謹(jǐn)慎運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”

　　摘　要：“謹(jǐn)慎性”是會計(jì)對經(jīng)營環(huán)境中不確定性因素作出的一種反映，實(shí)務(wù)中對“謹(jǐn)慎性”的運(yùn)用出現(xiàn)了謹(jǐn)慎不足和謹(jǐn)慎過度兩種極端情況，如何謹(jǐn)慎合理地運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”，文章就此展開分析研究。
　　關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性　合理　不確定性
　　中圖分類號：F230　文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
　　文章編號：1004—4914(2010)09—167—02
　　
　　一、關(guān)于“謹(jǐn)慎性”的介紹
　　
　　“謹(jǐn)慎性”是會計(jì)信息質(zhì)量要求中的一項(xiàng)內(nèi)容，它要求企業(yè)對交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報告時保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。我國的會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度中對“謹(jǐn)慎性”都有明文規(guī)定。
　　《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則一基本準(zhǔn)則》第：章會計(jì)信息質(zhì)量要求中關(guān)于“謹(jǐn)慎性”是這樣規(guī)定的：
　　第十八條企業(yè)對交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。
　　《企業(yè)會計(jì)制度》第一章總則第十一條中關(guān)于“謹(jǐn)慎性”是這樣規(guī)定的：
　　第十一條企業(yè)在會計(jì)核算時，應(yīng)當(dāng)遵循以下基本原則：
　　(十二)企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算時，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。
　　“謹(jǐn)慎性”的實(shí)質(zhì)是：企業(yè)在經(jīng)營活動中存在著各種風(fēng)險和不確定因素，所以要求企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算時，應(yīng)當(dāng)遵循“謹(jǐn)慎性”，即企業(yè)財(cái)會人員在面臨不確定因素而作出職業(yè)判斷時，應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎。充分估計(jì)到各種風(fēng)險和損失，不高估資產(chǎn)或收益，也不少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用。
　　在會計(jì)實(shí)務(wù)中有很多情況都會運(yùn)用到“謹(jǐn)慎性”。如在資產(chǎn)的初始計(jì)量方面，租賃租入固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)原公允價值和租賃付款額現(xiàn)值兩者之間的較低者作為租入固定資產(chǎn)的入賬價值；又如收益確認(rèn)方面。對價款收取采取遞延方式的，接應(yīng)收賬款的公允價值確定收入，差額先計(jì)入未實(shí)現(xiàn)融資收益。不確認(rèn)當(dāng)期收入；再如或有事項(xiàng)計(jì)量方面，債務(wù)重組中涉及修改債務(wù)條款的，債務(wù)人應(yīng)將或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，而債權(quán)人不應(yīng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價值。
　　
　　二、“謹(jǐn)慎性”在我國會計(jì)實(shí)務(wù)中運(yùn)用兩個
　　
　　會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度引入“謹(jǐn)慎性”，其初衷是為了增強(qiáng)企業(yè)抵御風(fēng)險力，加大企業(yè)經(jīng)營安全風(fēng)險系數(shù)。面對紛繁復(fù)雜的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境。企業(yè)必須在會計(jì)處理上保持謹(jǐn)慎小心的態(tài)度，才能將風(fēng)險或損失限制在最小范圍內(nèi)?！爸?jǐn)慎性”宛如一把雙刃劍，運(yùn)用合理，會使會計(jì)信息更真實(shí)可靠，運(yùn)用不當(dāng)，會導(dǎo)致會計(jì)信息的失真。而現(xiàn)實(shí)情況是，很多企業(yè)沒有合理運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”，往往出現(xiàn)兩個極端：謹(jǐn)慎不足與謹(jǐn)慎過度。
