對外直接投資\\“走出去”企業(yè)與稅收扶持

[摘 要]通過實(shí)證分析證明，我國正處于投資發(fā)展周期論的第二階段后期向第三階段初期發(fā)展的轉(zhuǎn)型期。提出在這個(gè)探索性轉(zhuǎn)型過渡階段和面對當(dāng)前全球性的金融危機(jī)雙重背景下急需我國政府出臺的相關(guān)政策、措施，大力扶持我國“走出去”企業(yè)的觀點(diǎn)。在借鑒國際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，剖析我國目前對外投資企業(yè)稅收扶持體系存在的問題，就我國政府應(yīng)如何通過稅收扶持體系有效的支持“走出去”企業(yè)展開具體論述。

[關(guān)鍵詞]對外直接投資；“走出去”企業(yè)；稅收政策；稅收服務(wù)

Outward Foreign Direct Investment， “Going –global” Enterprises and Tax Support

Li Chun-gen1，Bao Shao-jie1

(1.Jiangxi University Of Finance and Economics， Nanchang 330013 ， China)

Abstract：This paper analyses empirically the development stage of China’s outward direct investment， the empirical research deduces that China is now in the starting point of in second stage of IDP， and on the point of turning to the third stage of IDP. On the transitional phase and financial storm， it needs guidance and support from the governments in order to support “going–global” enterprises. Using international tax theory and practice for reference， on the basis of a theoretical analysis of issues in tax support system concerning “going–global” enterprises in our country， the paper puts forward some suggestions for formulating the tax policy and promoting the foreign direct investment.

Key words：outward direct investment; “going –global” enterprises; tax policies; tax service

在當(dāng)前全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展疲軟、企業(yè)生產(chǎn)成本增加、國際貿(mào)易摩擦加劇、我國外貿(mào)的內(nèi)外環(huán)境趨緊等諸多不利因素的情況下，如何讓我國企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，擺脫困境，一如既往地高速、持續(xù)發(fā)展，是我國企業(yè)當(dāng)前面臨的重大問題。在看到金融危機(jī)對我國不利影響的同時(shí)，應(yīng)該看到這也是加速實(shí)施“走出去”企業(yè)戰(zhàn)略極佳機(jī)會。在金融危機(jī)重創(chuàng)全球經(jīng)濟(jì)的情況下，我國積極擴(kuò)大政府投資有結(jié)構(gòu)性地刺激內(nèi)需，將保持經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長，在世界各國中率先復(fù)蘇，強(qiáng)大的國內(nèi)市場和比較旺盛的內(nèi)需為以國內(nèi)市場和產(chǎn)業(yè)為目標(biāo)的海外投資并購提供了有利支撐，這些都是我國“走出去”企業(yè)的優(yōu)勢和難得機(jī)遇。我國應(yīng)以此為契機(jī)，堅(jiān)持企業(yè)“走出去”發(fā)展戰(zhàn)略、通過有力政策的積極引導(dǎo)，加快我國企業(yè)走出去步伐。

一、我國對外直接投資階段實(shí)證分析

本文使用投資頭寸指數(shù)(IPI)、和實(shí)證分析探討我國對外直接投資所處階段。采集1982年～2008年共27年我國對外直接投資相關(guān)數(shù)據(jù)，所有數(shù)據(jù)以美元計(jì)價(jià)。考慮匯率折算因素，GDP數(shù)據(jù)來源來源于聯(lián)合國英文數(shù)據(jù)庫統(tǒng)計(jì)信息（UN data—A world of information）①，單位：百萬美元。外商對我國直接投資額（FDI）、我國直接對外投資額（QI）、對外直接投資凈額（NOI）數(shù)據(jù)來源于自國家外匯管理局網(wǎng)站歷年中國國際收支平衡表，單位：百萬美元。人口數(shù)據(jù)來源于歷年《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》。人均GDP（GDPP）、人均對外直接投資凈額（NOIP）數(shù)據(jù)在原始數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上計(jì)算而得，單位：美元/人。

（一）IPI分析

設(shè)置思路源自鄧寧投資發(fā)展階段理論②。具體來說，若鄧寧投資階段理論成立，IPI的數(shù)值呈如下波動趨勢。第一階段：完全沒有對外投資，而只有外商對內(nèi)投資，IPI=-1；第二階段：該國對外有少量投資，但是該國對外投資遠(yuǎn)不及外商對內(nèi)投資， -11；第五階段：對外投資和外商對內(nèi)投資趨于平衡， IPI在0附近波動【1】。IPI指標(biāo)是判斷一國處于投資發(fā)展哪一階段的重要依據(jù)，但是，IPI指標(biāo)并不是充分條件，必須結(jié)合實(shí)際我國直接對外投資額和外商對我國直接投資額的變動情況和其它模型來考察。

圖1IPI指標(biāo)1982-2008年

可見，1982年～2008年我國IPI值在-0.621至-0.997范圍內(nèi)波動，初步認(rèn)為我國目前處于第二階段，即主要以接受外商投資為主，同時(shí)也有少量的對外投資。1983年～1994年我國IPI值漲幅較大，1994年～ 2004年一直很小。但是從2004年后IPI值逐漸上漲到2008年已達(dá)-0.64，這與我國2004年實(shí)施大力扶持“走出去”企業(yè)的戰(zhàn)略有關(guān)。

圖 21982-2008年我國FDI和QI時(shí)間序列圖

由圖2可見，雖然外商對我國直接投資增長較快，但是我國直接對外投資在1982至2004年基本保持平穩(wěn)直到2004年我國對外投資開始持續(xù)快速增長。

由以上分析，雖然自1982年～2008年，我國IPI指標(biāo)處于-1到0之間（-0.621至-0.997），但是從2004年開始我國IPI指標(biāo)和對外投資規(guī)模同步開始突飛猛進(jìn)式的增長。同時(shí)考慮到最近幾年我國政府大力扶持“走出去”企業(yè)未來幾年我國企業(yè)海外并購、投資可能進(jìn)一步增長，我國對外投資發(fā)展階段應(yīng)處在會第二階段末期，并會較快過度到第三階段。

（二）計(jì)量模型分析

（1）我國對外直接投資趨勢分析

以對外直接投資額為因變量，以時(shí)間為自變量，構(gòu)建半對數(shù)模型，結(jié)果如下：

Ln (QI) =5.0857+0.1604*TIME

Se= (0.4289)(0.0267)

t= (11.8556) (5.9897)

P= (0.0000)(0.0000)

R2=0.689334 F=35.87666 Prob(F)= 0.000003

Time 是一個(gè)從1到27 的趨勢變量。上述t統(tǒng)計(jì)值和F統(tǒng)計(jì)值均非常顯著，可決系數(shù)雖僅為0.689，但只有時(shí)間趨勢TIME作為解釋變量，R2的水平可認(rèn)為較高。該回歸方程比較理想。可推斷1982年～2008年間我國對外直接投資額平均每年以16.04%的速度增長。該式擬合值與中國實(shí)際對外直接投資額的比較，顯示出中國對外直接投資的明顯向上趨勢，說明今后中國對外直接投資將保持繼續(xù)增長的勢頭。

