人本目標下我國稅制優(yōu)化的路徑選擇

李冬妍,蔡冬冬

(1.南開大學 經(jīng)濟學院,天津 300071;2.沈陽工業(yè)大學 經(jīng)濟學院,遼寧 沈陽 110870)

2009年度中央經(jīng)濟工作會議上提出,要繼續(xù)實施積極財政政策、加大國民收入分配調(diào)整力度、擴大內(nèi)需、調(diào)整經(jīng)濟結構等主要任務,更加注重改善民生、保持社會和諧穩(wěn)定。在新的國際、國內(nèi)經(jīng)濟環(huán)境下,稅制優(yōu)化、結構調(diào)整的要求不斷加強。構建和諧社會的基本內(nèi)涵、最高原則與本質(zhì)要求是實現(xiàn)“以人為本”,即社會經(jīng)濟發(fā)展必須體現(xiàn)廣大人民的根本利益,其成果要由全體人民共同享有,真正實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展、社會發(fā)展和人的全面發(fā)展的統(tǒng)一。稅收既是政府職能實現(xiàn)的物質(zhì)保障,又是其用來進行宏觀經(jīng)濟調(diào)控,協(xié)調(diào)社會經(jīng)濟中效率與公平的重要杠桿,因此,構建和諧社會、實現(xiàn)以人為本離不開稅制建設和持續(xù)的稅制優(yōu)化。

一、傳統(tǒng)稅制優(yōu)化目標的不足

現(xiàn)代稅制優(yōu)化理論主要是基于西方國家的主流經(jīng)濟學、公共財政學和稅收理論逐步建立起來的。從稅制優(yōu)化理論的發(fā)展來看,傳統(tǒng)稅制優(yōu)化的目標核心在于公平與效率,二者的權衡始終是研究的焦點。各時期的稅制優(yōu)化目標選擇,基本都是圍繞公平與效率這條主線展開的,只是不同學者對公平與效率的偏愛程度不同,大多數(shù)學者側重的是效率目標。隨著社會文明的提升、對社會發(fā)展認識的進步、社會福利的增加、政府職能的創(chuàng)新,原有的公平與效率目標,已不能滿足社會經(jīng)濟對稅收制度的要求。而且,目前的稅制優(yōu)化理論研究主要是以發(fā)達國家為對象的,忽略了發(fā)展中國家的特殊性,因此對中國稅制優(yōu)化實踐的指導意義十分有限。尤其是,傳統(tǒng)稅收理論基本不涉及到倫理及稅收生態(tài)目標的研究。構建和諧社會對稅制優(yōu)化目標提出了更加深入的要求,因此,有必要對原本有限的稅制目標加以完善。目標的選擇,決定了稅制發(fā)展的方向與稅制優(yōu)化的路徑選擇。在構建“和諧社會”框架下,僅根據(jù)公平與效率作為評價稅制優(yōu)化的標準無疑是過于褊狹的,因此,稅制優(yōu)化目標應進行戰(zhàn)略性調(diào)整。

二、稅制優(yōu)化人本目標的定位

和諧社會以人為本,稅收制度的建設,同樣要以人為本。長期以來,我國的稅收理念是國家至高無上的強權和納稅人的無條件服從,無論是理論或實踐過程中,很少從納稅人利益、為納稅人服務、以納稅人為主體的角度去考慮問題,無形中增加了納稅人的抗稅心理,對良好納稅傳統(tǒng)的形成起到了不利影響。此外,伴隨經(jīng)濟發(fā)展而帶來的收入差距擴大、環(huán)境破壞等問題都是不和諧的體現(xiàn)。因此,本文主張將“人本”目標納入稅制優(yōu)化研究與實踐?！叭吮尽蹦繕耸嵌愂蘸椭C、稅制優(yōu)化的本質(zhì)要求。

我們的稅制設計安排應該體現(xiàn)人本意識,在稅制的設計、稅收征管的過程中,方方面面都應體現(xiàn)人的利益最大化,這里的“人”,一方面主要針對的群體是“納稅人”,另一方面針對全體社會成員。也就是說,稅制完善與調(diào)整在過程中,既要保證對“納稅人”的公平與公正、突出其主體地位;又要注意稅收負擔、稅收利益在全體社會成員、乃至跨代社會成員中的分配,以期實現(xiàn)社會全體成員的公平收入分配與社會公正。

首先,從經(jīng)濟過程中來看,市場競爭機制及其靈活的價格體系作為資源配置基礎手段,其本身存在的失靈,必然造成社會收入分配的不公以及經(jīng)濟內(nèi)部結構的失衡等問題,導致“先發(fā)展、后治理”的不可持續(xù)的發(fā)展模式。社會成員的基本利益便是對收入的保障,稅制通過不同的稅基、稅率等設置,與人的收入分配息息相關,因此,稅制也應為市場“補位”,實現(xiàn)人人共享的、公平的社會收入分配機制。