　　1.謹(jǐn)慎不足。謹(jǐn)慎不足在實(shí)務(wù)中主要表現(xiàn)為對存在減值跡象的資產(chǎn)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。隨著壘球經(jīng)濟(jì)的一體化和科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展，企業(yè)面對的經(jīng)營環(huán)境日趨復(fù)雜、競爭日趨激烈，企業(yè)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等長期資產(chǎn)減值的風(fēng)險也越來越大，為真實(shí)反映企業(yè)長期資產(chǎn)的價值，當(dāng)估計(jì)資產(chǎn)的可回收金額小于資產(chǎn)的賬面價值時，應(yīng)當(dāng)對該資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。實(shí)務(wù)中很多企業(yè)由于各方面的原因，對資產(chǎn)所面臨的減值風(fēng)險沒有正確的認(rèn)識，也就談不上估計(jì)資產(chǎn)的可回收金額和計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。
　　2.謹(jǐn)慎過度。謹(jǐn)慎過度在實(shí)務(wù)中主要表現(xiàn)為計(jì)提秘密準(zhǔn)備和隱匿資產(chǎn)。由于“謹(jǐn)慎性”本身所具有的傾向性、不平衡性以及實(shí)務(wù)操作中存在的一些隨意性，使得其在應(yīng)用過程中要拄意適度(防止過度)。筆者見過某企業(yè)過分悲觀估計(jì)金融危機(jī)對其影響而將其庫存存貨奎額計(jì)提跌價準(zhǔn)備。從而使企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果得不到準(zhǔn)確披露，損害報表使用者的利益。這種極端的謹(jǐn)慎不僅有悖于會。計(jì)真實(shí)可靠原則，也違背了“謹(jǐn)慎性”的初衰。
　　
　　三、如何謹(jǐn)慎運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”
　　
　　1.正確理解“謹(jǐn)慎性”。盡管廣大財(cái)會人員對“謹(jǐn)慎性”有一定的了解，但真正領(lǐng)會“謹(jǐn)慎性”深刻內(nèi)涵的并不多，絕大多數(shù)會計(jì)工作者時“謹(jǐn)慎性”的認(rèn)識還停留在字面上。更有部分財(cái)會人員把“謹(jǐn)慎性”簡單的理解為“寧可高估損失，不可多估收益”。在這種思想指導(dǎo)下，想要正確合理運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”。難度很大。廣大財(cái)會人員應(yīng)該認(rèn)識到“謹(jǐn)慎性”是一項(xiàng)核算風(fēng)險的原則，是對實(shí)際成本計(jì)價的補(bǔ)充，“謹(jǐn)慎性”要求會計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對企業(yè)面臨的各種風(fēng)險進(jìn)行客觀合理的估計(jì)，并將其反映在會計(jì)信息中，防止虛假利潤和不實(shí)資產(chǎn)。
　　2.牢固樹立會計(jì)信息真實(shí)可靠的觀念。從目前實(shí)務(wù)情況看；無論是謹(jǐn)慎不足還是謹(jǐn)慎過度，都不完全是技術(shù)層面的問題，更多的是企業(yè)主觀上為達(dá)到某種目的而刻意對“謹(jǐn)慎性”的誤用或?yàn)E用。{日的會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備在一定的條件下是可以轉(zhuǎn)回的。根據(jù)這一規(guī)定。以前期間導(dǎo)致資產(chǎn)減值的跡象全部或部分消失時。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將以前確認(rèn)的減值損失全部或部分轉(zhuǎn)回。然而，我國許多企業(yè)利用減值轉(zhuǎn)回的規(guī)定人為調(diào)節(jié)利潤，完全不符合會計(jì)信息真實(shí)可靠的要求。因此，廣大會計(jì)人員必須牢固樹立會計(jì)信息真實(shí)可靠的觀念，要明白在會計(jì)信息質(zhì)量要求中，真實(shí)性可靠性是在“謹(jǐn)慎性”之前的，“謹(jǐn)慎性”必須在維護(hù)真實(shí)性可靠性的基礎(chǔ)上加以貫徹和運(yùn)用。值得一提的是，新的會計(jì)準(zhǔn)則中已明確規(guī)定已經(jīng)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。
　　3.合理量化各種不確定性。前已述及“謹(jǐn)慎性”之所以在會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度占有一席之地，根本原因是不確定性的存在，而“謹(jǐn)慎性”運(yùn)用的合理與否則與不確定性的高低程度有關(guān)。一般說來，不確定性程度高的，合理運(yùn)用“謹(jǐn)慎性”的難度相對大一些。何謂不確定性程度高，何謂不確定性程度低，問題的關(guān)鍵是對各種不確定性進(jìn)行合理的估算。我們可以將存在不確定性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)各種可能的結(jié)果以及每一種結(jié)果發(fā)生的概率統(tǒng)計(jì)出來。然后再用統(tǒng)計(jì)學(xué)上求期望值的方法來求最可能的結(jié)果。對不確定性進(jìn)行量化后。在“謹(jǐn)慎性”的使用上主觀性就小多了。