（2）回歸模型分析

模型1: NOIP= ＋ ＋ ＋

模型2: NOIP= ＋ ＋ ＋

其中，t表示時(shí)間下標(biāo)，α為截距，β和γ為系數(shù)， 為隨機(jī)誤差。Dunning（1981）、Dunning和Narula（1996）、Dunning和Kim等(2001)使用模型1即二次函數(shù)描述投資發(fā)展路徑， Buckley和Castro(1998)用模型2即五次函數(shù)來描述投資發(fā)展路徑。以下將通過實(shí)證分析來加以考察。分別對模型（1）和（2）進(jìn)行普通最小二乘回歸（OLS），結(jié)果如下③：

模型（1）：NOIP= －10.16+0.047 －6.69× × （1）

（-2.39，0.0249）（6.61，0.0000）（-2.70，0.0124）

=0.87 F=82.43D.W.=1.56

模型（2）：NOIP=12.35+8.30× －

（4.45，0.0002）（5.84，0.0000）（-4.35，0.0001）

=0.74，F(xiàn)=34.28， D.W.=0.46

兩個(gè)模型的常數(shù)項(xiàng)、一次項(xiàng)、二次項(xiàng)均高度統(tǒng)計(jì)顯著。從調(diào)整可決系數(shù)和F統(tǒng)計(jì)量上來看，兩個(gè)模型擬合性能均很好。但是第二個(gè)模型則顯示存在較為嚴(yán)重的一階序列相關(guān)，而模型一則不存在這一問題。再從調(diào)整的可決系數(shù)和F統(tǒng)計(jì)量上看，模型一都要較之模型二更優(yōu)。因此我國投資發(fā)展路徑適合用該模型來（1）描述。對方程（1）求導(dǎo)，預(yù)測投資發(fā)展曲線轉(zhuǎn)折點(diǎn)。推出在GGDP=3512.7美元處方程（1）取得最小值，到達(dá)IDP U型曲線谷底拐點(diǎn)（即投資發(fā)展路徑理論二階段向三階段過度臨界值）。這說明當(dāng)中國人均GDP達(dá)到3512.7美元的時(shí)候，中國對外直接投資與吸引外資的差距達(dá)到最大， 過了這個(gè)臨界值階段，中國對外直接投資增速大于外資流入速度，對外直接投資凈額的負(fù)數(shù)值開始逐漸縮小，中國對外直接進(jìn)入第三階段。而中國2008年人均GDP為3261.238美元，已經(jīng)接近IDP曲線的谷底，說明中國對外直接投資階段正處于第二階段后期，向第三階段的轉(zhuǎn)變過中。

（三）實(shí)證分析結(jié)論

盡管IPI分析初步證明中國處于第二階段。但通過對外直接投資趨勢和我國QI時(shí)間序列圖分析，顯示中國對外投資總額在2004年后呈明顯上升趨勢，27年平均每年以16.04%的速度增長，并且將繼續(xù)保持增長勢頭，同時(shí)結(jié)合回歸模型分析結(jié)論，本文認(rèn)為我國現(xiàn)階段應(yīng)處于投資發(fā)展周期中第二階段末期向最富有戰(zhàn)略意義的第三階段轉(zhuǎn)移過渡的關(guān)鍵時(shí)期。

二、我國“走出去”企業(yè)發(fā)展機(jī)遇及稅收扶持

（一）過渡的階段現(xiàn)狀急需政府政策扶持

通過以上分析，我國對外直接投資在“走出去”戰(zhàn)略的鼓勵(lì)下取得了很大的發(fā)展，但發(fā)展仍不成熟，還處于第二階段后期向第三階段過渡時(shí)期，這與中國目前在世界經(jīng)濟(jì)格局中的地位和現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度是不相稱的。投資階段與經(jīng)濟(jì)地位的偏離一方面說明中國對外直接投資還沒有形成綜合性力量，仍處于探索性轉(zhuǎn)型過渡階段，同時(shí)也意味著我國對外直接投資發(fā)展具有深厚的潛力。這個(gè)過渡時(shí)期是一個(gè)國家對外投資轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，逐漸從偶發(fā)性投資轉(zhuǎn)變?yōu)榻?jīng)常性較大規(guī)模的投資時(shí)期。在這個(gè)階段，本國企業(yè)的所有權(quán)優(yōu)勢有很大增長，這些優(yōu)勢存在于圍繞著初級產(chǎn)業(yè)而發(fā)展起來的支持性產(chǎn)業(yè)和半熟練的制造業(yè)及適用性技術(shù)密集的產(chǎn)業(yè)中?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)所有權(quán)優(yōu)勢不再集中于無形資產(chǎn)，而更多表現(xiàn)為技術(shù)等創(chuàng)造性資產(chǎn)積累。此時(shí)國家政策對于形成國內(nèi)企業(yè)所有權(quán)優(yōu)勢中創(chuàng)造性資產(chǎn)優(yōu)勢培養(yǎng)的良性循環(huán)有重大影響。因此在過渡的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)背景下，發(fā)揮政府的政策性引導(dǎo)作用對于促進(jìn)我國“走出去”企業(yè)的發(fā)展與壯大具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

（二）西方金融海嘯帶來巨大機(jī)遇，我國企業(yè)“走出去”正當(dāng)其時(shí)

目前正在席卷全球的國際性的金融危機(jī)，對于中國“走出去”企業(yè)無論是從

外部環(huán)境分析還是從國內(nèi)條件分析都是加快海外市場國際化腳步的難得機(jī)遇。從國外來看，受金融危機(jī)的影響，許多國家經(jīng)濟(jì)流動性出現(xiàn)嚴(yán)重不足，為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇、避免大量失業(yè)，各國政府紛紛推行擴(kuò)張性財(cái)政政策，減免企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，簡化審批手續(xù)以吸引和鼓勵(lì)外國投資者參與本國經(jīng)濟(jì)。實(shí)體經(jīng)濟(jì)下滑導(dǎo)致一些國家出現(xiàn)產(chǎn)業(yè)空檔，使一些國家放松對戰(zhàn)略資源、高新技術(shù)和命脈企業(yè)購并的限制，同時(shí)在此次金融危機(jī)中不少國外企業(yè)在自身資金回籠較慢、外部融資難度和成本上升的情況下出現(xiàn)經(jīng)營困難，急需外部資金的注入，企業(yè)價(jià)值隨之縮水，此時(shí)中國企業(yè)可以更少的成本開展對外投資。從國內(nèi)環(huán)境分析，在金融危機(jī)重創(chuàng)全球經(jīng)濟(jì)的情況下，我國經(jīng)濟(jì)保持了持續(xù)的增長和相當(dāng)?shù)姆€(wěn)定。這些都是“走出去”企業(yè)進(jìn)行對外直接投資、跨國重組面臨難得戰(zhàn)略性機(jī)遇。

（三）稅收扶持是關(guān)鍵

在此關(guān)鍵階段，面對有利機(jī)遇正需要我國政府在政策上更好的鼓勵(lì)和支持我國“走出去”企業(yè)，在全球價(jià)值鏈上發(fā)揮作用，增強(qiáng)其自身在國際市場上的靈活性，優(yōu)化資源配置，從而促使我國企業(yè)更深入地參與國際分工，成長為更具國際競爭力的跨國公司。支持“走出去”企業(yè)的政策涉及財(cái)稅、信貸、保險(xiǎn)、外匯等多個(gè)方面，其中，稅收扶持是關(guān)鍵。稅收扶持體系作為政府公共服務(wù)的重要組成部分，直接關(guān)系企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的獲取，關(guān)系國家主權(quán)的維護(hù)，對于實(shí)施“走出去”戰(zhàn)略，推動企業(yè)國際化經(jīng)營和我國全面參與經(jīng)濟(jì)全球化具有十分重要的意義。

