企業(yè)會計職業(yè)道德缺失的原因分析與完善對策

胡志剛

在現(xiàn)代企業(yè)建設(shè)中，形成以道德為支撐、產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)、法律為保障的社會誠信制度，是建設(shè)現(xiàn)代企業(yè)的必要條件，也是規(guī)范市場經(jīng)濟秩序的治本之策。但我國企業(yè)會計職業(yè)道德評價體系還處在起步階段，遠遠不能適應市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，在組織機構(gòu)、評價方式、評價指標等方面還不完善，本文則嘗試著在這些方面做進一步的探索。

一、企業(yè)會計職業(yè)道德缺失的原因分析

財政部2009年初組織駐各地財政監(jiān)察專員辦事處對250家企業(yè)、101家會計師事務所開展了2008年度會計信息質(zhì)量檢查工作，結(jié)果共查出這些企業(yè)不實資產(chǎn)102億元，所有者權(quán)益不實58.5億元，利潤不實41.5億元，會計誠信已動搖，企業(yè)會計職業(yè)道德嚴重缺失，主要原因分析如下。

（一）會計職業(yè)道德評價體系尚未建立

我國會計職業(yè)道德評價體系還處在起步階段，遠不能適應市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。在企業(yè)會計職業(yè)道德評價機構(gòu)的選擇上，還沒有建立起獨立統(tǒng)一的評價機構(gòu)。評價方法上，主要采用定性評價方法，沒有實現(xiàn)企業(yè)會計職業(yè)道德從一般化向量化、規(guī)范化、科學化轉(zhuǎn)化。會計人員信息數(shù)據(jù)比較分散，沒有具體的統(tǒng)計信息，與企業(yè)會計職業(yè)道德評價配套的制度建設(shè)還未完善。同時我國企業(yè)會計職業(yè)道德可操作性較差。企業(yè)會計職業(yè)道德應著重解決會計職業(yè)界各成員在從事與會計有關(guān)的工作時所面臨的利益沖突。在面臨某種沖突時，應遵循何種原則，是企業(yè)會計職業(yè)道德的本質(zhì)。我國的企業(yè)會計職業(yè)道德沒有涉及會計人員在執(zhí)業(yè)時可能遇到的各種利益沖突，因而不可能給出處理沖突的具體原則，致使其可操作性較差。

（二）影響企業(yè)會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境需要改善

從我國會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境來看，還存在一些不利影響，一方面，我國對會計職業(yè)道德教育機制還存在明顯的不足。會計教育的內(nèi)容注重講授會計理論知識或培訓業(yè)務能力，而忽視了職業(yè)道德觀念的教育。同時，我國對會計道德尚未形成有力的社會評價及鼓勵支持機制。另一方面，我國對經(jīng)濟犯罪的懲罰太輕、力度不夠，使得部分人不惜以身試法以換取相對于犯罪成本而言大得多的經(jīng)濟利益。此外，腐敗、特權(quán)及公司上市的暗箱操作等等也在不同程度上成為會計人員違反職業(yè)道德的誘因。

（三）利益驅(qū)使

在政企不分、產(chǎn)權(quán)不明晰的情況下，資產(chǎn)所有者缺位，企業(yè)經(jīng)營者由政府和組織任命，其政績的體現(xiàn)就在于完成每年上級領(lǐng)導對其經(jīng)濟效益的考核指標上，這種體制的存在，勢必迫使企業(yè)管理者通過會計舞弊，粉飾經(jīng)營業(yè)績來達到其目的，這就是所謂的“官出數(shù)字，數(shù)字出官”現(xiàn)象。同時，企業(yè)為贏得社會及投資者的“信任”，大玩“數(shù)字游戲”。除此之外，還存在以虛假會計資料掩蓋違法行為的現(xiàn)象。一些單位領(lǐng)導為達到掩飾違法亂紀的目的，直接或間接授意會計人員制造虛假會計信息。有的無中生有，以虛假的業(yè)務資料進行核算；有的業(yè)務收支不通過法定會計賬冊統(tǒng)一核算，而是進入私設(shè)的“小金庫”；有的直接偽造、變造會計憑證、會計賬簿、財務會計報告等。