其次,從稅制內(nèi)部運行管理來看,稅制優(yōu)化應將納稅人的利益放在首位,消除目前人本意識不足的缺陷。人本目標要求加強稅收法制建設與法規(guī)透明度,構建社會主義和諧社會必然要求加強稅收法治建設,實現(xiàn)稅務機關依法治稅,納稅人依法納稅。目前對我國納稅人利益損害最大的就是稅務機關對稅收遵從問題認識的不足,導致我國稅收運行成本高、納稅人稅收遵從成本高,形成了宏觀稅輕、負重的問題。而從學界研究來看,對稅收征管成本的研究多、而對遵從成本的研究不足。因此,人本目標下稅制優(yōu)化改革重要切入點就在于關注稅收遵從成本,優(yōu)化稅收成本,提高納稅遵從度。

再次,從現(xiàn)在與未來人的發(fā)展角度來看,現(xiàn)在資源與環(huán)境的破壞,是對后代人生存與發(fā)展權利的侵犯,因此,“以人為本”還意味著必須堅持科學發(fā)展觀,即加快轉變經(jīng)濟增長方式,推進節(jié)約型、清潔型、安全型、創(chuàng)新型發(fā)展模式,真正實現(xiàn)經(jīng)濟社會全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

三、人本目標下我國稅制優(yōu)化的對策建議

稅制優(yōu)化目標決定了稅制本身的基本特征與工具選擇。我國作為處于經(jīng)濟轉型時期的發(fā)展中國家,受到特定的條件的約束,根據(jù)目前可供選擇的、可行的稅收工具,本文對我國人本目標下的稅制優(yōu)化路徑做出如下建議。

(一)強化稅收公平收入分配職能

在人本目標下,稅收的收入分配與再分配職能應予以強化,對實現(xiàn)社會公平發(fā)揮更大的作用。

1.完善所得稅制。稅收對公平的促進主要通過所得稅來實現(xiàn)。首先,完善所得稅的主體稅種地位。根據(jù)我國優(yōu)化稅制目標與現(xiàn)實條件,借鑒世界各國的經(jīng)驗①,我國目前應逐漸加強所得稅主體稅種地位,可以真正向所得稅、流轉稅并重的稅制結構轉變,進一步增強所得稅收入再分配功能、增加財政收入,并促進社會公平。其次,完善個人所得稅制。根據(jù)實際經(jīng)濟現(xiàn)實,擴大個人所得應稅范圍;降低工資薪金的邊際稅率,提高資本項目的個人所得稅稅負,并簡化累進稅級次;建立綜合與分類相結合的個人所得稅制模式,把資本利得之外的其他收入納入“綜合”;科學設計稅收減免標準;加強個人所得稅征管與納稅服務,建立個人收入檔案管理制度、代扣代繳明細賬制度、納稅人與扣繳義務人向稅務機關雙向申報制度、與社會各部門配合的協(xié)稅、護稅制度,建設個人所得稅管理信息系統(tǒng),利用信息化手段,逐步實現(xiàn)對個人收入的個員個額管理、對高收入者的重點管理、對稅源的源泉管理,堵塞征管漏洞。

2.農(nóng)業(yè)稅取消后的農(nóng)業(yè)稅收政策選擇。農(nóng)業(yè)為中國的經(jīng)濟發(fā)展做出巨大犧牲與貢獻,農(nóng)民目前成為社會主要弱勢群體,中央已經(jīng)制定并實踐了取消農(nóng)業(yè)稅政策,并對農(nóng)民收入提高起到一定的促進作用。然而,僅僅對農(nóng)業(yè)給予取消對農(nóng)民收入拉動作用很有限,將財政收入對農(nóng)民、農(nóng)業(yè)傾斜使用才具有更直接的效果。而且農(nóng)業(yè)稅種的缺失是不符合健全的稅制的要求的。因此,本文的觀點是,逐步建立全國統(tǒng)一的所得課稅與增值稅。首先,未來農(nóng)民同城鎮(zhèn)居民一樣,繳納個人所得課稅,但在稅率、計稅方式、稅收優(yōu)惠等具體要素設計上,給予更多的照顧?？稍O計較低的稅率、較高的稅收起征點、以扣除農(nóng)民對農(nóng)業(yè)投入的各項成本只對凈所得課稅、投資減免等各種方法使農(nóng)民盡可能少的承擔賦稅或受到負所得稅的保護。其次,城鄉(xiāng)一體化的條件下,對農(nóng)牧產(chǎn)品的銷售征收增值稅。但考慮到農(nóng)業(yè)的弱勢性,可以對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實行增值稅零稅率政策,在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料進入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)前退還各加工環(huán)節(jié)的增值稅,使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料以不含稅價格進入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領域。再次,實現(xiàn)一體化的工商稅收保證農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營單位在要求抵扣增值稅進項稅額時能夠出具增值稅發(fā)票。這也是增值稅改革的重要內(nèi)容之一。最后,進一步完善稅費改革,減輕農(nóng)民負擔,有效彌合城鄉(xiāng)收入差距。