以下就中國稅收扶持體系在調(diào)節(jié)國內(nèi)企業(yè)海外投資方面所存在的局限性分析展開分析。同時(shí)在借鑒國際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，提出進(jìn)一步完善和調(diào)整現(xiàn)行鼓勵(lì)企業(yè)對外投資的稅收扶持體系的構(gòu)想，包括稅收政策、稅收服務(wù)兩方面，以期為推動更多的中國企業(yè)開展對外投資創(chuàng)造良好的稅收環(huán)境。

三、當(dāng)前支持“走出去”企業(yè)稅收體系存在的問題

我國現(xiàn)行對外投資稅收體系在積極支持國內(nèi)“走出去”企業(yè)等方面發(fā)揮了一定的積極作用。但從我國實(shí)施“走出去”企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略高度，結(jié)合我國對外投資現(xiàn)狀及發(fā)展態(tài)勢，參照其他國家有關(guān)對外投資稅收制度建設(shè)經(jīng)驗(yàn)來考察，我國現(xiàn)行對外投資行相關(guān)稅收體系仍存在不足之處，突出表現(xiàn)在稅收政策、稅收服務(wù)兩方面。

（一）稅收政策

1、稅收抵免不盡合理

2008年1月1日頒布的新《企業(yè)所得稅法》對我國企業(yè)境外直接投資稅收抵免政策進(jìn)行了補(bǔ)充和完善，但目前的稅收抵免政策依然有不少問題。可歸納為以下幾個(gè)方面：直接抵免采取分國不分項(xiàng)抵免限額法，間接抵免缺乏具體操作方法，國內(nèi)總機(jī)構(gòu)發(fā)生的費(fèi)用不能全部得到分?jǐn)?、境?nèi)外盈虧不能互抵。這些不合理的稅收抵免政策已成為嚴(yán)重制約“走出去”企業(yè)發(fā)展的瓶頸。分國不分項(xiàng)抵免限額法加大企業(yè)財(cái)會人員的工作量，同時(shí)使企業(yè)在投資于稅率高低不同的國家時(shí)各國抵免限額不能流通使用。相比之下，美國實(shí)行的在區(qū)分不同所得類別基礎(chǔ)上的不分國綜合限額抵免法（即納稅人獲得的境外所得按照類別進(jìn)行歸類，每一類按照不同的稅率計(jì)算抵免限額，直接抵免外國所得稅稅款）無疑為企業(yè)境外投資提供了更加寬松的環(huán)境，也降低了征管的難度。目前我國企業(yè)的跨國投資經(jīng)營，普遍采用在境外設(shè)立子公司甚至多層法人公司的形式，以有利于獲得注冊地國家的法律保護(hù)并負(fù)有限責(zé)任以減少投資風(fēng)險(xiǎn)。這就涉及到境外多層公司的間接抵免問題。我國目前和其他國家簽訂的稅收協(xié)議中雖然規(guī)定可以運(yùn)用間接抵免消除雙重征稅，但我國國內(nèi)稅法卻沒有很好的處理這個(gè)問題。2008年新企業(yè)所得稅法明確了間接抵免，又加入了對從外國企業(yè)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資可以納入抵免的間接抵免規(guī)定，但對于多次抵免尚無明確規(guī)定，同時(shí)規(guī)定辦理企業(yè)辦理直接或間接控股比例要求20%以上。這勢必直接增加境外所得的稅收負(fù)擔(dān)，形成較多的重復(fù)征稅，不利于企業(yè)境外投資開拓國際市場。不少國家在多層間接抵免問題上早就有明文規(guī)定。其中德國、日本、墨西哥和挪威多層間接抵免規(guī)定為兩層子公司，西班牙為三層，美國政府的規(guī)定最為詳盡為六層，其規(guī)定允許給予多層間接抵免的母子公司，除了每一層公司都要擁有其下層公司有表決權(quán)的股票不少于10%外，其有表決權(quán)的股票百分比總乘積不得少于5%[2]。

2、納稅申報(bào)方面有待完善

我國新企業(yè)所得稅規(guī)定納稅人來源于境外的所得，不論是否匯回，均應(yīng)按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定的納稅年度（公歷1月1日至12月31日）計(jì)算申報(bào)并繳納企業(yè)所得稅，匯算清繳的時(shí)間統(tǒng)一為年度終了后5個(gè)月。同時(shí)規(guī)定納稅人繳納的所得稅款以人民幣為單位。這實(shí)際上造成三個(gè)問題。首先很多國家會計(jì)年度不是公歷制，如也門、沙特采用伊斯蘭歷，與公歷相差7個(gè)半月，如果按照我國稅法統(tǒng)一申報(bào)匯算清繳難以銜接。其次境外的所得，不論是否匯回，均應(yīng)按照規(guī)定的納稅年度計(jì)算申報(bào)并繳納所得稅，這使得企業(yè)往往在并未取得實(shí)際收益的情況下，為履行納稅義務(wù)長期墊支大額稅款，不利于“走出去”企業(yè)拓展境外業(yè)務(wù)。而國外發(fā)達(dá)國家早就實(shí)行“延遲納稅”制度：即對境外所得匯回本國時(shí)才征稅，已實(shí)現(xiàn)但未匯回國內(nèi)的不征稅。英國、新加坡等國都早就利用此優(yōu)惠鼓勵(lì)資本輸出。再次雖規(guī)定納稅人繳納稅款以人民幣為單位但目前對于納稅人繳納外國稅款折合人民幣時(shí)應(yīng)使用的匯率是歷史匯率還是當(dāng)期匯率尚無具體規(guī)定。

3、稅收優(yōu)惠政策較少且缺乏導(dǎo)向性

實(shí)質(zhì)性稅收優(yōu)惠政策較少且導(dǎo)向不明。目前我國對外投資只有零星的優(yōu)惠規(guī)定，缺乏系統(tǒng)、規(guī)范、有效的境外所得稅收優(yōu)惠制度。現(xiàn)行實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠主要政策實(shí)際上除去屬于稅收饒讓的規(guī)定外只有一條：對納稅人遇有風(fēng)、火、水、震等嚴(yán)重自然災(zāi)害或戰(zhàn)爭等不可抗拒因素造成損失較大的，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可給予一年減征或免征企業(yè)所得稅的照顧。無論支持的范圍還是力度都明顯不夠，缺少像發(fā)達(dá)國家普遍實(shí)行的免稅，尤其是跨國投資儲備金制度等稅收優(yōu)惠。這類儲備金制度目的在于應(yīng)付國際市場上不可預(yù)測變化或發(fā)生不可抗拒突發(fā)事件等原因所導(dǎo)致?lián)p失的情況。韓國政府目前就實(shí)行多種儲備金制度：多種海外市場開發(fā)準(zhǔn)備金制度，海外投資損失準(zhǔn)備金制度，海外營業(yè)損失準(zhǔn)備金制度，并承認(rèn)該類金額為損失費(fèi)而享受免稅優(yōu)惠，準(zhǔn)備金積存后，如果蒙受損失，則從第三年起分4 年作為利潤加以計(jì)算[3]。這些儲備金制度使企業(yè)和政府共同承擔(dān)海外經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，在一定程度上減少了企業(yè)對外投資的風(fēng)險(xiǎn)刺激了企業(yè)對外直接投資的興趣和動力。

