完善醫(yī)院內(nèi)部控制淺議

○黃淵象

（湖南省馬王堆醫(yī)院 湖南長沙 410016）

醫(yī)院內(nèi)部控制是指醫(yī)院管理者為確保法律法規(guī)及經(jīng)營方針政策的貫徹執(zhí)行，維護財產(chǎn)物資的安全與完整，保證醫(yī)院財務(wù)會計和其他相關(guān)信息的準確性、及時性、可靠性，提高醫(yī)院經(jīng)營效率，避免或降低各種風(fēng)險，促進醫(yī)院經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性，實現(xiàn)既定的組織目標，在充分考慮內(nèi)外環(huán)境因素的基礎(chǔ)上，綜合利用各種分析方法，針對人、財、物等各生產(chǎn)要素及相關(guān)的業(yè)務(wù)活動而指定和實施的一系列控制方法、控制程序和制度等所形成的一種自我檢查、自我調(diào)整和自我約束的系統(tǒng)。

一、我國現(xiàn)行醫(yī)院內(nèi)部控制制度存在的問題

醫(yī)院內(nèi)部控制的基礎(chǔ)是控制環(huán)境，其好壞直接影響到醫(yī)院內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及醫(yī)院經(jīng)營目標的實現(xiàn)?？刂骗h(huán)境具體包括醫(yī)院管理人員的品行、價值觀、綜合素質(zhì)以及經(jīng)營和管理觀念、醫(yī)院各種規(guī)章制度等。我國醫(yī)院在這些方面存在的問題比較嚴重，主要表現(xiàn)在以下方面。

1、醫(yī)院制度不健全

一是醫(yī)院缺乏制衡機制和約束機制，對管理系統(tǒng)缺乏控制力。長期以來我國醫(yī)院未實行法人治理。二是人員聘任制度不完善。雇傭員工時沒有經(jīng)過必要的考核程序，有許多是憑關(guān)系擠入醫(yī)院；醫(yī)院未形成一套有關(guān)職工訓(xùn)練、待遇、業(yè)績考評及晉升的人力資源制度。這樣，醫(yī)院職工的勝任能力和正直性就要大打折扣，即使有良好的內(nèi)控制度，也會因執(zhí)行能力有限而達不到應(yīng)有的效果。三是醫(yī)院內(nèi)部控制制度自身的局限性。由于醫(yī)院內(nèi)控制度是由人來設(shè)計建立并完成的，如果醫(yī)院內(nèi)部控制的人員的心理上、技能上和行為方式上未能達到實施內(nèi)部控制的基本要求，對內(nèi)部的程序經(jīng)常誤解、誤判，或者不負責(zé)任，執(zhí)行控制制度馬虎了事，那么再好的內(nèi)部控制制度也會流于形式，很難發(fā)揮作用。

2、醫(yī)院內(nèi)部審計監(jiān)督管理機制不完善

醫(yī)院內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，兩者目標相同，都是為了確保醫(yī)院經(jīng)營目標的實現(xiàn)。目前我國有相當(dāng)一部分醫(yī)院未設(shè)審計部門，缺乏審計監(jiān)督，即使醫(yī)院成立了內(nèi)部審計機構(gòu)，但仍然存在很多問題。其主要表現(xiàn)在內(nèi)部審計人員切身利益直接受所在單位控制，對內(nèi)審人員的人事調(diào)派權(quán)、工資管理權(quán)、獎懲權(quán)等由所在單位掌握，即內(nèi)部審計在本單位主要領(lǐng)導(dǎo)人直接領(lǐng)導(dǎo)下對本單位領(lǐng)導(dǎo)負責(zé)并報告工作。由于被審計部門是內(nèi)審人員所在單位的組成部分，客觀上造成內(nèi)部審計為本單位利益服務(wù)的局限性，使得內(nèi)審人員執(zhí)紀執(zhí)法的程度直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的影響，工作質(zhì)量直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的制約。有些單位領(lǐng)導(dǎo)人為了本單位、小集體或個人的利益而不信任或限制使用堅持原則的審計人員，對一些依法辦事的審計人員實施高制壓、“穿小鞋”等方式，迫使審計人員聽其指揮或與其同流合污。在這種管理體制下，內(nèi)部審計的獨立性也就只能取決于單位領(lǐng)導(dǎo)的認識水平和廉潔自律程度。