3.開征社會保障稅、遺產(chǎn)稅及贈與稅。首先,社會保障體系作為保證社會全體成員的“安全網(wǎng)”,面對即將到來的老齡化問題以及加強民生建設,需要更強大的資金做物質(zhì)基礎,建立社會保障稅是有效手段,以稅法的形式統(tǒng)一全社會保險金的籌資比例,保證社會保險金的及時足額收取,同時也利于社會保險基金預算的建立與完善。其次,我國開征遺產(chǎn)贈予稅的條件基本成熟。開征遺產(chǎn)稅,同時開征贈予稅,以防止避稅是稅制優(yōu)化必然選擇。建議選擇總遺產(chǎn)稅模式;稅率確定應高于同檔的個人所得稅率,且檔次不宜過多;最高稅率應在 50%以上。

4.推進物業(yè)稅改革。物業(yè)稅對于完善我國財產(chǎn)稅制結構、促進房地產(chǎn)市場長遠健康發(fā)展、惠及民生具有重要意義。同時,是理順政府間財政關系、落實省以下分稅制的重要條件。物業(yè)稅改革關鍵在于可操作性,由于歷史原因,住房、福利、土地制度等差別造成房屋產(chǎn)權差別,因此,物業(yè)稅推進需采用漸進式的“分步走”方案。

5.其他輔助性制度安排。首先,改革原本自東向西的梯度區(qū)域稅收優(yōu)惠政策,重點調(diào)整為稅收產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠,利用稅收手段促進經(jīng)濟不發(fā)達地區(qū)的經(jīng)濟增長。其次,進一步完善消費稅制,動態(tài)性調(diào)整新奢侈性消費的征收范圍與稅率,實現(xiàn)消費稅在個人收入分配調(diào)控方面的作用。再次,規(guī)范教育費附加,使之成為獨立的國民教育稅。教育費附加的稅基應從“增值稅、營業(yè)稅和消費稅”的稅額基礎中獨立出來,從公平角度看,應避免重復征稅,也就是說,根據(jù)納稅人的各類流轉額,獨立設置稅基。而且,教育費獨立成為國民教育稅后,應成立國民教育基金,將教育稅收完全注入其中,成為專門為提高國民教育水平而征收的專項稅。這樣,有力推動全國、尤其是不發(fā)達地區(qū)的義務教育,為全民提供公平的義務教育,成為脫貧手段。

(二)降低稅收遵從成本以提升“納稅人”地位

關注納稅人主體地位,目前最重要切入點在于降低納稅人稅收遵從成本,這也是我國推進服務型政府建設的重要舉措。本文做出如下建議:

1.降低征管成本,積極倡導“科技興稅”思想,建立科學嚴密的稅收征管系統(tǒng),提高稅收征收管理水平與效率。改變目前不合理的稅務機構按照行政區(qū)域設置,依據(jù)隸屬關系和經(jīng)濟區(qū)城設置稅務機構;逐步完善納稅人自行申報納稅系統(tǒng);加強征管手段現(xiàn)代化、信息化建設,統(tǒng)一稅收征管指標體系與征管軟件系統(tǒng),以最大限度地降低遵從成本。

2.將稅收成本控制目標融入稅制優(yōu)化建設中。簡化稅制、構建繁簡適度的稅制結構,以降低成本。根據(jù)理論及實踐經(jīng)驗,優(yōu)化稅制結構——簡化稅種、減少稅率級次、擴寬稅基、減少分界點、和減并稅收優(yōu)惠項目,降低遵從成本。同時,在稅制優(yōu)化過程中注重稅收制度的穩(wěn)定性,減少稅法調(diào)整頻率、盡量一次性糾正,做到事前成本控制,從而保證不增加納稅人遵從成本。

3.構建新型稅收征納關系以強化稅收服務。從納稅人角度出發(fā),應宣揚納稅人權利、形成納稅人與稅務機關間的良性信用互動關系、規(guī)范發(fā)展稅收籌劃來提高公民的納稅意識,促進稅收和諧。從稅務系統(tǒng)的角度來說,首先,應建立納稅人服務體系,征稅主體通過各種途徑,采取各種方式,為納稅人服務。具體項目包括提供教育信息,幫助依法納稅,提供納稅咨詢服務等。其次,提高稅務系統(tǒng)工作人員的綜合素質(zhì),包括業(yè)務素質(zhì)和思想素質(zhì),保證稅務人員廉潔自律,秉公辦事,不徇私舞弊,減少稅收遵從成本中的交際費用。再次,規(guī)范發(fā)展稅務代理中介機構,長期內(nèi)降低遵從成本的貨幣成本。