現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策既沒有體現(xiàn)在投資產(chǎn)業(yè)上的區(qū)別，也沒有體現(xiàn)在投資地區(qū)、投資形式上的政策導(dǎo)向。長期以來我國企業(yè)對外投資主要分布在亞洲、歐洲，同時(shí)存在偏重于發(fā)達(dá)國家而忽視發(fā)展中國家的現(xiàn)象。事實(shí)上，相當(dāng)一部分在非洲和拉美國家的發(fā)展中國家亦有其區(qū)位優(yōu)勢，如自然資源豐富、經(jīng)濟(jì)發(fā)展勢頭良好、中低層次的消費(fèi)需求規(guī)模龐大等，并且制定不少吸引外資的政策。目前不少發(fā)達(dá)國家企業(yè)已經(jīng)開始大范圍的進(jìn)軍這些地區(qū)。因此無論是從區(qū)位分布戰(zhàn)略布局出發(fā)還是從市場多元化角度出發(fā)，我國應(yīng)制定相關(guān)稅收政策鼓勵(lì)企業(yè)投資于此類地區(qū)。另外雖然目前我國制定了我國企業(yè)進(jìn)行對外投資的重點(diǎn)領(lǐng)域如：2009年4月國家發(fā)改委明確提出重點(diǎn)鼓勵(lì)5個(gè)重點(diǎn)領(lǐng)域④的企業(yè)進(jìn)行對外投資。但在我國現(xiàn)行的稅收政策中并沒有體現(xiàn)出對這些方面投資的優(yōu)惠，對特定項(xiàng)目和產(chǎn)業(yè)的對外投資的稅收優(yōu)惠還幾乎是空白，體現(xiàn)不出產(chǎn)業(yè)發(fā)展導(dǎo)向，也不利于促進(jìn)國內(nèi)產(chǎn)業(yè)升級。國外在這方面有著多方面的成功經(jīng)驗(yàn)，值得學(xué)習(xí)借鑒。日本對某些海外所得實(shí)行所得扣除制度。某些應(yīng)課稅的所得作為費(fèi)用處理，體現(xiàn)了政府對特定行業(yè)的海外支持，其中包括：科技產(chǎn)業(yè)海外所得特別扣除、海外新礦床勘探費(fèi)特別扣除等。新加坡對境外租賃的所得、境外保險(xiǎn)所得從26%的一般稅率減按10%的優(yōu)惠稅率征收所得稅。

4、境外所得的確認(rèn)有待明確

企業(yè)在境外發(fā)生的成本費(fèi)用所得等項(xiàng)目在計(jì)算時(shí)，應(yīng)按照我國稅法的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。但是由于各國財(cái)會制度不同，成本費(fèi)用的列支范圍和標(biāo)準(zhǔn)千差萬別，企業(yè)的所有境外所得都要按我國稅法進(jìn)行納稅調(diào)整，這就嚴(yán)重增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)。特別是如果同時(shí)一個(gè)企業(yè)在多個(gè)國家投資，那么就需要應(yīng)對巨大的財(cái)務(wù)調(diào)整的工作量，這無疑不適應(yīng)當(dāng)今企業(yè)多國、跨洲的投資趨勢。同時(shí)對于具體的調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)還沒有明確的規(guī)定，如：境外發(fā)生的費(fèi)用需要哪些憑證資料才能扣除，扣除標(biāo)準(zhǔn)是多少，境外發(fā)票、報(bào)表如何認(rèn)證，母子公司之間墊支的費(fèi)用怎樣分?jǐn)偛藕侠淼?，現(xiàn)行稅法都未明確。一些特殊行業(yè)的費(fèi)用應(yīng)如何列支，也還屬于無章可循的狀態(tài)。國外不少國家就承認(rèn)本國境外企業(yè)按所在國規(guī)定的列支成本費(fèi)用，不必進(jìn)行調(diào)整。澳大利亞、新加坡稅務(wù)部門規(guī)定，承認(rèn)本國境外企業(yè)所在國規(guī)定的成本費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)此匯總計(jì)算本國總公司的應(yīng)納稅額，然后抵扣境外分公司已納稅款，而不再按本國稅法進(jìn)行調(diào)整[4]。這種辦法的特點(diǎn)是清晰簡便，節(jié)約了企業(yè)和稅務(wù)部門雙方的人力資源和時(shí)間。

5、稅收協(xié)定面臨新形勢

目前關(guān)于我國對外簽訂的稅收協(xié)定存在的問題，一般認(rèn)為稅收協(xié)定的談簽速度過慢⑤，已簽訂的稅收協(xié)定中相互給予稅收饒讓協(xié)議過少（對我國居民企業(yè)在投資國所取得的稅收優(yōu)惠，很少做出饒讓的規(guī)定），股息所得的稅收協(xié)定條款不明確等問題。但是隨著我國政府加大對“走出去”企業(yè)在國外發(fā)展壯大的重視，逐步加快稅收協(xié)定的談簽進(jìn)度，國家稅務(wù)總局頒布《關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定股息條款有關(guān)問題的通知（國稅函號[2009]81號）》的實(shí)施，以上這些老問題都已得到一一緩解。現(xiàn)在面臨的新問題是：如何確定對外簽訂稅收協(xié)定應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持的原則而不是僅僅強(qiáng)調(diào)速度。如何適時(shí)修訂我國與一些國家的稅收協(xié)定已使這些協(xié)定條款能夠和2008年出臺新修訂OECD稅收協(xié)定范本接軌。全球范圍內(nèi)電子商務(wù)的發(fā)展帶來的跨國電子商務(wù)環(huán)境下常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定。近來才出現(xiàn)的存在較大爭議的多邊稅收協(xié)定這些才是應(yīng)當(dāng)關(guān)注的重點(diǎn)。但是目前這些問題在我國還缺乏足夠的關(guān)注和相應(yīng)的對策。

（二）稅收服務(wù)

1、稅務(wù)機(jī)關(guān)提供信息服務(wù)意識淡薄、信息服務(wù)渠道有限

當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)境外投資經(jīng)營的關(guān)注度不夠高。這一方面由于“走出去”企業(yè)境外所得在國內(nèi)繳納的稅款數(shù)量較小，而不少地方考量各級稅務(wù)機(jī)關(guān)的業(yè)績又以稅收收入規(guī)模論“英雄”有關(guān)。另一方面與不少企業(yè)隱瞞相關(guān)情況，顯現(xiàn)的信息服務(wù)需求并不旺盛有關(guān)。企業(yè)想要了解投資國的稅收情況，目前主要的官方渠道就是國家稅務(wù)總局網(wǎng)站。該網(wǎng)站的“走出去”企業(yè)指南專欄，為企業(yè)提供了165個(gè)國家和地區(qū)的稅收制度的基本情況。⑥但是不少國家稅收情況介紹過于簡單，尤其對一些發(fā)展中國家只有短短幾條或者僅有一個(gè)簡單的表格。對現(xiàn)在大量發(fā)展中國家和經(jīng)濟(jì)落后國家為吸引外資而推出的稅收優(yōu)惠政策的介紹更是幾乎沒有。

