)果的說明書，會計核算采用“經(jīng)濟事項發(fā)生或執(zhí)行結(jié)果的說明書”的定義。充分認識古今經(jīng)濟憑證的證據(jù)與經(jīng)濟業(yè)務(wù)說明書兩種作用，可以防止進入會計學理論的誤區(qū)。

一、古代經(jīng)濟憑證與經(jīng)濟事項說明書的分離

(一)經(jīng)濟憑證是追究經(jīng)濟責任的證據(jù)

《簿記論》第三十五章標題：“怎樣保存以及按什么順序保存交易憑證底稿、機密文件、保險單據(jù)、訴訟傳票、法庭判決和其他重要文件”，以及論述“有關(guān)付款單據(jù)的底稿、匯票或商品的收據(jù)[P107]?！碧峤回浳锘蚩铐椀男偶P108]、客戶“要求我仍給付或者付給我們一筆傭金”的記錄，過磅記錄、海關(guān)收據(jù)、公正證件[P109]等經(jīng)濟憑證。當經(jīng)濟事項發(fā)生爭議時，可以經(jīng)濟憑證作為證據(jù)，法官將根據(jù)證據(jù)判決勝訴方取得應(yīng)得的貨款或退還多收的貨款。

但是，大量的涉及現(xiàn)金和以貨易貨等交易，只要雙方驗收貨物或現(xiàn)金，不存在爭議，雙方都不需要取得經(jīng)濟憑證。因此，古代經(jīng)濟憑證相對不完整，不能構(gòu)成經(jīng)濟事項說明書的作用，不是確認會計分錄的根據(jù)。

(二)財產(chǎn)目錄簿和備忘簿是經(jīng)濟事項說明書

1財產(chǎn)目錄簿是第一本經(jīng)濟事項說明書

《簿記論》第二、三兩章論述了財產(chǎn)目錄簿的編制方法：“首先，應(yīng)將屬于他[指商人一筆者注]的一切財產(chǎn)，即個人的動產(chǎn)或不動產(chǎn)，記在一張紙上或單獨的賬簿上[P43]?！笨梢苑Q謂財產(chǎn)目錄簿或財產(chǎn)盤點簿。該書第43、44、45、46、47頁記錄了十五項財產(chǎn)，包括現(xiàn)金、珠寶、衣服、床上用品、各種商品、房屋、土地，存款、債權(quán)和債務(wù)等，詳細描述了財產(chǎn)的名稱、規(guī)格、數(shù)量、單價、金額等，作為投資商店的財產(chǎn)。財產(chǎn)目錄簿是會計確認分錄的說明書。在第十二章論述“在日記賬簿中怎樣通過借貸分錄方法[P57]”，連續(xù)確認7則分錄[P58,59,60]，包括借記“財產(chǎn)名稱”賬戶，貸記“商人先生(即我本人)資本”賬戶等。

2備忘簿是第二本經(jīng)濟事項說明書(見圖1)

備忘簿記錄持續(xù)經(jīng)營期間除投資外發(fā)生的經(jīng)濟事項，不論是否取得經(jīng)濟憑證，凡經(jīng)營收入、支出或轉(zhuǎn)賬的經(jīng)濟事項，一律加以記錄。圖1記錄經(jīng)濟事項發(fā)生時間“××日”，“我們”和“斐利浦·魯費尼”這一對交易伙伴，交易標的物是“布雷西墨白布”，規(guī)格“每塊長××臂”和“三股線織成”，數(shù)量“20塊”，假設(shè)單價“12塔卡特”，合計金額應(yīng)是240塔卡特，就像描述一張發(fā)票，可以稱謂“經(jīng)濟事項發(fā)生和執(zhí)行結(jié)果的說明書”，是會計人員在日記賬簿上制作會計確認、會計分錄的根據(jù)。

事實說明：在經(jīng)濟憑證不系統(tǒng)、不完整時代，會計核算需要經(jīng)濟事項說明的賬簿，于是意大利人創(chuàng)造了備忘簿。今天不是不存在備忘簿這本賬簿，而是由于比較系統(tǒng)，完整的經(jīng)濟憑證統(tǒng)一了證據(jù)和經(jīng)濟事項說明書。