（四）失信成本偏低

會計造假的背后都有著利益作為動力。通過提供虛假會計信息，造假者可騙取投資者、債權(quán)人及國家有關(guān)管理機關(guān)的信任，并因此獲得投資、貸款、職務、薪金、股票升值等方面的利益。置于中介方的會計師事務所在我國目前尚處于買方市場的地位，不少事務所為迎合上市公司不合理要求，出具虛假報告。如果能讓造假者提高造假成本，使造假成本遠遠高于造假收益，則造假者肯定會望而卻步，不敢造假。而我國對公司造假的處罰往往是“重經(jīng)濟處罰，輕行政、法律處罰；重對單位處罰，輕對個人處罰；重內(nèi)部處理，輕外部公開處理”，這種處罰力度的不到位，必會導致公司造假鬧劇不斷發(fā)生和加劇。

（五）政府監(jiān)管失效

政府監(jiān)管應該是提高信息質(zhì)量保證的另一條路徑選擇?？墒菑膶嶋H運行過程來看，監(jiān)管效果也十分有限。首先，對強制審計和法律責任關(guān)注不夠。為了保證上市公司信息披露的規(guī)范性，我國已經(jīng)頒布了一系列法律法規(guī)，目前已經(jīng)形成了一個以《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》、《會計法》為核心，輔以大量規(guī)章制度的多層次監(jiān)管體系，但還不完善。其一，作為基本法的《會計法》和《證券法》則未做出任何有關(guān)強制審計的規(guī)定。其次，對法律責任的關(guān)注不夠，不是處罰太輕就是處罰條款模糊。再其次，監(jiān)管不到位。我國目前對上市公司信息披露監(jiān)管體制采取行政監(jiān)管和行業(yè)自律相結(jié)合的模式，由于他們之間各自的范疇沒有清晰界定，導致在監(jiān)管中政出多門、職能重疊、監(jiān)管效率不高、監(jiān)管時效性差。

二、加強企業(yè)會計職業(yè)道德建設(shè)的對策

（一）創(chuàng)建企業(yè)會計職業(yè)道德評價體系

會計職業(yè)道德評價體系是指建立專門的企業(yè)會計職業(yè)道德評價機構(gòu)，以制度建設(shè)為保障，以信用信息資源為基礎(chǔ)，用科學的評價方法、明確的評價內(nèi)容、規(guī)范的等級標準來準確反映會計人員職業(yè)道德狀況的一系列活動的總稱。建立科學、規(guī)范、公正、權(quán)威的企業(yè)會計職業(yè)道德評價體系，是完善會計信用體系的重要前提和保證，企業(yè)會計職業(yè)道德評價體系的建立包括組織機構(gòu)設(shè)置、制度建設(shè)、信用信息資源、評估指標、評價方法、評價體系的實施和監(jiān)督等方面。同時要完善以下幾個方面措施：一是建立獨立統(tǒng)一的企業(yè)會計職業(yè)道德評價機構(gòu)。根據(jù)中國目前會計職業(yè)道德建設(shè)的現(xiàn)狀，認為應由國家財政部牽頭成立企業(yè)會計職業(yè)道德委員會作為企業(yè)會計職業(yè)道德評價機構(gòu)。二是建立信用檔案。盡快建立信用檔案制度，將違反誠信及不遵守職業(yè)道德的單位和個人記錄在案，以便公民隨時查詢，從而逐步增強單位和個人的誠信意識。三是完善會計人員職業(yè)道德評價方法體系。借鑒西方發(fā)達國家的經(jīng)驗，做到自我評價、內(nèi)部評價、社會評價、外部評價相結(jié)合，以自我評價與內(nèi)部評價為基礎(chǔ)，結(jié)合社會評價、外部評價的作用，使會計人員的職業(yè)道德狀況始終處于社會、單位和個人的監(jiān)督之下，有利于會計人員職業(yè)道德水平的提高，有利于提高會計信息質(zhì)量。

（二）優(yōu)化會計工作環(huán)境

首先，要堅持國家的統(tǒng)一領(lǐng)導，協(xié)調(diào)國家各職能部門的監(jiān)督，避免重復監(jiān)督而又監(jiān)督不力。其次充分發(fā)揮社會公眾的作用，尤其是社會輿論和新聞媒體作用。事實證明，加強社會監(jiān)督能起到積極有效的作用。要設(shè)立獎勵和保護機制，鼓勵媒體參與對公司的會計信息舞弊行為的關(guān)注。