2、信息服務(wù)缺乏針對性，不能滿足企業(yè)個(gè)性化要求

稅務(wù)機(jī)關(guān)所能提供的信息資料主要是框架性的國家、稅種、程序的介紹，其針對性不足的問題比較突出，不能滿足企業(yè)個(gè)性化得信息要求。而現(xiàn)在“走出去”企業(yè)投資的國家、地區(qū)越來越多，不同國家的征稅辦法和征稅標(biāo)準(zhǔn)各不相同，面對復(fù)雜的國內(nèi)、國際相關(guān)法律和稅收協(xié)定，就需要稅務(wù)機(jī)關(guān)有針對性地開展相關(guān)宣傳和指導(dǎo)工作。在這方面國外一些政府和中介機(jī)構(gòu)的做法就值得我們學(xué)習(xí)。荷蘭政府當(dāng)局就成立大公司納稅人管理局。該局通過多種渠道獲得投資目的國的稅收信息，以此為基礎(chǔ)，為跨國公司納稅人進(jìn)行針對性的納稅輔導(dǎo)，為他們提供所需要的特定投資項(xiàng)目的國的稅收信息，有針對性地提供幫助他們解決稅收問題的信息，提供相關(guān)的培訓(xùn)。而德勤、畢馬威等國際性大型中介機(jī)構(gòu)則積累了大量的對外投資企業(yè)稅務(wù)實(shí)戰(zhàn)案例，并為這些案例建立專門的稅務(wù)咨詢信息資料庫。雖然這些中介機(jī)構(gòu)目的在于盈利，但其“案例庫”的方法值得借鑒。

3、預(yù)約定價(jià)缺乏經(jīng)驗(yàn)，存在不足

隨著走出去企業(yè)的逐步壯大，預(yù)約定價(jià)安排必將越來越多地被用以降低轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。近年來，我國也一直在探索建立適合本國基本國情的預(yù)約定價(jià)制度（APA）。2007年3月的《企業(yè)所得稅法》我國第一次以法律的形式對預(yù)約定價(jià)所做出的原則規(guī)定，中韓、中日、中美雙邊預(yù)約定價(jià)的簽署這些都是我國發(fā)展和推廣預(yù)約定價(jià)制度的表現(xiàn)。但從總體上來看，仍處于起步、探索階段，無論是理論研究上，還是稅收實(shí)踐上都存在許多不足之處。具體表現(xiàn)為：APA回溯效力較為有限，影響其作為未來一種預(yù)測的精確度與可靠度；臨界假設(shè)過少、范圍過窄只有對企業(yè)的產(chǎn)品銷售利潤率或毛利率做不低于的假設(shè)，易出現(xiàn)臨界假設(shè)的非控制性變化；保密問題內(nèi)容過于簡單和抽象，尚未對違反保密義務(wù)做出明確的處罰規(guī)定；納稅人信息掌握不足，實(shí)施管理難度大主要表現(xiàn)在事前和事后兩個(gè)方面；

可比性分析不夠細(xì)化未對可比方選擇、可比因素分析提出具體細(xì)化的要求；雙邊預(yù)約定價(jià)經(jīng)驗(yàn)和操作能力不足，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以高效配合開展相關(guān)的實(shí)施工作。

4、稅務(wù)人員業(yè)務(wù)水平參差不齊、涉稅部門協(xié)調(diào)不力

為配合“走出去”企業(yè)，我國一些沿海發(fā)達(dá)省份的國、地稅務(wù)機(jī)關(guān)也開展不少形式的配套措施和服務(wù)，如：境外投資企業(yè)座談會、遠(yuǎn)程答疑、面對面咨詢解答。但這些方式普遍存在的問題就是質(zhì)量參差不齊。造成這種現(xiàn)象的原因在于對境外投資企業(yè)的稅收服務(wù)與管理，因其國際稅務(wù)特性，難度較大、要求較高，對于從事此塊業(yè)務(wù)的稅務(wù)人員有較高的專業(yè)水平要求。而目前從事該項(xiàng)業(yè)務(wù)的基本為基層稅務(wù)干部兼職從事涉外稅收管理工作，對于國內(nèi)稅制、稅收協(xié)定和稅收專業(yè)援助的研究水平都難以滿足企業(yè)需求。在美國，國稅局把雇員技能滿意度作為大公司管理局的戰(zhàn)略優(yōu)先事項(xiàng)，并通過大公司的不同崗位的人員制定有針對性的培訓(xùn)計(jì)劃，幫助員工更新知識，提高業(yè)務(wù)水平。

對于“走出去”企業(yè)，國家制定了一系列審批、審核的監(jiān)管機(jī)制，并由商務(wù)部、發(fā)改委、國資委和海關(guān)等相關(guān)部門負(fù)責(zé)，上述部門的信息對于稅務(wù)部門行使稅收管轄權(quán)十分有效。但由于未形成協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、信息共享的配合機(jī)制，造成境外稅收服務(wù)效率低下。稅務(wù)部門掌握的信息要么滯后，要么不全面，對“走出去”企業(yè)實(shí)施有效稅收服務(wù)極為不便[5]。

四、完善“走出去”企業(yè)稅收扶持體系的若干設(shè)想

（一）稅收政策的完善

1、稅收抵免

目前比較實(shí)際的做法應(yīng)采用大多數(shù)發(fā)達(dá)國家采用的綜合限額抵免法。這種抵免制度對于企業(yè)來說增加了企業(yè)境外所得稅的實(shí)際整體抵免額，對于征納雙方來講簡化了計(jì)核則，因?yàn)榫C合限額抵免只需綜合各個(gè)外國所得，計(jì)算一個(gè)抵免限額、一筆抵免即可。同時(shí)從某種意義來說，綜合限額法也是對企業(yè)投資于多個(gè)發(fā)達(dá)國家或發(fā)展中國家，或在發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家并行投資采取的一種優(yōu)惠政策，有利于優(yōu)化我國企業(yè)對外投資的地區(qū)結(jié)構(gòu)。但從長遠(yuǎn)來看隨著我國稅務(wù)征管現(xiàn)代化和稅務(wù)人員的整體業(yè)務(wù)水平的不斷提升，應(yīng)適時(shí)考慮采取免稅法。采取免稅法可以解決抵免法下確定抵免限額、核算境外所得納稅額、結(jié)轉(zhuǎn)抵免額等帶來的不便，降低稅務(wù)部門和企業(yè)的納稅成本，避免抵免法下因采用優(yōu)惠措施而可能與WTO規(guī)則相沖突的情況發(fā)生[6]。同時(shí)免稅法實(shí)質(zhì)上是一種早期開源、后期收益的方式，從長期來看即有利于企業(yè)做大做強(qiáng)又有利于稅源的涵養(yǎng)和持續(xù)增長。

明確間接抵免規(guī)定。在目前一步到位采用免稅法不符合實(shí)際的情況下，就應(yīng)逐步完善我國的稅收間接抵免機(jī)制。在新稅法關(guān)于間接抵免規(guī)定的前提下，明確具體內(nèi)容。一是持股比例的確定。從鼓勵(lì)企業(yè)“走出去”角度出發(fā)，同時(shí)兼顧考慮到我國對外簽訂的稅收協(xié)定的標(biāo)準(zhǔn)（持股10%以上）和目前跨國公司股權(quán)分散的現(xiàn)實(shí)，將20%以上的持股比例要求降至10%以上比較適宜。二是間接抵免層次。雖然從現(xiàn)行征管水平來看，抵免層次越少越好，但考慮到我國對外投資企業(yè)的層次一般少的也有三層，多的多達(dá)四至六層。因此建議對間接抵免的公司法律層次不做限定，但對中間層次間的股權(quán)比例應(yīng)做嚴(yán)格限制，最好要求100%控股，最后運(yùn)營公司的持股比例必須達(dá)到10%以上[7]。同時(shí)，為限制我國居民公司以投機(jī)為目的擁有外國居民公司股份，規(guī)定持有股份的時(shí)間必須在一個(gè)納稅年度以上，否則不予抵免。