3財產(chǎn)目錄簿又是結(jié)賬時損益核算的重要組成部分。對于存貨必須作詳細的記錄，包括數(shù)量、單價和金額，用以抵沖進貨成本，核算銷售成本。沒有財產(chǎn)目錄簿參與，即無法進行商品名稱毛利潤核算，結(jié)賬時亦無法編制賬戶余額試算表。

結(jié)論：500多年前，威尼斯的經(jīng)濟憑證起證據(jù)作用，備忘簿起經(jīng)濟事項說明書作用，財產(chǎn)目錄簿既起經(jīng)濟事項說明書作用又起“財產(chǎn)或商品名稱”賬戶過渡賬簿的作用。

二、現(xiàn)代經(jīng)濟憑證與經(jīng)濟事項說明書的合并

現(xiàn)代經(jīng)濟憑證是繼承、發(fā)展歷史上的經(jīng)濟憑證而來的，包括繳款書、收入退還書、更正通知書、合同、資產(chǎn)評估報告、出資證明書、驗資報告、增值稅專用發(fā)票、普通發(fā)票、入庫單、出庫單、工資表、進賬單、現(xiàn)金支票存根、借據(jù)、收據(jù)、差旅費報銷單和各種票據(jù)記賬聯(lián)等等，是在投資、交易和交納稅款等經(jīng)濟活動中取得的，不論數(shù)額大小，不論企業(yè)內(nèi)外，只要涉及經(jīng)濟事項，都應(yīng)當取得經(jīng)濟憑證，包括消費者憑發(fā)票追究假貨的經(jīng)濟責任，乃至保險責任等。因為在會計核算領(lǐng)域中，基本上消除了經(jīng)濟憑證不完整的缺陷，不再需要財產(chǎn)目錄簿和備忘簿之類經(jīng)濟事項說明書，做到證據(jù)與經(jīng)濟事項說明書合二而一，并且逐步走向法制化(見圖2)。

(一)經(jīng)濟憑證必須具備真實，充分品格

所謂“真實”，是指經(jīng)濟憑證是法定的或習慣使用的，填列的項目和印章齊全、清晰。所謂“充分”，是指每一項交易、費用支出和往來結(jié)算以及支付稅款，均需取得充足的經(jīng)濟憑證。例如一項商品交易，應(yīng)當取得合同、發(fā)票、驗收單和支票回單，并在記賬憑證上注明“附：經(jīng)濟憑證×張”。例如，發(fā)票證明交易發(fā)生，驗收單證明財產(chǎn)已經(jīng)屬于企業(yè)所有，支票記賬聯(lián)證明貨款已付，合同證明購貨方承諾延遲一定時間付款。經(jīng)濟憑證具備了真實、充分品格，發(fā)生經(jīng)濟責任時才能做到證據(jù)齊全，便于追究經(jīng)濟責任。會計人員不參與交易，只能通過經(jīng)濟憑證判斷交易是否真實發(fā)生和執(zhí)行結(jié)果，用以確認經(jīng)濟事項分錄。因此，每一交易的經(jīng)濟憑證必須具備真實、充分品格，是市場經(jīng)濟的需求，也是科學會計核算的需求。

(二)經(jīng)濟憑證來源于會計機構(gòu)外部

經(jīng)濟憑證都是從會計機構(gòu)外部傳遞而來的。換言之，會計機構(gòu)以及會計人員不參與經(jīng)濟活動，他自身不可能產(chǎn)生或填制經(jīng)濟憑證。那么，出納人員開具的收據(jù)和支票記賬聯(lián)，是不是從會計機構(gòu)外部傳遞而來?答案應(yīng)當從出納人員那里尋找。

出納人員應(yīng)當隸屬于財務(wù)管理機構(gòu)編制，例如銀行有專業(yè)的出納機構(gòu)；一些大中型企業(yè)專設(shè)財務(wù)管理機構(gòu)，其中包括出納人員，說明出納人員不屬于會計機構(gòu)編制。我國大多數(shù)小型企業(yè)在會計機構(gòu)設(shè)置出納人員，那是因為沒有設(shè)置財務(wù)管理機構(gòu)造成的I由會計機構(gòu)負責人代管。出納人員盡管具有執(zhí)行會計任務(wù)的專業(yè)知識，具備執(zhí)行會計任務(wù)的任職資格證書，但不執(zhí)行會計任務(wù)——制證、登記會計賬簿和編制會計報告，仍在那里執(zhí)行財務(wù)管理任務(wù)，則出納人員是財務(wù)管理人員，相當于倉庫保管人員，現(xiàn)金日記賬之類相當于倉庫賬。他開具的收據(jù)和支票記賬聯(lián)等，應(yīng)看成是從會計機構(gòu)外部傳遞而來。