3、管理者的品質(zhì)、素質(zhì)及管理理念存在缺陷

從全員素質(zhì)層面上看，由于管理者的品質(zhì)、素質(zhì)及管理理念上的缺陷，導(dǎo)致醫(yī)院內(nèi)部控制不力。有些管理者內(nèi)部控制意識不強，甚至有令不行、有法不依；有的醫(yī)院管理者把應(yīng)由集體決定的權(quán)利獨攬一身，尤其是在財務(wù)管理方面往往體現(xiàn)了管理者的主觀意識。

4、醫(yī)院內(nèi)部控制呈兩面性

從技術(shù)層面上看，由于信息技術(shù)的廣泛應(yīng)用，醫(yī)院內(nèi)部控制呈現(xiàn)出雙面性。一方面，信息技術(shù)可以使醫(yī)院擺脫人員與資源的限制，經(jīng)濟有效地實現(xiàn)內(nèi)部控制的目標，增強了控制手段的多樣性、靈活性、高效性，加強了內(nèi)部控制的預(yù)防、檢查與糾正功能。另一方面，隨著計算機使用范圍的擴大，利用計算機進行貪污、舞弊、詐騙等犯罪活動有所增加，增加了信息技術(shù)環(huán)境下內(nèi)部控制的難度與復(fù)雜性。如湖南省腫瘤醫(yī)院門診收費室的一名收費人員利用計算機技術(shù)貪污收費款。

5、醫(yī)院人力資源和實務(wù)方面存在缺限

醫(yī)院內(nèi)部控制中最重要的因素是人，如果員工具有足夠的勝任能力和誠信度，將大大促進控制目標的實現(xiàn)。目前我國的人力資源政策中還充斥著以貌取人、隨意用人、任人唯親、排斥異己等現(xiàn)象。醫(yī)院沒有建立完善的員工招聘與選撥方針和程序，缺乏對新員工進行醫(yī)院文化和道德價值觀的導(dǎo)向培訓(xùn)，醫(yī)院對違反行為準則的任保事項，制訂的紀律約束和處罰措施不完備，或者雖制訂了完備的紀律約束和處罰措施，但執(zhí)行不力。醫(yī)院沒有制訂完善的優(yōu)秀員工獎勵和激勵機制?；蛘?，醫(yī)院有完善的優(yōu)秀員工獎勵和激勵機制，但執(zhí)行不力，等等。醫(yī)院人力資源政策的缺限，嚴重影響了員工素質(zhì)的提高和更好地貫徹和執(zhí)行內(nèi)部控制。

二、完善我國醫(yī)院內(nèi)部控制制度的對策

1、建立良好的控制環(huán)境

醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境提供醫(yī)院紀律與架構(gòu)，塑造醫(yī)院文化，并影響醫(yī)院員工的控制意識，是醫(yī)院內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ)。

（1）培養(yǎng)員工誠信原則和良好的道德價值觀。保持誠信欣慰和道德標準，不盲目追求不切實際的目標，明確敏感職位的財務(wù)分工，加強醫(yī)院的內(nèi)部審核制度，發(fā)揮董事會職能，監(jiān)督醫(yī)院的高層管理階層，提供道德指導(dǎo)，制定文字化的行為準則和政策聲明，并傳達給全體雇員。

（2）加強組織機構(gòu)控制。在設(shè)置內(nèi)部機構(gòu)時，既要考慮工作需要，也要兼顧內(nèi)部控制需要，使機構(gòu)設(shè)置合理。應(yīng)對醫(yī)院內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和職責(zé)分工進行整體規(guī)劃。設(shè)立審計機構(gòu)，并考慮以下因素：成員的經(jīng)驗、相對于管理層的獨立性、成員參與管理的程度、所采取措施的適宜性、對管理層提出的問題的廣度和深度、管理層與外部審計人員的關(guān)系。建立責(zé)任分配與授權(quán)制度，合理有效分配職責(zé)和權(quán)限，確保人員經(jīng)驗和知識與職責(zé)權(quán)限相匹配，并為執(zhí)行任務(wù)和承擔(dān)職責(zé)的組織成員特別是關(guān)鍵崗位的人員提供和配備所需要的資源。

（3）選擇適合醫(yī)院特點的管理思想。主要考慮承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險的方式，依靠政策、業(yè)績指標以及報告體系等與關(guān)鍵經(jīng)理人員溝通，對財務(wù)報告的態(tài)度和所采取的措施，對信息處理以及會計功能、人員所持的態(tài)度，對現(xiàn)有可選擇的會計準則和會計數(shù)值估計所持有的謹慎或冒進態(tài)度。