2、納稅申報(bào)

制定更加靈活的納稅申報(bào)制度。對于調(diào)整會計(jì)年度如果本著對企業(yè)從寬從簡的原則應(yīng)允許境外所得按照投資所在國的會計(jì)年度計(jì)算。但是鑒于我國稅收征管水平仍相對較低的現(xiàn)狀，建議采取以下方法：1、修改現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，對境外所得實(shí)行單獨(dú)申報(bào)，不與境內(nèi)所得統(tǒng)一清算。2、不統(tǒng)一規(guī)定境外所得年度清繳時(shí)間。由境內(nèi)投資企業(yè)將境外經(jīng)營地規(guī)定的年度所得清繳期向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，同時(shí)為便于落實(shí)境外所得的盈虧互補(bǔ)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)境外匯繳的最遲期限（可以考慮準(zhǔn)許企業(yè)在6個(gè)月或更長的申報(bào)期內(nèi)申報(bào)），確定年度清算時(shí)間。

借鑒發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗(yàn)，實(shí)施“延遲納稅”辦法。目前不少境外投資企業(yè)難以取得投資國銀行的貸款，同時(shí)境內(nèi)銀行因擔(dān)心風(fēng)險(xiǎn)難以控制，一般也不愿意直接向境外企業(yè)提供信貸支持。因此允許未匯回境內(nèi)的境外投資所得“延遲納稅”，就形同從我國政府取得一筆無息貸款，對“走出去”企業(yè)的經(jīng)營活動具有非常重要的意義。對于匯率問題，因歷史匯率換算比采用現(xiàn)行匯率換算更有確定性，建議采用歷史匯率折算納稅人繳納的外國稅款。

3、稅收優(yōu)惠

參考各國經(jīng)驗(yàn)和我國實(shí)際，根據(jù)投資是否屬于國家鼓勵(lì)項(xiàng)目，結(jié)合行業(yè)自身特點(diǎn)，按照投資風(fēng)險(xiǎn)高低和投資成本大小，實(shí)行行業(yè)間有差別的投資準(zhǔn)備金制度。具體建議：允許對外投資企業(yè)將海外投資金額的一定比例（自然資源開發(fā)行業(yè)按100%，自然資源經(jīng)營行業(yè)按40%，一般行業(yè)投資按15%）提取作為海外投資損失準(zhǔn)備金，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用允許稅前扣除。分5年從企業(yè)國內(nèi)經(jīng)營費(fèi)用內(nèi)平均列支，單獨(dú)設(shè)置明晰科目，專款專用。5年內(nèi)如有虧損從準(zhǔn)備金得到補(bǔ)償，5年后沒有發(fā)生投資損失，準(zhǔn)備金分5年均勻攤?cè)朊磕甑膽?yīng)稅所得額中繳納企業(yè)所得稅[8]。對于一些國家特殊鼓勵(lì)的行業(yè)，成立“特定準(zhǔn)備金制度”實(shí)行更為優(yōu)惠的政策。

依據(jù)產(chǎn)業(yè)政策，制定體現(xiàn)國家對外直接投資區(qū)位導(dǎo)向和產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向的以間接優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠政策以適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)從傳統(tǒng)的低層次、粗放型平面擴(kuò)張發(fā)展模式向集約化高度化的發(fā)展模式躍遷的趨勢。一方面，根據(jù)產(chǎn)業(yè)選擇理論和動態(tài)優(yōu)勢理論，引導(dǎo)企業(yè)對有比較優(yōu)勢的發(fā)展中國家和轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)進(jìn)行投資，實(shí)現(xiàn)中國某些產(chǎn)業(yè)逐漸向國外轉(zhuǎn)移；另一方面重視對發(fā)達(dá)國家高科技產(chǎn)業(yè)的學(xué)習(xí)型投資，引導(dǎo)企業(yè)瞄準(zhǔn)對我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級具有直接推動作用的投資方向（特別是那些高新技術(shù)含量大、產(chǎn)品附加值高的產(chǎn)業(yè)類型）給予所得稅優(yōu)惠稅率[9]。對于以上鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和地區(qū)除采用普遍適用的加速折舊、再投資退稅等優(yōu)惠措施外，應(yīng)適時(shí)引入對稅收豁免、優(yōu)惠退稅、投資準(zhǔn)備金等優(yōu)惠手段的運(yùn)用，進(jìn)一步放寬科研與開發(fā)費(fèi)用等各項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)適當(dāng)擴(kuò)大流轉(zhuǎn)稅的優(yōu)惠力度，實(shí)行投資扣除政策提高出口聯(lián)動效應(yīng)，逐步建立起以間接優(yōu)惠為主、多種優(yōu)惠手段協(xié)調(diào)運(yùn)作的優(yōu)惠體系。以促進(jìn)企業(yè)對特定行業(yè)和地區(qū)的投資以及再投資，充分利用境內(nèi)境外兩種資源，先發(fā)和后發(fā)兩種優(yōu)勢，保持經(jīng)濟(jì)的長久活力。

4、境外所得

雖然2006年我國會計(jì)制度做了較大修訂，但從國際實(shí)踐來看，各國會計(jì)制度仍存在一定差異。因此雖然現(xiàn)行稅法規(guī)定企業(yè)境外投資發(fā)生的成本費(fèi)用必須按國內(nèi)稅法的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，但在實(shí)際征管過程中，由于這些項(xiàng)目核實(shí)困難，目前對于其審核僅僅停留在申報(bào)的材料是否齊全上。與其因?yàn)檎卟痪邆淇刹僮餍栽斐蔁o法執(zhí)行，還不如考慮采用從寬從簡辦法處理。對于在非避稅地和低稅國的境外投資項(xiàng)目采取當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的應(yīng)納稅額或境外中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)報(bào)告中的數(shù)據(jù)作為境外所得額的依據(jù)。對非全資境外機(jī)構(gòu)的股息、分紅收入，則可考慮將這筆收入直接按其境外實(shí)際適用的稅率還原為稅前所得，以此降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對于不具有法人資格、不產(chǎn)生收入的境外代表機(jī)構(gòu)，將境外機(jī)構(gòu)的成本、費(fèi)用等項(xiàng)目完全并入境內(nèi)的賬務(wù)，按國內(nèi)財(cái)稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行處理。對于一些行業(yè)的費(fèi)用列支考慮允許境外資本性攤銷、境外人員工資和境外捐贈等成本費(fèi)用據(jù)實(shí)在稅前列支，不再作納稅調(diào)整。在考慮以上建議同時(shí)，還須將這個(gè)問題與反逃（避）稅結(jié)合起來。對于境外所得申報(bào)明細(xì)表中的重點(diǎn)和特殊項(xiàng)目進(jìn)行稽查，對有問題的按照跨國收入和費(fèi)用分配的原則進(jìn)行調(diào)整，以此確定納稅人境外收入的應(yīng)納稅所得額。