(三)經(jīng)濟憑證正在走向法制化

增值稅專用發(fā)票由稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一印制、管理，開具發(fā)票使用電腦，聯(lián)綱檢查，防止發(fā)生騙稅或偷漏稅，維護了國家利益，對買賣雙方抵扣進項稅額和計算銷項稅額非常方便。由于項目中印刷購銷雙方的名稱、納稅人識別號、地址、電話、開戶行及賬號(見圖2)，有利于查詢；對于會計核算來說，也容易分類，是一個突出的例子。此外，普通發(fā)票加印稅務(wù)機關(guān)“監(jiān)制”印，并且有相關(guān)法律加以規(guī)范，標志著經(jīng)濟憑證逐步地結(jié)束習慣做法，走向法制化。

現(xiàn)代經(jīng)濟憑證是近代經(jīng)濟憑證和經(jīng)濟事項說明書的合并。但是，在會計核算中，仍然適用經(jīng)濟憑證說明書的作用。

三、經(jīng)濟憑證的理論誤區(qū)

會計學是一門實踐性很強的專業(yè)技術(shù)著作，其理論來源于會計實踐，是對會計實踐經(jīng)驗的總結(jié)。但是，有些會計學理論家缺乏會計實踐經(jīng)驗，其會計學理論陷入誤區(qū)。諸如“經(jīng)濟憑證是會計憑證”，結(jié)賬時“必須取得或者填制原始憑證”等，是值得商榷的理論。

(一)經(jīng)濟憑證不是會計憑證。

有人在會計學教材中列出五幅示意圖，均包括圖3所列示的內(nèi)容，用以說明經(jīng)濟憑證是登記“現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬、明細分類賬”的根據(jù)說法錯誤。

筆者在其演繹的明細分類賬中，沒有發(fā)現(xiàn)一筆用經(jīng)濟憑證充作記賬憑證的例子，證明五幅示意圖與記賬憑證登記會計賬簿之間自相矛盾。

(二)結(jié)賬時不產(chǎn)生經(jīng)濟憑證

有人說：成本計算和財務(wù)成果的計算和處理，“必須取得或者填制原始憑證?！贝苏f不符合結(jié)賬時會計業(yè)務(wù)處理的實際。

古代成本計算和財務(wù)成果處理，不產(chǎn)生經(jīng)濟憑證，甚至不用備忘簿記錄經(jīng)濟事項說明，不在日記賬簿上制作會計分錄，僅在會計賬簿上直接登記相關(guān)分錄。筆者通過《演繹<簿記論>》講稿也證明，古代成本計算和財務(wù)成果處理，不需要“取得或者填制原始憑證”；

現(xiàn)代會計結(jié)賬時，只是對生產(chǎn)成本或財務(wù)成果依法結(jié)轉(zhuǎn)，因為不是經(jīng)濟活動，不可能產(chǎn)生經(jīng)濟憑證。結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本時，借記“產(chǎn)成品”科目，貸記“生產(chǎn)成本”科目以及明細科目，不需要取得或填制經(jīng)濟憑證；結(jié)轉(zhuǎn)損益時，借記“銷售收入”科目，貸記“損益”科目l同時借記“損益”科目，貸記“產(chǎn)成品”或“商品”和“費用”科目以及相關(guān)明細科目，亦不需要填制經(jīng)濟憑證。有的會計人員僅使用一級科目填制記賬憑證，將明細科目寫在另一張紙上，這是記賬憑證的延續(xù)，仍然不是經(jīng)濟憑證。結(jié)論：結(jié)賬時，除了盤點財產(chǎn)發(fā)生盤盈或盤虧外，不產(chǎn)生經(jīng)濟憑證，不需要取得或填制經(jīng)濟憑證。

之所以產(chǎn)生這一類與實踐相脫離的理論，是因為作者或制定政策的人們?nèi)狈嫎I(yè)務(wù)操作經(jīng)驗，在那里照抄前人的錯誤論述或想當然而制造出來的所謂理論。