2、建立與完善醫(yī)院內(nèi)部稽核制度

（1）持續(xù)的監(jiān)督活動及個別評估。為了醫(yī)院持續(xù)有效運作，應(yīng)保證醫(yī)院內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性，進行日常和定期監(jiān)督、檢查，對特定情況下發(fā)生的變化進行適當(dāng)修正。包括例行管理和監(jiān)督活動，以及其他員工為履行其職務(wù)所采取的活動。在履行日常管理活動時，負責(zé)營運的管理階層若發(fā)現(xiàn)營運報告、財務(wù)報告與資料有較大偏差時，可對報告提出質(zhì)疑；來自外界團體的溝通，可以驗證內(nèi)部信息的正確性，并能及時反映問題；適當(dāng)?shù)慕M織機構(gòu)及監(jiān)督活動，可辨識缺失；職務(wù)的分離使員工之間相互監(jiān)督，防止舞弊；把信息系統(tǒng)所記錄的資料同實際資產(chǎn)核對；內(nèi)、外部稽核人員定期提出強化內(nèi)部控制系統(tǒng)的建議；培訓(xùn)課程、規(guī)劃會議和其他會議，可將重要信息反饋給管理階層；定期考察員工工作情況。盡管持續(xù)監(jiān)督程序可以有效評價內(nèi)部控制體系，但醫(yī)院有時需要組織例外評估以檢驗控制系統(tǒng)的有效性。評估的范圍和頻率，視風(fēng)險的大小及控制的重要性而定。

（2）建立不相容職務(wù)分離與崗位輪換制度。依據(jù)《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度，制定適合本單位的會計制度，明確會計工作流程，建立崗位責(zé)任制，充分發(fā)揮會計的監(jiān)督職能。會計系統(tǒng)控制制度包括醫(yī)院核算規(guī)程、會計工作規(guī)程、會計人員崗位責(zé)任制、財務(wù)會計部門職責(zé)、會計檔案管理制度等。授權(quán)和執(zhí)行的職務(wù)要分離；執(zhí)行和審查的職務(wù)要分離。這要求醫(yī)院合理設(shè)置財務(wù)會計及相關(guān)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡機制。不相容職務(wù)包括授權(quán)批準、業(yè)務(wù)經(jīng)辦、會計記錄、財產(chǎn)保管、稽核檢查等，如有權(quán)批準采購人員不能直接從事采購業(yè)務(wù)，從事采購業(yè)務(wù)的人員不得從事入庫業(yè)務(wù)；保管和記錄職務(wù)要分離；對各項業(yè)務(wù)的處理要體現(xiàn)出互相監(jiān)督的原則。內(nèi)部牽制要求具體業(yè)務(wù)分工時，不能由一個部門或一個人完成一項業(yè)務(wù)的全過程，而必須由其他部門或人員參與，并且與之銜接的部門應(yīng)檢查已完成的工作。它由適當(dāng)授權(quán)、不相容工作的責(zé)任分工、憑證和記錄、接近控制、獨立檢查等環(huán)節(jié)組成。又如現(xiàn)金流轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)中，現(xiàn)金收支的審批、收入和支出、印鑒的保管、記賬等業(yè)務(wù)應(yīng)分工管理，互相牽制。在內(nèi)部牽制中，必須采取工作輪換制。工作輪換制指根據(jù)不同崗位在管理系統(tǒng)中的重要程度，明確規(guī)定并嚴格控制每一員工在某一崗位的履職時間。關(guān)鍵崗位輪換頻繁一些，次要崗位輪換可少一些。從輪換中暴露出存在的問題，揭示制度和管理的缺陷。

（3）完善授權(quán)批準控制。經(jīng)濟業(yè)務(wù)必須經(jīng)過授權(quán)才能進行。它包括一般授權(quán)和特殊授權(quán)。這要求醫(yī)院應(yīng)明確規(guī)定涉及財務(wù)會計及相關(guān)工作的授權(quán)批準的范圍、權(quán)限、程序、責(zé)任等內(nèi)容，單位內(nèi)部的各級管理人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任，經(jīng)辦人員也必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理業(yè)務(wù)。如采購人員必須在授權(quán)批準的金額內(nèi)辦理采購業(yè)務(wù)，超出金額必須得到主管的審批；會計信息收集、歸類過程中，除制單外，還規(guī)定須有復(fù)核，并由財會主管審批。