5、國際稅收協(xié)定

在未來對外商談稅收協(xié)定時(shí)在加快稅收協(xié)定的談判簽署速度的同時(shí)，更應(yīng)當(dāng)注意區(qū)別不同的談判對象，采取個(gè)案分析的方法，全面分析談判雙方在國際經(jīng)濟(jì)中的地位、雙方政策導(dǎo)向、比較雙方稅收制度和國際稅收原則，在此基礎(chǔ)上簽訂雙邊稅收協(xié)定。同時(shí)對于已經(jīng)簽署的稅收協(xié)定有必要與時(shí)俱進(jìn)，根據(jù)變化的情況進(jìn)行雙方切磋、修訂協(xié)定部分條款、明晰協(xié)定內(nèi)涵、更新協(xié)定內(nèi)容。

對我國企業(yè)在境外享受所在國的稅收優(yōu)惠給予稅收饒讓的確有利于更多“走出去”企業(yè)在國外發(fā)展壯大，使其產(chǎn)品本土化，從而緩解出口壓力，減少貿(mào)易爭端，縮小出口退稅缺口。因此對于已簽訂的稅收協(xié)定應(yīng)修訂稅收協(xié)定條款實(shí)施全面的稅收饒讓。但更為重要的是無論是對于要修訂稅收饒讓條款還是對于將要簽訂的稅收饒讓條款，首先應(yīng)該合理規(guī)定稅收饒讓的比率，應(yīng)盡量避免采用核定稅收饒讓的方式，最好雙方能協(xié)商確定一個(gè)固定的稅收饒讓抵免比率或者設(shè)定一個(gè)浮動范圍，以防止濫用稅收協(xié)定的饒讓條款。

2008年出臺新修訂OECD稅收協(xié)定范本對居民身份的判斷、非居民營業(yè)利潤的歸屬、境外投資的財(cái)產(chǎn)收益和不動產(chǎn)投資信托的處理等都有新的規(guī)定⑦，這些新的修訂條款反映了國際稅收的最新變化和發(fā)展趨勢。對我國未來稅收協(xié)定談簽中的立場選擇與利弊權(quán)衡具有很重要的意義。因此必須認(rèn)真研讀吃透新修訂OECD稅收協(xié)定范本?？鐕娮由虅?wù)活動所帶來的常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定問題目前還沒一個(gè)廣泛的共識。對于我國在對于電子商務(wù)稅收中常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定的問題上，也要具體問題具體分析，例如怎樣把握電子商務(wù)交易過程中的主要環(huán)節(jié)，如何確定電子商務(wù)所得等等，從而更好地對其進(jìn)行征稅。締結(jié)綜合性多邊稅收協(xié)定是目前各國都在探索的熱點(diǎn)問題，對此我國應(yīng)當(dāng)積極、主動關(guān)注世界其他國家在此問題上的動態(tài)。

（二）稅收服務(wù)完善

1、建設(shè)復(fù)合型的信息服務(wù)渠道，通過多種途徑加大宣傳力度

加強(qiáng)網(wǎng)站的建設(shè)。國稅總局應(yīng)逐步完善國家稅務(wù)總局網(wǎng)站“走出去”企業(yè)指南專欄，在原有基礎(chǔ)上還應(yīng)包括我國與世界其他國家簽訂稅收協(xié)定的情況及協(xié)定內(nèi)容，世界主要國家相關(guān)稅收政策、規(guī)定，各國為吸引投資而采取的稅收優(yōu)惠政策，跨國投資經(jīng)營發(fā)生稅收爭議如何應(yīng)對以及境外投資涉稅問題解答等內(nèi)容。同時(shí)應(yīng)逐步建立外國稅制資料中心，方便納稅人直接搜集外國的稅收制度和稅收協(xié)定的執(zhí)行情況，有利于納稅人運(yùn)用國際稅收協(xié)定保護(hù)自身的利益。各省市地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)在參考國家稅務(wù)總局網(wǎng)站專欄的基礎(chǔ)上，針對地方產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、企業(yè)特色、東道主集中地等，增加適合本地企業(yè)的稅收信息服務(wù)內(nèi)容。此外、可以考慮設(shè)置稅務(wù)專家欄目，解答包括填寫申報(bào)表的指引、啟動磋商程序、辦理稅款抵免等方面的疑難問題。

2、建立案例庫，編寫稅收分類指南，整合社會力量和政府力量

建立“走出去”企業(yè)的涉稅處理案例庫。首先，要強(qiáng)化走出去企業(yè)涉稅處理案例庫的應(yīng)用意識。當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)在處理境外投資經(jīng)營涉稅事項(xiàng)方面缺乏足夠的工作經(jīng)驗(yàn)。因此，任何一個(gè)已經(jīng)發(fā)生的案例庫都將為今后提供寶貴的啟示或參考。稅務(wù)機(jī)關(guān)要在人員、機(jī)構(gòu)等方面安排專門的力量，及時(shí)將掌握的案例整理成可用的資料。其次，要拓展涉稅案例的搜集范圍。一方面，可以依托國家稅務(wù)總局，將其他省市發(fā)生的案例搜集起來，另一方面，要積極與外匯、貿(mào)工等部門合作，將分散的信息匯總起來，此外也要有計(jì)劃地搜集網(wǎng)絡(luò)、報(bào)紙、專業(yè)期刊的案例。再次、要將積累進(jìn)行有效的分類、歸納。對搜集到得案例，可以分別按照產(chǎn)業(yè)行業(yè)、組織類型、國別地區(qū)、涉稅事項(xiàng)進(jìn)行歸類，將共性的線索信息歸納起來，逐步形成不同情況下的涉稅辦理模式。最后，要對涉稅案例進(jìn)行科學(xué)、規(guī)范應(yīng)用。同時(shí)對案例庫資料也要做好案例的保密工作，對涉及相關(guān)企業(yè)的商業(yè)機(jī)密，必須進(jìn)行特殊的處理，才能加以應(yīng)用。

組織編寫入門級的境外投資經(jīng)營稅收分類指南。分類指南要結(jié)合本地情況，根據(jù)不同的產(chǎn)業(yè)行業(yè)，不同的境外投資經(jīng)營組織形式、不同的國家地區(qū)、不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)種類，給予基礎(chǔ)性的辦稅指引。目前，稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)已逐步成為走出去企業(yè)的重要助手，特別是象普華永道、德勤等國際會計(jì)事務(wù)所在一些大中型企業(yè)走出去過程中起到非常重要的作用。對于上文提到的作為一般意義上的稅收政策信息，屬于社會公共產(chǎn)品，應(yīng)由政府免費(fèi)提供。而對于企業(yè)特殊的政策信息服務(wù)如跨國稅務(wù)咨詢、籌劃、代理和審計(jì)等服務(wù)，這是稅務(wù)機(jī)關(guān)所不能代替的服務(wù)。因此應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)的信息交流委托中介服務(wù)機(jī)構(gòu)提供，盡快促使其在“走出去”企業(yè)的涉稅事務(wù)中發(fā)揮應(yīng)有的服務(wù)功能。形成政府力量與社會力量相結(jié)合、無償與有償相結(jié)合的多層次的稅收服務(wù)體系。