(三)提升稅制對經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的促進能力

可持續(xù)性調(diào)整的重點在于引導環(huán)境保護、促進清潔生產(chǎn)要素的使用、提高資源利用效率、保護不可再生資源、實現(xiàn)生態(tài)綜合治理與循環(huán)經(jīng)濟。目前我國綠色稅收初見雛形”,但能源相關稅收政策比較零散,系統(tǒng)化程度不夠,不足以滿足作為宏觀經(jīng)濟調(diào)控杠桿和轉變經(jīng)濟發(fā)展方式客觀需要。今后應完善健全以污染稅、資源稅、為主體環(huán)境稅種,消費稅、燃油稅等為輔的生態(tài)稅收。

1.增強資源稅的可持續(xù)發(fā)展功能。首先,要擴大資源稅的征稅范圍,將礦藏外的其他資源,如耕地、林地等納入征收范圍。變資源性收費為資源稅,如林業(yè)補償費、水資源費、漁業(yè)資源費、林政保護費等。其次,要逐步提高稅率,加大稅率間的級次差距,促進企業(yè)使用并開發(fā)高技術含量的設備,減少資源的使用量,提高資源的利用率,并抑制資源的過度開采和使用,尤其以高稅率對對不可再生資源進行保護。再次,完善計稅依據(jù)。將原油、天然氣和煤炭資源由現(xiàn)行的銷售量或自用量計稅改為從價計稅,調(diào)整黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦的資源稅稅額標準。此外,制定必要稅收減免措施,鼓勵資源回收利用、開發(fā)替代資源。

2.進一步突顯消費稅的可持續(xù)發(fā)展作用。首先,增加消費稅稅目中“不可持續(xù)性”產(chǎn)品種類。雖然最新的調(diào)整增加了石油制品、木制一次性筷子等產(chǎn)品作為應稅產(chǎn)品的范圍與的稅率,但仍需應進一步擴大征稅項目,比如,資源消耗量大的消費品和消費行為(如一次性包裝物等)。其次,提高稅率,并根據(jù)對環(huán)境的損壞程度設計差別稅率以鼓勵清潔環(huán)保產(chǎn)品的使用,提高不可再生資源商品、危害健康和環(huán)境污染消費品的消費稅率,進一步加強對應稅項目的調(diào)控力,使得消費稅成為生態(tài)稅收含量較高的稅種。另外,在現(xiàn)行的排污收費基礎上開征“環(huán)境稅”。初步以各種廢水、廢氣(煙塵)和固體廢棄物的排放行為為課稅對象,成立水污染稅、空氣污染稅、垃圾稅三類“排污稅”。排污稅以排污單位和個人為納稅人,針對不同種類、不同處理方式、對環(huán)境產(chǎn)生不同影響的污染源分別設計不同的稅目、根據(jù)排放量設置有差別的從量定額稅率。對于實際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設備生產(chǎn)能力或實際產(chǎn)量等相關指標測算排放量,國際碳稅制度的設計值得借鑒。排污稅收入應?？顚Ｓ?用于環(huán)境治理。

3.以適當?shù)亩愂街С龇龀盅h(huán)經(jīng)濟的發(fā)展。改變以往形式單一的稅式支出,采用稅收減免、納稅扣除、稅收抵免、稅收豁免、稅收饒讓、稅收信貸、延遲支付、優(yōu)惠稅率和加速折舊等多種形式的稅式支出,加大力度扶持循環(huán)經(jīng)濟的發(fā)展?？蓪κ褂醚h(huán)再生資源所生產(chǎn)的產(chǎn)品減免稅;對增值稅中環(huán)保設備加速折舊;在個人所得稅中加入生態(tài)稅收條款,如為無私家車的居民在個人所得稅額計稅中加入扣除。

[注 釋]

① 1997年世界貨幣基金組織和世界銀行對 17個高收入國家,33個中等收入國家和 17個低收入國家進行抽樣調(diào)查統(tǒng)計,根據(jù)未加權的平均數(shù)計算,低收入國家選擇的是以間接稅為主體的稅制模式;中等收入國家選擇間接稅與直接稅并重的稅制模式;而高收入國家(工業(yè)先進國家)則選擇以直接稅為主體的稅制模式.

[1] 郝春虹.多元目標約束下的中國稅制優(yōu)化研究——理論與實證[M].北京:中國財政經(jīng)濟出版社,2005.

[2] 謝旭人.發(fā)揮稅收職能作用 促進和諧社會建設[J].中國稅務,2005,(6).

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