（4）加強醫(yī)院的內(nèi)部審計。醫(yī)院內(nèi)部審計是現(xiàn)代醫(yī)院作為自我約束機制的一種手段。其著重研究和評價醫(yī)院內(nèi)部控制系統(tǒng)的嚴密性和完善性、管理規(guī)章制度的科學(xué)性和完整性、管理規(guī)章制度的科學(xué)性和完整性，方法措施的適應(yīng)性和有效性。通過內(nèi)部審計的檢查分析，可以及時發(fā)現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)營管理中的薄弱環(huán)節(jié)及存在的漏洞，及早提醒經(jīng)營管理者采取措施加以改進，起到標本兼治、防患于未然的作用，因此，在規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)下，可在董事會下設(shè)置內(nèi)部審計委員會來協(xié)調(diào)外部注冊會計師的審計工作。這一委員會專屬于董事會，不受醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)營層的控制。審計委員會通過內(nèi)部審計來監(jiān)督審查醫(yī)院的會計報表等手段，對醫(yī)院實施內(nèi)部控制。審計委員會的設(shè)立可以充分保證內(nèi)部審計的獨立性，從而形成相互制約、相互聯(lián)系的嚴密的內(nèi)部審計控制系統(tǒng)。在保證了內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置合理且具有獨立性的前提下，由內(nèi)部審計來完成評價醫(yī)院的內(nèi)部審計控制執(zhí)行的效果，及時發(fā)現(xiàn)醫(yī)院內(nèi)部控制上存在的現(xiàn)實問題，并采取相應(yīng)的措施。

3、建立有效的激勵機制

由于醫(yī)院內(nèi)部控制本身是一種動態(tài)行為，他在醫(yī)院中的作用必然受到主觀因素和外部環(huán)境的影響，要充分發(fā)揮內(nèi)部控制在現(xiàn)代醫(yī)院制度中的作用，就必須不斷地完善和規(guī)范醫(yī)院內(nèi)部控制制度，使之真正符合醫(yī)院的實際發(fā)展需要。同時，為了保證醫(yī)院內(nèi)部控制制度能有效地發(fā)揮作用，醫(yī)院必須定期對內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進行檢查與考核，看醫(yī)院內(nèi)部控制制度是否得到有效的遵循，執(zhí)行中有何成績，出現(xiàn)了什么問題，為什么某項內(nèi)部控制制度不能執(zhí)行或不完全執(zhí)行，估計可能產(chǎn)生或已經(jīng)造成什么后果。對于嚴格執(zhí)行內(nèi)部控制制度，給與精神鼓勵和物質(zhì)獎勵；對于違規(guī)違章的，堅決給予行政處分和經(jīng)濟處罰，并與職務(wù)升降掛鉤。只有做到壓力與動力相結(jié)合，才能最終達到內(nèi)部控制的目的。

4、加強和完善會計電算化系統(tǒng)的醫(yī)院內(nèi)部控制制度

隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，電子計算機數(shù)據(jù)處理技術(shù)在會計領(lǐng)域得到了廣泛的應(yīng)用，會計已經(jīng)從原有的記賬、報賬向著經(jīng)營管理領(lǐng)域的深度、廣度發(fā)展，對醫(yī)院的內(nèi)部控制產(chǎn)生了深遠的影響，提高了醫(yī)院的運營管理效率。但是，由于計算機技術(shù)自身的問題以及會計人員業(yè)務(wù)水平和個人素質(zhì)等原因，會計信息系統(tǒng)的應(yīng)用也存在著許多問題。因此，必須加強會計電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制以保證財務(wù)實行電算化后的系統(tǒng)正常、安全、有效地運行。

（1）加強會計電算化系統(tǒng)業(yè)務(wù)人員組織控制。在會計電算化系統(tǒng)環(huán)境下，要對手工系統(tǒng)環(huán)境下的結(jié)構(gòu)做出調(diào)整，對各類會計崗位進行重新的劃分，在授權(quán)過程中運用內(nèi)部審計，按照權(quán)、責(zé)、利相結(jié)合原則建立崗位責(zé)任制。對財務(wù)軟件的開發(fā)人員、維護人員和會計業(yè)務(wù)操作員、出納員進行合理的崗位分工。形成三類工作崗位：系統(tǒng)設(shè)計與維護崗位、賬務(wù)處理崗位和專業(yè)核算崗位，堅持不相容崗位相分離原則。