3、改進(jìn)預(yù)約定價(jià)細(xì)節(jié)，提高審核磋商效率

延長追溯適用年限（國際慣例3～5年）。對于初次申請的企業(yè)原則上以3年為限，以后可視協(xié)議實(shí)施效果和具體情況適當(dāng)放寬期限；對于市場情況變化不大、波動范圍小、相對成熟的產(chǎn)業(yè)和產(chǎn)品可適當(dāng)放寬期限[10]。補(bǔ)充詳細(xì)具體的假設(shè)內(nèi)容。假設(shè)應(yīng)包括：相關(guān)的國內(nèi)法律和稅收協(xié)定條款；關(guān)稅、稅收、進(jìn)口限制以及政府管制、市場份額、最終銷售價(jià)格和銷售量、企業(yè)的本質(zhì)職能與風(fēng)險(xiǎn)、存貸款利率和資本結(jié)構(gòu)等。建立完善的保密機(jī)制，使納稅人提供的資料受到國內(nèi)法的保護(hù)。在相應(yīng)立法中規(guī)定沒有納稅人的許可，稅務(wù)當(dāng)局無權(quán)向第三人或外國稅務(wù)當(dāng)局泄露相關(guān)信息，同時(shí)規(guī)定對泄露相關(guān)秘密的國家稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員給予行政處分，并由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)給予納稅人適當(dāng)補(bǔ)償?shù)葢土P措施。設(shè)立相關(guān)數(shù)據(jù)庫，促進(jìn)APA管理的信息化。實(shí)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)的地方稅務(wù)機(jī)關(guān)通過預(yù)算申請購買商業(yè)數(shù)據(jù)庫，根據(jù)使用的權(quán)限和區(qū)域分別付費(fèi)，同時(shí)借助中介力量收集信息，或者利用工商、海關(guān)、物價(jià)、統(tǒng)計(jì)等部門的公共數(shù)據(jù)。完善可比性因素。結(jié)合我國國情需要考慮的可比性因素有：產(chǎn)品或服務(wù)、功能分析、合同條款、經(jīng)營策略、經(jīng)濟(jì)環(huán)境。大力提高雙邊預(yù)約定價(jià)的審核磋商效率。國內(nèi)稅務(wù)機(jī)關(guān)要認(rèn)真總結(jié)處理外資企業(yè)雙邊預(yù)約定價(jià)安排申請的工作經(jīng)驗(yàn)，提高審核評估的技能水平，提高磋商談判的技巧水平。

4、培養(yǎng)稅收干部，協(xié)調(diào)涉稅部門

針對境外投資經(jīng)營涉稅事項(xiàng)政策性強(qiáng)的特點(diǎn)，對稅務(wù)干部開展形式多樣的國際稅收知識培訓(xùn)，讓專業(yè)稅務(wù)人員掌握我國簽訂的主要國家的稅收協(xié)定，熟悉走出去企業(yè)主要東道國的稅收政策和管理模式。注重培養(yǎng)既懂國內(nèi)法，又懂國際法的專業(yè)人才，提高分析、駕馭涉外稅務(wù)事項(xiàng)的專業(yè)能力。提高稅務(wù)管理隊(duì)伍的整體素質(zhì)、強(qiáng)化稅收主管機(jī)構(gòu)的工作職責(zé)、增強(qiáng)其統(tǒng)籌協(xié)調(diào)國際稅收業(yè)務(wù)的能力，帶動和促進(jìn)整個(gè)稅務(wù)系統(tǒng)國際稅務(wù)管理水平的不斷提升。在注重培養(yǎng)的同時(shí)也要重視稅務(wù)人才的開發(fā)，建立投資性開發(fā)、層次性開發(fā)、學(xué)習(xí)性開發(fā)、使用性開發(fā)的人才開發(fā)體系，全面實(shí)施現(xiàn)代化的稅務(wù)系統(tǒng)人才隊(duì)伍開發(fā)戰(zhàn)略。

針對境外投資經(jīng)營涉稅部門，目前比較切合實(shí)際的做法有，一是建立部門協(xié)調(diào)運(yùn)作機(jī)制，如跨部門信息公共平臺和共享機(jī)制，加快涉稅事項(xiàng)在各部門之間的傳遞處理速度，實(shí)現(xiàn)涉稅信息的有效共享。二是將分散于不同內(nèi)部部門的管理職能進(jìn)行有效梳理、整理使得相關(guān)各部門緊密配合、聯(lián)動服務(wù)?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)前后的行政管理事項(xiàng)、金融貨幣業(yè)務(wù)和貨物投資、技術(shù)投資、勞務(wù)輸出等涉及商務(wù)部、統(tǒng)計(jì)局、外匯管理局、發(fā)改委、海關(guān)等相關(guān)部門建立跨部門的信息共享平臺，讓“走出去”企業(yè)在走出去的過程中得到必要而適時(shí)的涉稅服務(wù)。在此基礎(chǔ)上需要各地方政府牽頭統(tǒng)籌，明確各部門、機(jī)構(gòu)的協(xié)作職能和責(zé)任，圍繞“走出去”企業(yè)要求的提出-服務(wù)-評估三個(gè)環(huán)節(jié)，為“走出去”企業(yè)提供無縫銜接的一條龍、一站式服務(wù)支持。此外，建議各地方政府向本地企業(yè)的主要投資地統(tǒng)一派駐稅收、商務(wù)專家，定期統(tǒng)籌分析和公布主要國家稅收制度、稅收征管、稅收執(zhí)法狀況和評價(jià)。

五、結(jié)語

在國際貿(mào)易和投資發(fā)展日新月異的今天，“走出去”企業(yè)面臨的新問題也是層出不窮。無論是稅收政策還是稅收服務(wù)必在須保持必要的連貫性的同時(shí)更加注重依托國內(nèi)外的實(shí)際情況適時(shí)調(diào)整，保證我國相關(guān)對策的發(fā)展開放性和靈活性。穩(wěn)定從來都是相對的。在經(jīng)濟(jì)全球化的今天，包括我國在內(nèi)的世界各國都在不斷調(diào)整著自己的戰(zhàn)略和政策目標(biāo)，相應(yīng)地要求我國支持“走出去”企業(yè)的稅收扶持體系必須適時(shí)調(diào)整，建立整體協(xié)調(diào)的介入、調(diào)適、退出機(jī)制，絕不能搞原則不明或一成不變的稅收扶持體系。

【注 釋】

①UN data—A world of information 網(wǎng)址：http://data.un.org/

②鄧寧(Dunning) 在國際生產(chǎn)折衷理論的三優(yōu)勢基礎(chǔ)上提出了投資發(fā)展路徑理論，將一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與對外直接投資情況劃分為五個(gè)階段。

③注：括號內(nèi)第一個(gè)數(shù)字為對應(yīng)變量的t統(tǒng)計(jì)量，第二字?jǐn)?shù)字為該t統(tǒng)計(jì)量對應(yīng)的P值。

④五個(gè)領(lǐng)域?yàn)椋褐匾Y源領(lǐng)域、海外科技智力合作領(lǐng)域、先進(jìn)制造業(yè)領(lǐng)域、基礎(chǔ)設(shè)施投資合作領(lǐng)域、銀行航運(yùn)等服務(wù)領(lǐng)域。

⑤截止2009年6月1日，我國僅與91個(gè)國家簽訂協(xié)議。

⑥國家稅務(wù)總局走出去企業(yè)稅收指南網(wǎng)址：http://www.chinatax.gov.cn/n480462/n4273674/index.html

⑦(adopted by the OECD Council on 17 July 2008)

詳見經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(英文網(wǎng)址：http://www.oecd.org/home)

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