　　4.充分發(fā)揮社會中介機(jī)構(gòu)的作用。從會計(jì)實(shí)務(wù)看，很多使用“謹(jǐn)慎性”的情況是在對預(yù)計(jì)損失的確認(rèn)與計(jì)量上。這不僅需要專門的知識與經(jīng)驗(yàn)，而且?guī)в泻艽蟮闹饔^性。企業(yè)的財(cái)會人員由于缺乏獨(dú)立性。往往很難準(zhǔn)確、客觀地對預(yù)計(jì)損失作出合理的估計(jì)。筆者認(rèn)為，預(yù)計(jì)損失的估計(jì)不應(yīng)由企業(yè)財(cái)會人員完成，而應(yīng)委。托會計(jì)師事務(wù)所、評估公司、工程造價公司、律師事務(wù)所等專業(yè)社會中介機(jī)構(gòu)來完成。理由如下：一方面，損失評估需要有較多的專業(yè)知識，如固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)項(xiàng)目的損失估計(jì)，專業(yè)性很強(qiáng)，這不是財(cái)會人員能勝任的；另一方面，企業(yè)財(cái)會人員自估損失也容易助長其利用評估資產(chǎn)價值和損失而達(dá)到人為調(diào)節(jié)利潤的目的。在這種情況下，社會中介機(jī)構(gòu)無論從專業(yè)知識角度看，還是從獨(dú)立性的角度看，都是最合適的。會計(jì)師事務(wù)所、評估公司、工程造價公司、律師事務(wù)所等專業(yè)社會中介機(jī)構(gòu)所做的損失估計(jì)也是最客觀、最專業(yè)、最準(zhǔn)確的。
　　5.對“謹(jǐn)慎性”的運(yùn)用進(jìn)行必要約束。在有關(guān)“謹(jǐn)慎性”的會計(jì)實(shí)務(wù)中，可以對“謹(jǐn)慎性”的應(yīng)用前提和應(yīng)用條件進(jìn)行必要的約束，減少會計(jì)大員的主觀性和隨意性。在這一方面，可以借鑒西方發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)。例如，美國對存貨應(yīng)用“成本與市價孰低法”規(guī)定了“(1)預(yù)期銷售價格會下降；(2)制成和銷售存貨的成本將增加”兩項(xiàng)應(yīng)用前提，并且規(guī)定存貨的市價只能在一個有上下限的范圍內(nèi)應(yīng)用。此外，美國規(guī)定對固定資產(chǎn)折舊的提取額不能超過固定資產(chǎn)的原始成本。由于這些約束條件的限制，使得有關(guān)“謹(jǐn)慎性”的會計(jì)程序與方法將主要依據(jù)客觀前提而定，減少了操作上的隨意性。
　　6.提高會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。會計(jì)人員職業(yè)判斷能力主要是指會計(jì)人員在履行職責(zé)過程中，依據(jù)現(xiàn)有的法律法規(guī)和企業(yè)會計(jì)政策范圍作出的判斷性估計(jì)和決策。其主要特征是在會計(jì)政策允許的范圍內(nèi)，在沒有明確的規(guī)章可循的前提下所做的經(jīng)驗(yàn)判斷。從“謹(jǐn)慎}生”在實(shí)務(wù)中運(yùn)用的情況來看。我國會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力還不能滿足實(shí)際工作的需要。提高會計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。應(yīng)著重做好以下三個方面的工作：第一，加強(qiáng)會計(jì)人員職業(yè)道德教育；第二，會計(jì)人員應(yīng)系統(tǒng)的掌握會計(jì)專業(yè)知識；第三，會計(jì)人員應(yīng)不斷更新專業(yè)知識，加強(qiáng)后續(xù)教育。
　　7.適當(dāng)增加財(cái)務(wù)報表附注。財(cái)務(wù)報表附注作為財(cái)務(wù)報表的重要組成部分，越來越受到廣大財(cái)務(wù)報表使用者的關(guān)注和重視。財(cái)務(wù)報袁附注不應(yīng)該只是財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的延伸，也不宜僅局限于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而應(yīng)包含財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以外的重要信息。由于每個企業(yè)所面臨的不確定性不同，即使同一企業(yè)，其在不同時間。不同經(jīng)營環(huán)境下其所面臨的不確定性也有所不同，“謹(jǐn)慎性”的運(yùn)用的時間、范圍和程序也勢必不同，因此有必要在信息披露中充分說明“謹(jǐn)慎性”運(yùn)用的時間、范圍和程序，揭示因“謹(jǐn)慎性”的運(yùn)用而對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果造成的影響。充分的信息披露能夠提高會計(jì)信息的可比性。從而使廣大財(cái)務(wù)報表使用者能夠更加準(zhǔn)確掌握企業(yè)財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營成果。
　　(責(zé)編：賈