（2）加強會計電算化系統(tǒng)操作和維護控制。會計電算化系統(tǒng)操作和維護控制主要是通過制定一套完整而嚴格的操作和維護規(guī)程來實現(xiàn)的。規(guī)程應(yīng)包括操作的具體流程，各環(huán)節(jié)的主要分工和職責(zé)，注意事項，維護的時間和方面，維護的程序等內(nèi)容。會計電算化系統(tǒng)操作和維護控制主要是為了保證財務(wù)軟件操作的規(guī)范化，保證財務(wù)軟件正確安全的運轉(zhuǎn)，防止軟件被非法修改、刪除。

（3）加強會計電算化系統(tǒng)業(yè)務(wù)操作的控制。會計電算化系統(tǒng)業(yè)務(wù)操作主要包括數(shù)據(jù)的輸入、數(shù)據(jù)的處理和數(shù)據(jù)的輸出。對數(shù)據(jù)的輸入、處理、輸出過程的控制是保證會計核算系統(tǒng)有效的關(guān)鍵。只有經(jīng)過核準的會計業(yè)務(wù)經(jīng)過正確的輸入，進行恰當(dāng)?shù)奶幚砗瓦\行，并及時地輸出，會計核算系統(tǒng)才能實現(xiàn)自身的目標。

（4）加強會計電算化系統(tǒng)檔案管理。會計信息系統(tǒng)檔案主要是指打印輸出的各種賬簿、報表、憑證、存儲會計數(shù)據(jù)和程序的軟盤及其他存儲介質(zhì)。會計電算化系統(tǒng)在處理業(yè)務(wù)時產(chǎn)生的各種賬簿、報表、憑證均應(yīng)由專人管理，并制定相應(yīng)的管理制度。磁性介質(zhì)必須及時進行備份，并做好防止計算機病毒侵襲的工作。所有財務(wù)檔案均應(yīng)做好防火、防潮、防塵、防盜等工作，并定期盤點整理。磁性介質(zhì)還要進行防磁工作。

（5）加強會計電算化系統(tǒng)工作人員的職業(yè)道德建設(shè)。會計電算化系統(tǒng)的實施主體是“人”，但無論軟件質(zhì)量如何優(yōu)良，規(guī)章制度如何完善，作為電算化會計系統(tǒng)實施主體的“人”不能發(fā)揮作用，有制度而不去執(zhí)行，甚至惡意的修改軟件程序，修改數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)，非法取得口令，最終還是達不到內(nèi)部控制的目的。因此，道德規(guī)范、行為準則、能力素質(zhì)的建設(shè)應(yīng)直接納入內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)容。醫(yī)院管理者應(yīng)當(dāng)重視對財務(wù)工作人員的選用與培養(yǎng)，增強財務(wù)工作人員的職業(yè)道德水準和業(yè)務(wù)水平，達到會計電算化系統(tǒng)的主體誠信。

5、加強醫(yī)院外部監(jiān)督使其形成監(jiān)督合力

首先，要加強社會審計監(jiān)督，提高注冊會計師審計的質(zhì)量。注冊會計師在整頓會計工作秩序、規(guī)范和加強會計工作、保證會計信息質(zhì)量等方面有著舉足輕重的作用。在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，注冊會計師要堅持獨立、客觀、公正的原則，促使醫(yī)院加強內(nèi)部控制，提供真實、完整的會計信息，做好“經(jīng)濟警察”的監(jiān)督作用。其次協(xié)調(diào)政府有關(guān)監(jiān)督方式，使其形成監(jiān)督合力。我國政府監(jiān)督的方式很多，包括財政、審計、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)督、保險監(jiān)督等，但監(jiān)督效果卻不理想。因此新《會計法》規(guī)定上述監(jiān)督檢查部門在對有關(guān)單位的會計資料依法實施監(jiān)督檢查后，應(yīng)當(dāng)作出具體結(jié)論。有關(guān)監(jiān)督檢查部門已經(jīng)作出的檢查結(jié)論要能夠滿足其他監(jiān)察部門履行職責(zé)的需要，其他檢查部門應(yīng)當(dāng)加以利用，避免重復(fù)查賬，從而提高外部監(jiān)督質(zhì)量，節(jié)約社會資源。

三、結(jié)束語

良好的內(nèi)部控制對醫(yī)院既有查錯防弊，又有促進經(jīng)營管理效果的作用，能起到事前預(yù)防、事中、事后及時發(fā)現(xiàn)工作漏洞的綜合作用。

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