最后，要充分發(fā)揮獨立審計在市場經(jīng)濟中的作用。建立規(guī)范、完善的會計中介市場，強化會計人員的法律意識和道德意識。同時加強對注冊會計師的誠信教育，建立職業(yè)風險機制。

（三）健全和完善會計監(jiān)管機制

就企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)而言，一是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮監(jiān)事會和獨立董事對公司經(jīng)營和財務活動的監(jiān)督權(quán)，以確保上市公司如實編制和披露會計信息。二是建立健全內(nèi)部控制制度。企業(yè)應從各自具體環(huán)境出發(fā)，依據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)的一般規(guī)律，針對其內(nèi)部控制系統(tǒng)運作中存在的薄弱環(huán)節(jié)或漏洞，建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，特別是在授權(quán)批準制度設(shè)計中應賦予會計人員一定的獨立判斷權(quán)。就企業(yè)外部會計監(jiān)管系統(tǒng)而言，必須按照“行業(yè)自律、政府監(jiān)督、法律規(guī)范”的思路框架，建立“以行業(yè)自律為基礎(chǔ)、政府行政監(jiān)管為主導、法律法規(guī)的完善為準繩”的三位一體的監(jiān)管體系：一是盡快健全和完善以行業(yè)自律監(jiān)管為核心的社會監(jiān)督體系，并以此約束和監(jiān)督企業(yè)的會計職業(yè)判斷，充分發(fā)揮注冊會計師的社會監(jiān)督作用，以保證會計信息的真實可靠。二是強化政府外部監(jiān)督，即由國家財政、審計、證券監(jiān)管等部門依法加強對企業(yè)財務檢查和審計，尤其是要加強對準則、制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督檢查，以約束企業(yè)會計職業(yè)判斷行為，增強會計信息的客觀性和公允性。對借職業(yè)判斷之名弄虛作假和屢次違反財經(jīng)紀律的，必須及時予以糾正或處理，情節(jié)嚴重的要給予經(jīng)濟制裁、行政處罰及至追究其刑事責任。

（四）加大造假成本

對于惡意造假者，要從立法、執(zhí)法上對其追究經(jīng)濟責任、刑事責任，加大處罰力度。使造假者付出的代價遠遠大于其所得到的利益，加大會計信息稽查力度和檢查面，大幅度提高會計造假成本。同時應建立民事賠償制度，以利于會計信息使用者一旦受到假信息侵害時，可以向司法機關(guān)提起訴訟，取得民事賠償。盡快建立和完善市場退出機制。對那些不遵守行業(yè)規(guī)則、不守信用的企業(yè)或個人，出現(xiàn)失真信息行為后要把肇事者驅(qū)逐出相關(guān)行業(yè)。如對會計造假的上市公司要立即退市，對參與造假的中介機構(gòu)要進行取締，對造假的會計人員、注冊會計師吊銷資格證書，不允許繼續(xù)從事相關(guān)職業(yè)等。

（五）建立會計誠信檔案及公示制度

會計誠信資料的開放是建立良好的信用環(huán)境的前提。由于對會計誠信的評價主要是建立在誠信歷史記錄的基礎(chǔ)上，因此功能完善的信用數(shù)據(jù)庫就成為會計誠信體系必備的基礎(chǔ)設(shè)施。經(jīng)濟發(fā)達國家的信用評價機構(gòu)一般都建有自己的誠信數(shù)據(jù)庫，記錄企業(yè)和個人的相關(guān)誠信資料，供不同用戶查詢，并收取相應的費用。目前我國的誠信評價機構(gòu)都建立了自己的信用數(shù)據(jù)庫，但數(shù)據(jù)庫規(guī)模普遍較小，無法滿足社會的要求。鑒于這種情況，我們建議要鼓勵誠信評估機構(gòu)注重自身誠信數(shù)據(jù)庫的建設(shè)，同時政府有關(guān)部門要對誠信評估機構(gòu)的評級程序、公示等進行監(jiān)管，確保所提供誠信信息的合法性、真實性、準確性、完整性。